ОГЛАВЛЕНИЕ.

 

ТЕМА 1. История возникновения и развития аудита за рубежом............

1. ВОЗНИКНОВЕНИЕ АУДИТА...........................................................

2. РАЗВИТИЕ АУДИТА ПО СТРАНАМ...............................................

3. МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ АУДИТА................................

ТЕМА 2. Становление аудита в РФ. Его понятие, цель и место в системе контроля.                   

1. ПОНЯТИЕ АУДИТА И ЕГО ОСНОВНАЯ ЦЕЛЬ...........................

2. СТАНОВЛЕНИЕ АУДИТА  В  РФ.....................................................

3. МЕСТО АУДИТА В СИСТЕМЕ КОНТРОЛЯ...................................

4. ВИДЫ  АУДИТОРСКИХ  УСЛУГ......................................................

ТЕМА 3. Организационные основы внешнего аудита в РФ.......................

1. ОРГАНЫ, НАПРАВЛЯЮЩИЕ АУДИТОРСКУЮ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ, И ДОКУМЕНТЫ, РЕГЛАМЕНТИРУЮЩИЕ АУДИТ.          

2. ПОРЯДОК ПРОВЕДЕНИЯ АТТЕСТАЦИИ НА ПРАВО ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ И ВЫДАЧА ЛИЦЕНЗИЙ НА ОСУЩЕСТВЛЕНИЕ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ......................................................................................................................

3. ОБЯЗАТЕЛЬНЫЙ И ИНИЦИАТИВНЫЙ АУДИТ. КРИТЕРИИ, ПО КОТОРЫМ БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ ПОДЛЕЖИТ ОБЯЗАТЕЛЬНОЙ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКЕ.      

ТЕМА 4. Права, обязанности и ответственность сторон при аудите.....

1. ПРАВА  АУДИТОРОВ  И  АУДИТОРСКИХ  ФИРМ......................

A. Право заниматься аудиторской деятельностью..................

B. Права при взаимоотношениях с клиентом...........................

2. ОБЯЗАННОСТИ АУДИТОРОВ И АУДИТОРСКИХ ФИРМ..........

3. ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРОВ И АУДИТОРСКИХ ФИРМ.

4. ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ ЗАКАЗЧИКА........................................

ТЕМА 5. Подготовка к аудиторской проверке...........................................

1. ЗАКЛЮЧЕНИЕ ДОГОВОРА НА АУДИТОРСКУЮ ПРОВЕРКУ..

2. ОПЛАТА ТРУДА АУДИТОРОВ........................................................

3. ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ...........................

ТЕМА 6. Оценка материальности (существенности) ошибок и аудиторского риска.                  

1. ОСНОВНЫЕ ПОСТУЛАТЫ АУДИТА.............................................

2. ОШИБКИ И НЕЗАКОННЫЕ ДЕЙСТВИЯ........................................

3. ОЦЕНКА МАТЕРИАЛЬНОСТИ ОШИБОК.....................................

4. АУДИТОРСКИЙ РИСК........................................................................

ТЕМА 7. Статистические приемы оценки эффективности системы внутреннего контроля (СВК).                    

1. ОБЩИЙ ПОДХОД К ОЦЕНКЕ СВК ПРОВЕРЯЕМОГО ПРЕДПРИЯТИЯ.   

2. МЕТОДЫ ВЫБОРОЧНОЙ ПРОВЕРКИ СВК И ВОЗНИКНОВЕНИЕ ДОПОЛНИТЕЛЬНОГО РИСКА.  

3. ОПРЕДЕЛЕНИЕ ВЕЛИЧИНЫ МАКСИМАЛЬНО ДОПУСТИМОГО ПРОЦЕНТА НАРУШЕНИЙ С ПОМОЩЬЮ МЕТОДА ЭКСПЕРТНЫХ ОЦЕНОК.          

ТЕМА 8. Источники информации и основные процедуры ее сбора. Рабочие документы аудитора.                    

1. ИСТОЧНИКИ ИНФОРМАЦИИ ДЛЯ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ.            

2. ОСНОВНЫЕ  ПРОЦЕДУРЫ  СБОРА  ИНФОРМАЦИИ.................

3. РАБОЧИЕ  ДОКУМЕНТЫ  АУДИТОРА..........................................

A. Практика ведения аудиторами рабочих документов, сложившаяся в англоязычных странах.                     

B. Реквизиты рабочих документов аудитора. Оформление рабочих документов и организация их хранения.                      

C. Опыт аудиторских фирм РФ в создании аудиторской документации.                  

ТЕМА 9. Подготовка и представление аудиторского заключения..........

1. ФОРМЫ АУДИТОРСКОГО ЗАКЛЮЧЕНИЯ....................................

2. СОДЕРЖАНИЕ АУДИТОРСКОГО ЗАКЛЮЧЕНИЯ.......................

A. Вводная часть..............................................................................

B. Аналитическая часть................................................................

C. Итоговая часть............................................................................

3. ПРЕДСТАВЛЕНИЕ АУДИТОРСКОГО ЗАКЛЮЧЕНИЯ КЛИЕНТУ.             

ТЕМА 10. Этика аудитора.............................................................................

1. Этические принципы аудиторской деятельности, закрепленные во Временных правилах.                       

2. Поведение аудитора с клиентом........................................................

3. Обязанности аудитора по отношению к коллегам...........................

 

 

 

 

 

 

 

 

 

!!! FINAL  EDITION !!!

ОБЩИЙ АУДИТ. ТЕОРЕТИЧЕСКИЙ  КУРС.

ТЕМА 1-й     История возникновения и развития аудита за рубежом.

1-й    ВОЗНИКНОВЕНИЕ АУДИТА.

Auditor  в переводе с латинского - следователь.

Возникновение аудита относят к началу 14 века, когда учетные книги стали фигурировать как источник доказательства в суде. С 16 века начал вводиться правовой контроль учетных книг. Аудиторами стали называть людей, занимавшихся проверкой учетных записей.

Другие названия аудитора:

Þ        присяжный бухгалтер;

Þ        дипломированный общественный бухгалтер;

Þ        бухгалтер-эксперт;

Þ        комиссар по счетам.

Толчок развитию аудита дал экономический кризис 1929-1933 гг. Он сопровождался массовыми банкротствами предприятий. Появилась необходимость утверждать отчетность независимыми аудиторами. После завершения кризиса страны стали вводить обязательные требования:

• к объему информации в отчетности;
• к подтверждению публикаций аудитором.

На этом этапе аудит выполняет контрольные функции и становится мощным оружием против мошенничества.

До конца 40-х гг. аудит ограничивается подтверждением отчетности:

• проверка записей и подтверждение документов;
• проверка правильности отражения записей в балансе.

Начиная с 1949 г. произошла переориентация. Было обнаружено, что в компаниях, которые уделяют большое внимание системе контроля - ошибки незначительны и данные полны и точны. В это время аудиторы начинают ориентироваться на помощь предприятиям в организации системы внутреннего контроля (СВК), т.е. в постановке учета.

Аудит по налаживанию СВК получил название системно-ориентированного.

Произошла диверсификация аудиторов. Выделились специалисты по отдельным направлениям:

• правовое консультирование;
• налоговое консультирование;
• менеджмент.

Аудиторская деятельность оказалась весьма прибыльной, и появилось множество аудиторских фирм. Образовалась “большая шестерка”, услугами которой в настоящее время пользуются 494 из 500 крупнейших компаний США и 96 из 100 крупнейших компаний Великобритании.

С развитием ТНК возникла необходимость унификации аудита в международном масштабе. Появилось несколько объединений, занимающихся разработкой требований к аудиту на международном уровне:

¨     Международная федерация бухгалтеров (действует с 1977 г., насчитывает 1млн участников из 78 стран).

¨     Международный комитет бухгалтерских стандартов (с 1973 г., европейские страны).

¨     Международная ассоциация дипломированных общественных бухгалтеров.

¨     Международный комитет аудиторской практики.

Эти организации разрабатывают аудиторские стандарты, контролируют проведение аттестаций и выдачу лицензий аудиторам, координируют действия аудиторов, определяют этические нормы поведения.

Некоторые страны берут стандарты полностью (Кипр, Нигерия, Малайзия), другие используют их как основу для разработки своих стандартов (Австралия, Бразилия, Индия, Голландия), третьи  принимают к сведению (Канада, США, Великобритания).

2-й    РАЗВИТИЕ АУДИТА ПО СТРАНАМ.

Великобритания (GB).

GB - родина аудита (кон. 13 - нач. 14 вв ).

Особенное развитие аудит получил здесь с 17 века (это связано с бурным развитием промышленности и выходом GB на первые роли в капиталистическом мире). Появилось разделение интересов между руководством предприятий и инвесторами. В GB развитие института аудита подтолкнули финансовые кризисы, которые сопровождались волной банкротств. Надо было защитить интересы инвесторов и кредиторов и установить контроль. Законы об аудите появились в GB в 19 веке в виде пакета законов о британских компаниях. В них предписывалось АО поручать проверку бухгалтерских книг компаний независимым аудиторам не реже 1 раза в год. Эти бухгалтера получили название -присяжные бухгалтера.

В Эдинбурге в 1853 г. был официально учрежден Эдинбургский институт присяжных бухгалтеров.

В GB  в  1773 г. насчитывалось 5 аудиторов, в 1805 г. - 17 аудиторов.

В 1864 г. проверки было предписано проводить всем АО, а в 1879 г. - коммерческим банкам (после банкротства City of Glasgow).

В настоящее время в GB заниматься аудитом имеют право институты присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса, Шотландии, Ирландии, а также Ассоциация дипломированных бухгалтеров.

США.

Система аудита была образована аудиторами, получившими образование в Великобритании. В 1896 г. в штате  New-York была законодательно регламентирована аудиторская деятельность. Аудитором мог быть бухгалтер, который сдал экзамен по специальности в Нью-йоркском университете и получил лицензию.

В настоящее время в США есть 2 уровня профессиональных аудиторских организаций.

 1). Федеральный уровень. Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров.  Создан в 1887 г., руководит научно-методической работой в области аудита в США, публикует материалы по аудиту, принимает экзамены, разрабатывает аудиторские стандарты.

 2). Уровень штатов. Общества дипломированных общественных бухгалтеров. Члены обществ имеют право оказывать аудиторские услуги только в своих штатах.

Наряду с дипломированными имеются и недипломированные бухгалтера-аудиторы, которые тоже объединяются в общества.

Федеральные законы, касающиеся аудита были приняты в 40-х гг.( закон  “О ценных бумагах и биржевых операциях” - один из них). Согласно этим актам общества открытого типа должны обязательно предоставлять документы на проверку. Предприятия проводят аудит, если они получают финансирование из бюджета в сумме не менее $100 тыс. В остальном правительство США в процесс аудита не вмешивается. Аудит проводится по инициативе: банков, собственников, общественных организаций.

Американско - британская модель аудита построена по принципу: можно делать все, что не запрещено законом. Эта модель ориентирована на информационно - предпринимательские нужды (инициатива снизу).

Германия.

Аудиторские компании появились в конце 19 века. В 1870 г. был принят закон об АО, к которому затем вышло дополнение. Это дополнение обязывало АО проверять балансы и отчеты и докладывать о результатах на собрании акционеров. Не было указано, кто имеет право и должен проверять: свои или внешние бухгалтера. После серии банкротств было сформулировано предписание проводить внешний аудит.

С 1931 г. аудит стал обязательным для всех крупных компаний. В 1961 г. вышел закон об аудите, в 1975 - последние на сегодняшний день дополнения.

В 1932 г. появился Институт аудита, который был преобразован из Института ревизии и попечительства. В 1954 г. он был переименован в Институт аудиторов Германии. Занимается подготовкой кадров, разрабатывает требования. Членами Института являются  80% аудиторов и аудиторских фирм. Членство добровольное.

В Германии на аудит оказывается значительное государственное воздействие. Оно осуществляется посредством аудиторской палаты. Ее членами обязаны быть все аудиторы и аудиторские фирмы. Аудиторская палата оказывает помощь аудиторам и защищает их права, контролирует аудиторов, содействует повышению квалификации.

                      Франция.

Закон об аудите был принят в 1867 г.

Независимый финансовый контроль осуществляется в 2 формах.

 1). Палата экспертов-бухгалтеров и поверенных бухгалтеров.

 2). Общество комиссаров по счетам.

1) приглашаются, 2) назначаются. Деятельность Общества комиссаров строго регламентируется правительственными органами.

По закону об АО для проверки должен быть назначен по крайней мере 1 комиссар, а если отчет публикуется - 2 и более.

Бухгалтера-эксперты приглашаются для проверки состояния внутреннего контроля, консультаций и помощи в организации внутреннего учета. Они могут выступать в роли комиссаров по счетам, но при условии, что они не работали с этой фирмой ранее.

3-й    МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ АУДИТА.

Когда, появилось большое количество аудиторских фирм возникла необходимость в унификации аудиторской деятельности. Эта потребность привела к возникновению аудиторских стандартов. Они стали разрабатываться сначала в национальных масштабах, а затем (с появлением ТНК) - в международном масштабе.

В стандартах определяются требования к аудитору.

В общих стандартах указывается, кто должен проводить аудиторскую проверку (образовательный и профессиональный ценз). Особое внимание обращается на необходимость независимости, профессионализма, добросовестности аудитора, наличия у него профессионального внимания.

Другая группа стандартов дает общий подход в отношении проведения аудиторской проверки. Это специальные стандарты (или стандарты процесса аудирования). Они содержат требования планирования аудиторской проверки, контроля за работой участников аудиторских групп. В них также указывается на необходимость изучения системы внутреннего контроля (СВК), достаточного обоснования выводов, формирования на их основе аудиторского заключения.

Третья группа стандартов отражает требования к отображению результатов аудиторской проверки - стандарты отчетности (или стандарты аудиторского заключения). В этих стандартах содержатся требования к аудитору указывать, соответствуют ли отчеты бухгалтерским принципам. Согласно этим стандартам аудитор должен выразить свое мнение по поводу достоверности отчетности или указать причины, по которым это мнение не может быть выражено. В заключении аудитора должны содержаться исчерпывающие сведения о характере аудиторской проверки и степени ответственности аудитора.

АICРА - требуют 3 года, не менее 120 часов курсов; Нью-Йорк - курс 24 часа в год по бухгалтерскому учету, аудиту, налогам.

ТЕМА 2-й    Становление аудита в РФ. Его понятие, цель и место в системе контроля.

1-й    ПОНЯТИЕ АУДИТА И ЕГО ОСНОВНАЯ ЦЕЛЬ.

Комитет американской бухгалтерской ассоциации по основным концепциям учета дал такое определение аудита: "Аудит - это системный процесс получения и оценки объективных данных об экономических действиях и событиях, устанавливающий уровень их соответствия определенному критерию и представляющий результаты заинтересованным пользователям.”

Во Временных правилах аудиторской деятельности в РФ дается следующее определение: "Аудит представляет собой осуществляемую на платной основе по договору деятельность в виде независимой вневедомственной проверки  аудиторами (аудиторскими фирмами) бухгалтерских отчетов и балансов, расчетов, деклараций и других документов экономических субъектов с целью установления их достоверности и соответствия совершенных финансовых и хозяйственных операций законодательным и нормативным актам РФ, а также оказание иных аудиторских услуг.”

Временные правила содержат и понятие цели аудиторской деятельности. “Основной целью аудиторской деятельности является  установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствия совершаемых ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим на территории РФ. Содержание, объем и формы отчетности определяются соответствующими законами РФ, а до их принятия - нормативными актами Правительства РФ, а в части банковской деятельности - нормативными актами ЦБ РФ.

2-й    СТАНОВЛЕНИЕ АУДИТА  В  РФ.

В конце 19 - нач. 20 вв. было сделано 3 попытки создать независимый финансовый контроль.

1)    1891-1892 гг. Проходил первый съезд счетоводов. Основная задача - создание Института присяжных счетоводов для проверки как частных, так и общественных предприятий. Счетоводы должны были сообщать сведения о своей деятельности  в этот институт. Составлялся и публиковался список присяжных счетоводов.

При проведении аудиторских проверок использовались учетные книги, документы, наличное имущество. Работа должна была проводиться под личную ответственность с соблюдением тайны фирмы. Требования к счетоводам:

Þ        стаж работы счетоводами или преподавателями счетоводов не менее 5 лет;

Þ        научный ценз (обязательное знание общего курса счетоводства и не менее 3 специальных отраслей счетоводства);

Þ        нравственный ценз (он подтверждался оказанным доверием при закрытой баллотировке в члены Института).

Автором проекта положения о создании Института присяжных счетоводов был Федор Венедиктович Езерский. Проект дорабатывался 8 лет, был представлен на обсуждении в 1898 году, имел много положительных отзывов, но не был принят Правительством.

2)    1909 год. Вторая попытка ограничилась представлением проекта, автором которого был Бельмер. Этот проект мало чем отличался от предыдущего и также не был утвержден.

3)    1924 год. ( НЭП ). Был создан Институт государственных бухгалтеров-экспертов (ИГБЭ). Бухгалтера-эксперты проводили техническую и экономическую экспертизу предприятий. Экономическая экспертиза подразделялась на:

¨     Счетно-бухгалтерскую. Проверка данных бухучета.

¨     Хозяйственно-бухгалтерскую. Проверка результатов хозяйственной деятельности (не только с позиций предприятия, но и с позиций народного хозяйства), т.е. АХД.

Счетная проверка могла не проводиться.   Основная работа ИГБЭ состояла в проведении судебных экспертиз, при которых проверялась правильность расчета налога с дохода. Успех третьей попытки был недолговечен, и она закончилась вместе с крахом НЭПа.

В советское время не было потребности в независимом контроле в силу развития плановой экономики, и вместо этой системы существовала система ведомственного и вневедомственного контроля. Основная задача - поиск ошибок и злоупотреблений с целью наказания виновных.

С началом перестройки появились экономические субъекты, которые не являлись собственностью государства. Они (совместные предприятия и кооперативы) выпадали из системы государственного контроля. Шла перестройка и в контрольных органах. Были ликвидированы отраслевые министерства и связанная с ними система ведомственного контроля. Остались только вневедомственные учреждения, возглавляемые Контрольно-ревизионным управлением Минфина. В результате аппарат КРУ перестал справляться с объемом проверок. Кроме того, деятельность государственных контрольных органов четко регламентировалась, и оказалось, что в их функции не входила ревизия СП. Еще не было налоговой службы (она появилась в мае 1990г.) Появилась потребность в независимом аудите негосударственных предприятий и организаций. Их становилось все больше, они уже оказывали существенное влияние на экономику страны. С ними были связаны поставщики, инвесторы, страховые организации.

Первые аудиторские структуры образовались в 3 формах:

¨     Хозрасчетные образования.

¨     Кооперативы.

¨     Государственные акционерные формирования.

Все они имели определенные атрибуты аудиторской деятельности:

Þ    осуществление проверок по договору за плату;

Þ    проведение документальной ревизии;

Þ    восстановление бухгалтерского учета;

Þ    проведение бухгалтерских экспертиз;

Þ    консультации, услуги по организации бухучета и хозяйственного контроля, советы по улучшению финансового состояния.

Характерная особенность:  все они создавались при государственных структурах.

Первые хозрасчетные контрольно-ревизионные группы образовывались при республиканских и краевых контрольно-ревизионных аппаратах. Инициатива создания шла сверху (от КРУ Минфина). Необходимость создания контрольно-ревизионных групп появилась с ликвидацией системы ведомственного контроля. Первая КРГ появилась в 1988 г. в Казахстане.

Первым представителем государственных акционерных формирований в области аудита стала фирма “Инаудит”. Основой  для создания явилось постановление Совмина СССР №1033-45 “О создании советской аудиторской организации” от 8 сентября 1987 года. “Инаудит” был образован на базе Главного управления валютного контроля Минфина. Уставный фонд составил 800 тыс. руб. (Минфин -55%, Министерство внешней торговли -10%, Госбанк -5% и т.д.). Фирма постепенно стала независимой от государственных структур.

 Этот период можно назвать первым этапом становления аудита.

Начало 2 этапа относится на 1989-1991 гг., когда был принят закон “О предприятиях и предпринимательской деятельности”.(В настоящее время в связи с принятием нового ГК этот закон отменен). Начали формироваться институт фондового рынка, предприятия различных форм собственности. После серии банкротств стала возрастать потребность в аудите. Аудиторские фирмы регистрировались как ТОО и АОЗТ. Они отделились от государственной привязки. В конце 1991 г. самостоятельных аудиторских фирм насчитывалось около 800. Не требовалось иметь большой УК, можно было использовать под офис квартиры, иметь минимальное количество членов общества. Если возникал конфликт с клиентом и требовалось возместить ущерб, то товарищество отвечало по обязательствам в пределах УК.

Начался процесс объединения аудиторских фирм в общественные организации для совместного решения общих проблем. На этом же этапе было зафиксировано первое проникновение на российский рынок ТНК из “большой шестерки”( “Эрнст & Янг”) в виде совместного предприятия. Характерной чертой было отсутствие документов, регламентирующих аудит. В этот момент основными чертами деятельности аудиторских фирм были высокая прибыльность и часто встречающаяся недобросовестность при проведении проверок.

С появлением первых официальных документов процесс становления аудита можно считать законченным.

3-й    МЕСТО АУДИТА В СИСТЕМЕ КОНТРОЛЯ.

Контроль в нашей стране имеет 3 основные формы:

Þ        Ревизия.

Þ        Внутрихозяйственный контроль (внутренний аудит).

Þ        Аудит.

 Ревизии проводятся при осуществлении над предприятием государственного, ведомственного контроля.

При организации внутрихозяйственного контроля руководство фирмы определяет рамки и объекты проверки. В первую очередь осуществляется контроль за формированием затрат по местам их возникновения. Выявляются отклонения от плановых смет, нормативов, устанавливаются виновники, изыскиваются резервы снижения затрат и роста прибыли. Отчет о проверке направляется руководству предприятия для внутреннего использования. Могут существовать и другие объекты для внутреннего контроля (в зависимости от специфики работы). К проведению внутрихозяйственного контроля могут привлекаться и независимые аудиторы.

Аудит проводится по договору с аудиторской фирмой или аудитором. Аудитор может быть зарегистрирован в качестве предпринимателя, и тогда он имеет право подтверждать отчетность (для этого необходимы аттестат и лицензия). А если аудитор выполняет другие виды услуг, то он может иметь только аттестат (не нужно ставить подпись). Отчет аудитора имеет внешний характер, так как он предоставляется поставщикам, акционерам, инвесторам.

                                  Отличия аудита от ревизии.

Признак отличия	Аудит	Ревизия
1. По цели	Выразить мнение аудитора по поводу достоверности бухгалтерской и финансовой отчетности	Выявить недостатки для последующего их устранения
2. По характеру деятельности	Предпринимательская деятельность	Деятельность исполнительная (проводится по распоряжению вышестоящего органа и соответствующим образом регламентируется)
3. По правовому регулированию	Использует гражданское право, хозяйственные договоры	Использует административное право (инструкции, приказы)
По управленческим связям	Горизонтальные связи (основаны на добровольности, равноправии)	Вертикальные связи (основаны на принуждении к проверке)
5. По принципу оплаты услуг	Платит клиент	Все расходы несет орган, по инициативе которого проводится проверка
6. По практическим задачам	Нацелен на улучшение финансового положения клиента и на привлечение пассивов. Входе аудита проводится консультирование и помощь	Направлен на сохранение активов
7. По результатам пресечения злоупотреблений		Пресечение и профилактика злоупотреблений
8. По результатам	Результат - аудиторское заключение. Также даются рекомендации клиенту, сохраняется конфиденциальность информации	Составляется акт ревизии, который содержит выводы по организации учета, указания по его улучшению, взыскания по его улучшению. Информация передается в административные органы и обязательно разглашается
9. По статусу того, кто проверяет	Независимый эксперт	Работник ревизионного аппарата

Существует целый ряд ревизионных методов, которые могут быть использованы в аудиторской проверке.

4-й    ВИДЫ  АУДИТОРСКИХ  УСЛУГ.

Основной вид аудиторских услуг - это подтверждение финансово-бухгалтерской отчетности. Появление аудита как вида как вида независимой предпринимательской деятельности и было связано с необходимостью этого подтверждения.

Наряду с этим аудиторские фирмы и аудиторы могут выполнять и другие услуги. Наиболее распространенные среди них:

Þ        Восстановление учета. Необходимость в нем возникла с появлением большого количества субъектов предпринимательства и высокой потребностью в бухгалтерах, которую система образования не могла удовлетворить. Стала развиваться система бухгалтерских курсов, которая наводнила рынок псевдобухгалтерами, имеющими низкую квалификацию.

Þ        Ведение учета с составлением и защитой отчетности в налоговой инспекции. Эта услуга оказывается как на постоянной, так и на разовой основе.

Þ        Консультационные услуги (абонементное и разовое обслуживание).

Þ        Услуги, связанные с повышением квалификации бухгалтеров и аудиторов, проведением семинаров.

 

ТЕМА 3-й    Организационные основы внешнего аудита в РФ.

1-й    ОРГАНЫ, НАПРАВЛЯЮЩИЕ АУДИТОРСКУЮ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ, И ДОКУМЕНТЫ, РЕГЛАМЕНТИРУЮЩИЕ АУДИТ.

Существуют органы, регламентирующие аудиторскую деятельность. Общегосударственные функции регулирования аудиторской деятельности осуществляют:

¨    Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Председатель этой комиссии - заместитель министра финансов. Это коллегиальный орган. Он разрабатывает систему мер по государственной поддержке становления рынка аудиторских услуг, разрабатывает меры по защите всех сторон: государства, экономических субъектов, аудиторов и аудиторских фирм. Комиссия подчинена и подотчетна Президенту РФ. Основные направления деятельности комиссии и ее полномочия:

1) Участие в разработке на основе законодательства РФ проектов нормативных документов. Комиссия может привлекать на договорной основе специалистов и экспертов. Затем эти проекты предоставляются на рассмотрение Президента и Правительства РФ.

2) Содействие реализации Временных правил аудиторской деятельности, обобщение практики их применения, подготовка предложений по совершенствованию правового регулирования аудита, подготовка стандартов аудиторской деятельности, разработка стандартов по другим аудиторским услугам (помимо основной).

3) Предоставление разъяснений по вопросам применения Временных правил.

4) Выдача генеральных лицензий на лицензирование аудиторской деятельности.

5) Определение перечня ведущих учебно-методических центров по обучению и переподготовке аудиторов, организация ведения государственных реестров аудиторов, аудиторских фирм и их объединений.

6) Организация публикаций в средствах массовой информации сведений о выдаче и аннулировании лицензий, о зарегистрированных объединениях аудиторов и аудиторских фирм.

7) Осуществление деловых контактов с международными организациями.

¨    При этой комиссии с 1 июня 1994 г. существует Консультационный совет.

Подбор людей в Консультационном совете и Комиссии различен:

Þ    Комиссия - служащие государственных органов (налоговые органы, Минфин, ЦБ).

Þ    Консультационный совет - ученые и практики в области бухучета и аудита.

Совет работает под руководством Комиссии.

Задачи Консультационного совета:

1) Участие в разработке стандартов аудита (ответственность за их разработку несет Комиссия), участие в разработке требований аудиторского заключения.

2) Изучение, обобщение и распространение опыта аудиторской деятельности, подготовка информационных, методических, учебных материалов по аудиту.

3) Содействие внедрению новых форм, методов и технологий аудита.

4) Разработка профессиональных требований к аудиторам, этических норм и правил поведения.

5) Подготовка и экспертиза учебных программ и планов для обучения аудиторов и повышения их квалификации. Обобщение опыта по аттестации и лицензированию.

6) Осуществление связей с общественными объединениями аудиторов.

[ Пример. Московская палата аудиторов, Санкт-Петербургская ассоциация аудиторов. Члены: ученые, специалисты в области аудита + аудиторские фирмы. Их задачи: защита интересов аудиторов, оказание им помощи в решении проблем, внедрение передового опыта в практику.]

Аудиторская деятельность является свободной и независимой. Государственные органы только направляют эту деятельность (но не подчиняют ее себе).

Аудит регламентируют следующие документы:

Þ    Указ Президента РФ от 3 ноября 1993 г. №1105 “О регулировании аудиторской деятельности в РФ”.

Þ    Временные правила осуществления аудиторской деятельности в РФ. Утверждены указом Президента РФ от 22 декабря 1993 г. №2263 “Об аудиторской деятельности в РФ”.

Þ    Постановление Правительства РФ от 6 мая 1994 г. №482 “Об утверждении нормативных  документов по регулированию аудиторской деятельности в РФ”.

Þ    Постановление Правительства РФ от 7 декабря 1994 г. №1355 “Об основных критериях (системе показателей) деятельности экономических субъектов , по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке”.

Þ    Постановление Правительства РФ от 25 апреля 1995 г. №408 “Об изменении основных критериев (системы показателей) деятельности ....”

2-й    ПОРЯДОК ПРОВЕДЕНИЯ АТТЕСТАЦИИ НА ПРАВО ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ И ВЫДАЧА ЛИЦЕНЗИЙ НА ОСУЩЕСТВЛЕНИЕ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ.

Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ выдает генеральные лицензии (т.е. лицензии на выдачу лицензий) по лицензированию аудиторской деятельности Центральным лицензионным комиссиям (ЦЛК). Те ведут работу по аттестации аудиторов и выдаче лицензий на осуществление аудиторской деятельности. Первые из Центральных комиссий были созданы при Минфине, ЦБ, Федеральной службе России по надзору за страховой деятельностью (т.е. этим органам были выданы первые генеральные лицензии).

Генеральные лицензии выдаются по отдельным направлениям аудита:

Þ    Минфин - генеральная лицензия (ГЛ) на лицензирование аудита бирж, внебюджетных фондов, инвестиционных институтов, общего аудита.

Þ    ЦБ - ГЛ по лицензированию банковского аудита.

Þ    Федеральная служба по надзору за страховой деятельностью - ГЛ по лицензированию страховых фондов и обществ взаимного страхования.

Порядок работы ЦЛК.

Они организуют работу по аттестации и лицензированию. При этом заключаются договора с учебными центрами на сдачу экзаменов и организацию обучения (или только на сдачу экзаменов).

Экзаменационные листы после сдачи экзаменов передаются в ЦЛК вместе с квитанцией об оплате (тариф - 20 минимальных окладов).

Сдав и оплатив экзамен, аудитор получает из ЦЛК аттестат. Аттестат дает право на осуществление аудиторской деятельности. Но для того, чтобы провести аудит нужна еще и лицензия. Если аудитор занимается аудиторской деятельностью частным образом (как предприниматель), то он может приобрести лицензию в ЦЛК. Здесь тоже требуется оплата (30 минимальных окладов). Если аудитор занимается аудиторской работой в составе фирмы, лицензию получает фирма. Оплата 150 минимальных окладов.

Квалификационный аттестат аудитора и цель квалификационной аттестации.

Выдается на определенную сферу деятельности (общий аудит, банковский аудит, страховой аудит). Аттестации проводятся для того, чтобы обеспечить профессионализм в аудиторской деятельности. Аттестацию проходят только физические лица, которые хотят заниматься аудиторской деятельностью. В дальнейшем человек может либо заниматься аудиторской деятельностью самостоятельно, либо работать в аудиторской фирме. Для работы в аудиторской фирме не обязательно иметь аттестат.

Критериями допуска к аттестации являются:

Þ    Образование (экономическое или юридическое, по уровню - высшее или среднее специальное).

Þ    Стаж работы (3 года из последних 5 лет в качестве аудитора (т.е. специалиста в аудиторской фирме), бухгалтера, экономиста, ревизора, руководителя предприятия, научного работника, преподавателя по экономическому профилю).

Þ    Ограничение, связанное с судимостью (если применено наказание в виде лишения права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью в сфере финансово-хозяйственных отношений) - на период отбывания наказания и до снятия судимости.

 Квалификационный аттестат выдается сроком на 3 года. Затем его можно продлить с 50% оплатой, если не было обоснованных претензий к аудитору и существенного изменения законодательства.

Лицензии на право проведения аудиторской деятельности выдаются аудиторам и аудиторским фирмам на срок от 1 до 5 лет. Вопрос о сроке решается самим аудитором. Чем больше срок - тем дороже лицензия.

Лицензии могут быть аннулированы в следующих случаях:

Þ    Если после выдачи лицензии обнаружен факт предоставления аудитором или аудиторской фирмой недостоверных сведений (название и адрес аудиторской фирмы, образование аудитора и др.)

Þ    Если разглашены сведения, полученные в ходе аудита, третьим лицам без разрешения экономического субъекта, за исключением случаев, предусмотренных законодательством.

Þ    Если аудитор попал под судебную ответственность после приговора суда в виде лишения права занимать определенную должность или осуществлять определенную деятельность.

Þ    Умышленное сокрытие аудитором или аудиторской фирмой обстоятельств, которые исключают возможность проведения аудиторской проверки (например, ведение в фирме бухучета, участие в капитале и т.д.)

Þ    При неоднократном неквалифицированном проведении аудиторских проверок или оказании аудиторских услуг. Клиент, подозревающий аудитора в некачественном аудите (нарушениях), должен направить в ЦЛК заявление с просьбой назначить перепроверку. ЦЛК может назначить перепроверку и по собственной инициативе. Перепроверка в особо криминальных случаях может быть назначена по решению Генерального прокурора.

3-й    ОБЯЗАТЕЛЬНЫЙ И ИНИЦИАТИВНЫЙ АУДИТ. КРИТЕРИИ, ПО КОТОРЫМ БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ ПОДЛЕЖИТ ОБЯЗАТЕЛЬНОЙ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКЕ.

Инициативный аудит (ИА) - аудит, проводящийся по инициативе экономического субъекта. В РФ нет достаточной базы для применения ИА. Предприятие может воспользоваться простой консультацией, восстановлением учета, а не применять ИА.

Обязательный аудит (ОА) проводится во всех случаях, установленных законодательством РФ (5 документов).

Критерии, по которым определяется, подлежит ли фирма обязательному аудиту.

1)    Организационно-правовая форма экономического субъекта. ОА подлежат все открытые АО (независимо от числа участников и размера УК). Указание на это дает Постановление Правительства №408. До принятия этого документа аудиторской проверке подлежали АООТ с числом участников более 100 чел.

2)    Вид деятельности. Ежегодно обязательно проверяются банки и другие кредитные учреждения, страховые организации и общества взаимного страхования, товарные и фондовые биржи, инвестиционные институты (инвестиционные и чековые институты, холдинговые компании), внебюджетные фонды (источниками образования средств которых являются обязательные отчисления, проводимые юридическими и физическими лицами), благотворительные фонды и иные неинвестиционные фонды (источниками образования средств которых являются добровольные отчисления).

Список заканчивается указанием, что по виду деятельности могут проверяться  и другие экономические субъекты, обязательная ежегодная аудиторская проверка которых по виду деятельности предусмотрена федеральными законами, указами Президента, постановлениями Правительства.

3)    Источники формирования УК. Фирма подлежит ОА, если есть доля, принадлежащая иностранным инвесторам.

4)    Финансовые показатели. Организация подлежит ОА, если она по финансовым показателям превысила определенную величину:

• объем выручки от реализации продукции превышает 500 тыс. минимальных окладов;
• сумма активов баланса на конец года превышает 200 тыс. минимальных окладов.

Исключение - экономические субъекты, находящиеся в государственной и муниципальной собственности.

Обязательный аудит, кроме того, может производится по поручению органа дознания, прокурора, следователя арбитражного суда (или просто суда), если в их производстве находятся материалы о нарушении законодательства, которое требует обязательного аудита.

 

ТЕМА 4-й    Права, обязанности и ответственность сторон при аудите.

1-й    ПРАВА  АУДИТОРОВ  И  АУДИТОРСКИХ  ФИРМ.

A.    Право заниматься аудиторской деятельностью.

         В отношении аудиторских фирм.

Аудиторская фирма должна иметь лицензию. Не менее 51% доли УК должно принадлежать аттестованным аудиторам. Аудиторская фирма может иметь любую организационно-правовую форму, кроме АООТ. С появлением первых органов, направляющих аудит, стали вестись реестры. Аудиторская фирма обязательно должна бытьвключена в государственный реестр аудиторских фирм.

         В отношении физических лиц.

Физические лица могут работать в составе аудиторских фирм. В этом случае их личная аттестация может быть не обязательной. (Если аудиторская фирма согласна принять на работу неаттестованного специалиста, который не может(не имеет права) вести самостоятельного участка работы.)

Физическое лицо может также выполнять работу самостоятельно на свой страх и риск. Оно должно быть зарегистрировано в качествепредпринимателя (без образования юридического лица). Для частных аудиторов также существует государственный реестр, в который аудитор должен быть включен.

Вышеперечисленные права были рассмотрены с позиции основной цели аудиторской деятельности - подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности. Но аудиторы могут заниматься также восстановлением бухучета, ведением бухучета, анализом, составлением отчетности, оказанием консультационных услуг. В этих случаях подпись именно аттестованного аудитора не обязательна (хотя на практике для такой работы неквалифицированного аудитора никто не наймет).

Аудиторы и аудиторские фирмы не имеют права :

Þ    заниматься иной предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской и связанной с ней;

Þ    передавать полученные в ходе аудита сведения третьим лицам или использовать их в сфере предпринимательской деятельности;

Þ    проводить аудиторскую проверку, если имеется родственная, экономическая и иная зависимость между аудитором и клиентом.

Во Временных правилах говорится, что аудиторы не имеют права проводить проверку предприятия, если:

• они являются учредителями, собственниками, акционерами проверяемого экономического субъекта, его руководителями или иными должностными лицами, несущими ответственность за составление бухгалтерской и финансовой отчетности;
• существует родственная связь аудитора с ответственными лицами фирмы (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также родители, братья, сестры, дети супруга аудитора);
• они уже оказывали этой фирме услуги по восстановлению, ведению бухгалтерского учета, а также по составлению бухгалтерской отчетности.

Аудиторская фирма не может проверять экономические субъекты, которые являются ее учредителями, собственниками, акционерами,кредиторами, страховщиками, дочерними предприятиями, филиалами, отделениями, представительствами, или если в их капитале аудиторская фирма имеет долю.

В случае выявления нарушений, т.е. если после подписания договора стали известны обстоятельства, по которым аудитор не имеет права проводить проверку, договор подлежит расторжению.

В случае умышленного сокрытия аудитором этих обстоятельств от клиента последнему возмещаются все расходы по заключению договора об аудиторской проверке(например, аванс). Сокрытие аудитором обстоятельств является основанием для аннулирования лицензии.

B.    Права при взаимоотношениях с клиентом.

Аудитор или аудиторская фирма имеет право:

Þ    Самостоятельно определять формы и методы проверки.

Þ    Проверять в полном объеме документацию о финансово-хозяйственной деятельности, наличие денежных сумм, материальных ценностей,   получать разъяснения по возникающим вопросам и дополнительные сведения, необходимые для проверки.

Þ    Получать по письменному запросу необходимую информацию у третьих лиц.

Þ    Привлекать на договорной основе других аудиторов или иных специалистов.

Þ    Отказаться от проведения аудита. Основной повод - непредставление клиентом всех необходимых документов. Когда аудит проводится по поручению государственных органов, они по необходимости должны обеспечить безопасность аудитора и его семьи. Если этого не делается - можно отказаться.

2-й    ОБЯЗАННОСТИ АУДИТОРОВ И АУДИТОРСКИХ ФИРМ.

Во время проверки аудитором отчетности постоянно возникают вопросы, связанные с налогами и перечислениями во внебюджетные фонды. Надо руководствоваться тем, что налоговый контроль возложен на ГНС РФ, состоящую из центрального органа и подчиненных ему государственных налоговых инспекций. (Права этой службы изложены в законе “Об основах налоговой системы РФ” и указе Президента РФ “О Государственной налоговой службе.”)   Контроль за взносами во внебюджетные фонды осуществляют соответствующие органы этих фондов.

Отчетность экономического субъекта можно разделить на части:

• Бухгалтерский баланс с приложениями.
• Расчеты по налогам и сборам.
• Расчеты с внебюджетными фондами.

Аудитор имеет дело с бухгалтерской и финансовой отчетностью. Он подтверждает ее реальность и не имеет права подменять собой другие контролирующие органы. Но надо очень четко выделить границы контроля каждого органа. Аудитор не может не проверять ошибки в расчетах налогов и с внебюджетными фондами, т.к. они ведут к искажению отчетности. Клиенту нужно указать на найденные в ходе проверки ошибки и упомянуть об этом в аудиторском заключении, если они не будут исправлены. Но детальная проверка расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами не вменяется в обязанность аудитору при подтверждении отчетности. Ее можно сделать предметом отдельного договора (например, консультации).

Аудиторская проверка охватывает только те хозяйственные операции, которые подтверждены документально. Если документов нет, то в зависимости от их объема и важности это может быть сферой деятельности налоговой инспекции и других органов, ведущих оперативно-розыскную деятельность.

Дополнительными обязанностями аудитора являются:

Þ    Соблюдение требований законодательства РФ при проведении аудиторских поверок. При нахождении ошибки делается ссылка на соответствующий регламентирующий документ.

Þ    Немедленное извещение заказчика о ситуациях, когда проведение проверки невозможно (например, если клиент осуществляет  такие виды деятельности, на которые у аудитора нет лицензии).

Þ    Квалифицированное проведение аудиторских проверок и оказание иных услуг.

Þ    Обеспечение сохранности документов, полученных для проверки, и неразглашение их содержания без согласия собственника или руководителя проверяемого экономического субъекта.

3-й    ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРОВ И АУДИТОРСКИХ ФИРМ.

Действия заказчика, пострадавшего в результате неквалифицированной проверки.

Неквалифицированная проверка - это такое проведение проверки, которое не соответствует стандартам и нормам. (Но стандарты и нормы в РФ находятся только на стадии разработки, поэтому определить уровень квалифицированности проверки в настоящее время довольно сложно.)

Причины неисполнения или ненадлежащего исполнения аудитором своих обязанностей могут быть разделены на две группы:

Þ    Неосторожная вина (определение из ГК). Пропуск ошибки или нарушения из-за невнимательности аудитора или неправильная оценка фактов из-за недостаточной квалификации аудитора. Ошибка может быть допущена в результате неправильного определения размера выборки (например, при ее чрезмерном сужении).

Þ    Умышленная вина. Намеренное искажение результата проверки. Решение о квалифицированности проверки принимается в суде или арбитражном суде. Туда могут обратиться обе стороны. Заказчик сначала (т.е. до суда) должен обратиться в орган, выдавший аудитору лицензию, с заявлением о назначении проверки качества аудиторского заключения. Эта проверка должна проводиться за счет средств заказчика. И если факт неквалифицированного проведения проверки установлен, и это привело к убыткам заказчика, то дело передается в суд. По решению суда с аудитора или аудиторской фирмы взыскиваются понесенные убытки в полном размере, расходы по перепроверке, штраф в размере 100 минимальных окладов (с аудитора-предпринимателя) или 500 мин. окладов (с аудиторской фирмы). Штраф зачисляется в доход республиканского бюджета.

Орган, выдавший лицензию, передает иск самостоятельно после проведения перепроверки. Проверка качества аудиторского заключения может проводиться данным органом по собственной инициативе или по предложению прокурора. Это осуществляется за счет республиканского бюджета.

4-й    ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ ЗАКАЗЧИКА.

Когда аудитор приходит на проверку, он сначала знакомит клиента с тем, что такое аудит и какая информация ему требуется. Это обязанность аудитора. Заказчик вправе потребовать от аудитора исчерпывающих сведений о том, как будет проводиться аудит.

Аудитор должен сообщить заказчику права и обязанности сторон. Это необходимо для грамотного заключения договора об аудиторской проверке. При нахождении ошибок аудитор не только должен сообщить об этом заказчику, но и указать, на каких нормативных документах основывается его замечание (заказчик вправе получить полные сведения по этому вопросу).

Обязанности заказчика.

Þ    Создать на фирме условия, необходимые для проведения аудита (например, выделить для аудитора отдельное помещение).

Þ    Представить всю необходимую информацию в документальной форме до начала проверки. Если документов нет, можно не начинать проверку, либо оговорить сроки их предоставления с доплатой за простой. В подобных случаях аудитор получает от заказчика разъяснения в письменной форме.

Þ    Оперативное устранение выявленных нарушений (крупные идут в отчет по окончании проверки).

Þ    Заказчику запрещается предпринимать любые действия с целью ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению при аудите.

 

ТЕМА 5-й    Подготовка к аудиторской проверке.

1-й    ЗАКЛЮЧЕНИЕ ДОГОВОРА НА АУДИТОРСКУЮ ПРОВЕРКУ.

Договор на аудиторскую проверку - это официальный документ, определяющий взаимоотношения между аудитором и клиентом.

Руководитель предприятия, клиент знает только общую форму договоров, но не конкретно аудиторского договора. Поэтому аудитор должен помочь клиенту сформулировать заказ и разобраться в том, чего он хочет.

Правильность заключения договора гарантирует бесконфликтность и своевременность проведения аудиторской проверки.

Раньше для заключения договора на аудиторскую проверку использовалась форма договора подряда.

В настоящее время с принятием ГК появился новый вид договора - договор на возмездное оказание услуг (среди возможных услуг в ГК указаны и аудиторские услуги).

Особенности ДВОУ:

Þ    дается понятие возмездного оказания услуг;

Þ    дается порядок исполнения договора;

Þ    указывается порядок оплаты услуг;

Þ    определены последствия невозможности достижения результатов работы;

Þ    определены обязательства сторон при одностороннем отказе от исполнения договора.

Эти пункты отличают ДВОУ от договора подряда. В остальном они похожи: аудитор-подрядчик обязуется своевременно и качественно выполнить для заказчика работы, заказчик обязуется своевременно принять и оплатить работы и т.д.

ДВОУ.

В отличие от договора подряда предметом ДВОУ является действие, а не результат. Отличаются и результативные документы. В договоре подряда это акт о приемке-передаче услуг, а в ДВОУ - аудиторское заключение.

Исполнитель ДВОУ обязан лично выполнить услуги. Привлечение субподрядчика возможно лишь с согласия клиента ( в договоре подряда таких ограничений нет).

При договоре подряда качество выполненной работы оценивает заказчик, а при ДВОУ право оценивать качество заказчику не предоставлено (такое право принадлежит органу, выдавшему лицензию, или арбитражному суду). И это является одним из условий независимости аудиторской проверки.

Договор на аудиторскую проверку должен содержать обязательство заказчика оплатить работы вне зависимости от качества аудиторского заключения). В договоре следует отразить возможность предоставления аудиторского заключения в любой форме (хорошее, плохое).

При заключении договора необходимо предусмотреть распределение риска. Риск случайной невозможности исполнения договора. Если риск наступил по вине заказчика - он и несет ответственность (на оплату услуг аудитора это не влияет). Пример: гибель документов при пожаре, кража. И это еще одно отличие от договора подряда, где риск случайного повреждения работы несет подрядчик.

При возникновении обстоятельств, за которые никто не отвечает, заказчик возмещает аудитору все понесенные расходы. Необходимо заранее оговорить варианты оплаты в разных случаях.(при увеличении времени проверки, привлечении дополнительных специалистов).

Одностороннее расторжение договора подряда недопустимо, а в ДВОУ это можно сделать. Если инициатором является заказчик, он должен оплатить аудитору все фактически понесенные расходы. Если инициатором является аудитор, то он должен полностью возместить заказчику убытки.

В договоре следует определить сроки предоставления документов. Также необходимо оговорить возможность отказа от выдачи аудиторского заключения (или соответствующего удлинения срока проверки), если не все документы представлены.

В договоре желательно предусмотреть предоплату (в настоящее время в РФ - от 50 до 100%).

В договоре могут быть оговорены возможность питания, предоставление помещений и др. Если фирма расположена далеко, нужно оговорить возможность предоставления транспорта, гостиницы. Может быть указано также, что при необходимости определенная группа сотрудников будет оказывать содействие аудитору при определенных действиях (например, инвентаризация, работа по систематизации договоров).

В договоре должна быть отражена возможность привлечения юридических и физических лиц на условиях субподряда.

По международным аудиторским стандартам кроме договора могут быть использованы другие документы. Сначала клиент направляет фирме приглашение. Аудиторская фирма отвечает письмом о согласии на проведение аудиторской проверки. У нас это не узаконено, но в проекте аудиторских стандартов заложено письмо-обязательство аудитора о согласии на проведении проверки.

2-й    ОПЛАТА ТРУДА АУДИТОРОВ.

Оплата труда аудиторов законодательно не урегулирована. Оплата складывается в условиях рыночного спроса и предложения. При установлении размера оплаты цена услуг может быть завышена или занижена. Необходимо соблюдать осторожность, чтобы не отпугнуть клиента.

Отдельный опыт организации оплаты труда уже имеется. Применяются следующие формы:

1)    повременная;

2)    сдельная;

3)    аккордная;

4)    смешанная (комбинированная);

5)    с учетом результатов.

1)  Повременная форма оплаты труда наиболее распространена. Определяется время на проведение аудита и рассчитывается стоимость1 дня работы. Есть ряд проблем. Эту систему проще применять, если работает 1 аудитор. С группой аудиторов сложнее, т.к. необходимо определять состав группы, организовывать табельный учет рабочего времени каждого аудитора, учитывать их опыт и квалификацию (через дифференциацию тарифов). Повременная форма оплаты требует точного расчета объема работы (клиент может не оплатить увеличение времени проверки).

Эта форма используется при подтверждении отчетности, при экспресс консультировании.

2)  При сдельной форме оплаты труда расчет проводится исходя из 1 операции. Например, может определяться стоимость 1 показателя отчетности. Главная проблема - определение расценок. Эта форма часто используется при восстановлении бухучета.

3)  При аккордной форме сумма оплаты определяется до начала работы и фиксируется в договоре. Определение суммы производится исходя из финансовых возможностей клиента, ситуации на рынке аудиторских услуг. Можно направить эксперта для изучения СВК фирмы, уровня риска, трудоемкости работ (предварительная экспертиза). Эту систему оплаты могут применять крупные аудиторские фирмы, оплачивающие работу аудитора-эксперта из специального фонда. Проблемы: можно неправильно определить трудоемкость работ, могут возникнуть непредвиденные или форс-мажорные обстоятельства.

4)  При форме оплаты с учетом результатов аудиторская фирма получает долю от сэкономленных финансовых ресурсов в виде %. Такая форма обычно применяется при консультировании.

5)  Примером комбинированной формы может быть следующее установление общей суммы оплаты:

оплата по аккордной форме + % от экономии + резерв на непредвиденные обстоятельства.

3-й    ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ.

Цели планирования аудита:

•  Определение круга необходимой информации, которую клиент должен предоставить (эта информация определяется до начала проверки). Аудитор может определить возможность применения выборочных методов контроля. Сплошная проверка во многих случаях нецелесообразна. Использование выборочных систем облегчает работу. Часто используют примерную выборку (не по математическим формулам). Например, по командировочным расходам проверяют только наиболее крупные суммы.
•  Расчет объема проверяемой информации, времени проведения проверки, состава аудиторской группы.
•  Определение перечня аудиторских процедур и методики их применения.

План может быть обсужден с руководством фирмы клиента, но это не обязательно. В процессе проверки план может корректироваться. На стадии проверки аудитор должен проанализировать финансовое положение клиента и зафиксировать особенности его бизнеса. При этом выделяются те операции клиента, которые потенциально могут сопровождаться большим риском. В исследованиях ошибок учета установлено, что предварительный анализ выявляет около 1/3 ошибок до начала проверки, беседа с руководством - 18%. В ходе анализа выявляются ошибки, которые не могут быть выявлены даже в ходе аудиторской проверки (клиент может попросить своих партнеров о предоставлении ложной информации, подтвержденной документально).

 

 

ТЕМА 6-й    Оценка материальности (существенности) ошибок и аудиторского риска.

1-й    ОСНОВНЫЕ ПОСТУЛАТЫ АУДИТА.

В аудите можно использовать систему постулатов. Постулат - положение, принимаемое за истину. Существуют следующие постулаты:

1.Отчет должен быть проверен. Это значит что аудитор не имеет права не проверять отчет.

2.Непроверенный отчет не заслуживает доверия. Этим постулатом также утверждается необходимость проверки и подтверждения отчета аудиторской фирмой. Аудиторские фирмы берут на себя моральную и экономическую ответственность за достоверность отчета.

3.Каждая последующая проверка одного и того же отчета может снижать ценность предыдущих проверок и всегда менее информативна. Это значит, что аудитор, зная, что кто-то другой будет перепроверять его, работает менее тщательно. Вторичная проверка менее информативна - если аудитор проверяет уже проверенный материал, то думает, что большинство ошибок уже найдено и проверяет менее тщательно. Поэтому перепроверки допускают только в особых случаях.

4.Отчет составлен неверно. Реально ошибки есть в любой бухгалтерии, следовательно, ошибки всегда могут быть найдены.

5.Никто не свободен от ошибок. Аудитору приходится иметь дело с большим объемом информации и в аудите неизбежны ошибки. Это нормально. Поэтому в работе аудитора есть риск. И этот риск аудитор должен учитывать в своей работе.

6.Каждое утверждение аудитора должно быть убедительно - это касается не только системы аргументации, указания на нормативный акт, но и оценки материальности ошибок (для того, чтобы сделать вывод о возможности/невозможности подтверждения отчетности).

2-й    ОШИБКИ И НЕЗАКОННЫЕ ДЕЙСТВИЯ.

Аудитор может столкнуться с ошибками, пропусками, искажениями, отклонениями от норм ведения бухучета  на любых этапах работы и в любых документах ( в первичных документах, в учетных регистрах, в отчетности).

Нарушения часто возникают при создании первичных документов.

“Положение о бухгалтерском учете и отчетности” содержит четкие требования к заполнению первичного документа — наличие ряда обязательных реквизитов.

Распространенная ошибка — отсутствие обязательных реквизитов. Особенно часто встречается при проверке кассовых операций (например отсутствует нумерация приходных и расходного кассовых ордеров, фиксирование их в книге ПРКО). Встречается нарушенная нумерация кассовых ордеров (в попытках отрегулировать кассовые остатки). Встречается отсутствие даты на первичном документе. Иногда не ставится корреспонденция счетов.   

Недостаток реквизитов первичного документа увеличивает  риск ошибки при записи в учетные регистры. Может быть неправилен текст “Кому..........  От кого............”.

Наличие необходимых подписей обязательно. Если подписей нет, то первичный документ не может считаться оформляющим факт совершения хозяйственной операции.

Аудитор — помощник в налаживании учета. Поэтому многие ошибки ( отсутствие подписи, например) могут быть устранены в течение проверки. Подделку подписей кассира, главного бухгалтера проверить легко. Остальных работников — сложнее.

Отсутствие юридической доказательности первичной информации. Почки к каждому  первичному  документу  должен быть приложен документ, на основе которого он составлен. В банковских документах — кому и на каком основании перечислены средства.

Основные нарушения при записи операций в учетные регистры:

à    Не все операции, которые в действительности имели место регистрируются (неоприходование денежной наличности, начисление и выплата зарплаты).

à    Регистрируются хозяйственные операции, которых не было в действительности (например, для обоснования поступления денег).

Ошибки этих двух групп взаимосвязаны.

Выделяют следующие виды ошибок при записи в учетные регистры.

¨    Ошибки в разноске операций по счетам. Система двойной записи предусматривает нахождение части таких ошибок (оборотные, шахматные ведомости).

¨    Случайные пропуски операций .Если система внутреннего контроля отлажена, то есть если есть журнал хозяйственных операций, подсчитываются обороты, то возможность допуска ошибки снижается.

¨    Запись незаконных или не соответствующих инструкциям операций.

¨    Арифметические ошибки .Связаны с неточностью исчисления, например, НДС.

¨    Ошибки, связанные с неправильной расчетной формулой.

¨    Ошибки в нарушении сроков расчетов.

¨    Незавершенность учета хозяйственных операций (в т.ч. отсутствие аналитического учета по покупателям, поставщикам, подотчетным лицам).

¨    Хозяйственные операции учтены не за тот период, к которому они действительно относятся.

¨    Хозяйственные операции, не соответствующие учетной политике предприятия на текущий год.

Нарушения в отчетности :

¨    Несоответствие между данными статей отчетности и остатками по счетам в учетных регистрах.

¨    Неполное заполнение отчетности.

¨    Отсутствие взаимоувязки статей отчетности.

¨    Неправильная оценка статей баланса.

¨    Несоблюдение сроков предоставления отчетности.

В соответствии с указанными группами ошибок применяются следующие процедуры контроля:

1. Процедуры, выявляющие реальность совершенных операций:
2. Проверка соответствия хозяйственных операций законодательству и инструкциям.
3. Проверка точности расчетов.
4. Проверка наличия аналитического учета.
5. Проверка правильности отнесения затрат к периодам.
6. Проверка согласования операций с учетной политикой.

Ошибки могут быть вызваны:

¨    случайным искажением информации;

¨    неправильной интерпретацией  фактов хозяйственной деятельности.

В бух. учете и отчетности могут быть зафиксированы действия, связанные с несоблюдением законодательства или идущие вразрез с документами, регламентирующими деятельность данного предприятия ( учредительные документы, решения акционеров или пайщиков и т.д.). Если есть такие хозяйственные операции, то действия, отраженные в них квалифицируются как незаконные.

Незаконные действия могут быть:

¨    случайными (незнание документов, недостаточная квалификация, невнимательность);

¨    преднамеренными.

Надо помнить, что в условиях ручной обработки велика вероятность ошибок в расчетах, а при использовании компьютера часто встречаются пропуски операций.

При обнаружении ошибок аудитором может быть избран один из трех вариантов поведения.

1.Рекомендовать не повторять такие ошибки в дальнейшем (если ошибка незначительна, существенно не затрагивает отчетности и не сопровождена незаконными действиями).

2.Потребовать исправления ошибок (обнаружена большая серия ошибок или ошибка, связанная с незаконными действиями).

3.Отказаться от выдачи положительного аудиторского заключения (когда ошибка не может быть исправлена или выявлено серьезное злоупотребление).

Чтобы у аудитора не было сомнения в выборе варианта, нужно заранее на стадии планирования проверки оговорить с администрацией фирмы виды и размеры ошибок, не требующих исправления.

Обычно определяют максимально приемлемый процент отклонений (нарушений).

3-й    ОЦЕНКА МАТЕРИАЛЬНОСТИ ОШИБОК.

Термин материальности пришел из западной литературы. У нас это означает существенность, значимость. Материальность ошибок оценивается с точки зрения ее суммы и того, насколько грубы нарушения и каким образом это влияет на отчетность.

Существует 3 уровня материальности:

1. Незначительные ошибки и пропуски — искажения, которые малы по величине и не могут повлиять на решение пользователя информации. Обычно величина таких ошибок определяется и согласовывается заранее. В аудиторской практике США нематериальной считается ошибка, ведущая к отклонениям в балансе в пределах 5 - 10% (но не для всех ошибок). В аудиторском заключении ошибки I уровня материальности не показываются, а устраняются в рабочем порядке в процессе аудиторской проверки. Могут быть совсем несущественные ошибки — тогда их исправлять не нужно, а нужно дать рекомендации по их исправлению в дальнейшей работе.

2. Ошибки, материальные по сумме, но не влияющие на решения пользователей отчетности. Аудитор в целом подтверждает достоверность отчетных данных и оговаривает несоответствие суммы по балансу и фактических данных. Это указывается в аудиторском заключении.

3. Искажения, ставящие под сомнение достоверность отчетной информации. Опираясь на такую информацию, пользователи могут принять неправильное решение. Аудитор высказывает отрицательное мнение о достоверности отчетности.

Оценка материальности производится в 5 этапов:

1. С клиентом согласовывается предельно допустимая суммарная ошибка по проверяемому объекту, статье. Рассчитывается сумма ошибки (абсолютная величина) и процент отклонения.

2. Общая величина предельно допустимой ошибки распределяется между элементами внутри проверяемой статьи.

3. Проверка учетных данных или их тестирование(выборочная проверка в зарубежной практике).

4.Все ошибки по проверяемому объекту суммируются.

5.Найденная фактическая величина ошибки сравнивается с ее предельно допустимой величиной.

Если итоговая величина выше верхней границы — она материальна, ниже — нематериальна. Если величина ошибки близка к критическому значению, необходимо провести дополнительный анализ с точки зрения ее влияния на конечный результат.

4-й    АУДИТОРСКИЙ РИСК.

                    Аудитор  —  профессия связанная с риском. Аудитор, подтверждая правильность отчетности, рискует всегда. Аудитор всегда может пропустить ошибку.

Аудитор всегда должен оценивать степень риска. Риск можно оценивать по шкале приоритетов: максимальный, средний, минимальный.

Аудитор не берется проверять там, где большой риск ошибок. Риск определяется путем исчисления вероятностей ( от 0 до 1).

Исходя из зарубежной аудиторской практики аудиторский риск должен составлять не более 1%.

Модель аудиторского риска:

Аудиторский риск = Чр * Кр * Пр

Чистый риск (Чр). Связан со спецификой проверяемой фирмы (например, ее сферы деятельности). На производственных предприятиях при проверке риск  меньше, чем на торговых предприятиях и посреднических  фирмах. Самый высокий риск — у банков, других кредитных учреждений. Риск зависит также от фазы, на которой находится фирма (подъем, спад).

Чистый риск — оценка структуры объекта. Нет филиалов, дочерних предприятий — риск меньше. Чистый риск зависит от квалификации руководящего персонала (низкая квалификация, отсутствие соответствующего образования  — высокий риск).

Контрольный риск (Кр) — риск неэффективности системы внутреннего контроля.  Бухгалтерский  учет и  двойная запись предполагают создание четкой системы контроля: фиксирование всех операций, их точная оценка в денежном выражении, систематизация операций в учетных регистрах, аналитический учет, балансовое обобщение.

Если обнаружили, что бухгалтер имеет кассовую книгу и банковские выписки, а промежуточных документов нет, то системы внутреннего контроля нет и прежде чем проводить аудит, нужно восстановить бухгалтерский учет.

Если риск неэффективности бухгалтерского учета небольшой, то можно сократить время проверки, используя тестирование (т.е. выборочную проверку). Система сбора данных  и их обработка должна предупреждать ошибки и обнаруживать их. Но даже если эта система надежна, могут быть недостатки при ее функционировании.(Если ведется кассовая книга и журналы ордера, а в кассовой книге нет корреспонденции счетов, то это может привести к искажению отчетности и усложнению аудита.)

Следует учитывать риск, связанный с особенностью учетных записей. Среди них есть повторяющиеся (закупка материалов, выплата зарплаты). Их обработка унифицирована, и бухгалтер хорошо знает нормативные документы, касающиеся этих операций. Аудитор сначала смотрит методику расчета, и если есть одна незначительная ошибка, то после многократных повторений она может дать большое отклонение.

Расчетные записи — строятся на базе предыдущих записей, но выбираются из временных интервалов (прибыль, объем реализации). По риску занимают промежуточное положение. Надо следить за техникой расчета.

Учетные записи исключительного характера. Могут быть связаны с переоценкой основных фондов, инвентаризацией. Самый высокий риск. Требуется знание многих нормативных актов. На них нужно обращать особое внимание.

Процедурные риски (Пр.). Сама процедура проведения аудита не дает полной гарантии выявления всех ошибок. Чтобы процедурный риск  был в определенных рамках, необходима детальная разработка программы аудита  с той или иной детализацией отдельных участков проверки. При  применении выборочной проверки процедурный риск увеличивается. Т.о., процедурный риск связан с самим алгоритмом проверки.

 Пр = Выборочный риск + Пр(чистый процедурный риск)

Чистый риск обычно оценивают экспертным путем, без применения математических расчетов. Экспертом является сам аудитор, который уполномочен заключить договор с фирмой. Можно привлечь к экспертизе специалистов. Результат — заключение или не заключение договора на аудиторскую проверку. Степень детализации проверки зависит от чистого риска.

Контрольный риск может быть оценен при помощи выборочных методов (можно проводить предварительное тестирование до заключения договора).

Процедурный риск определяется расчетным путем, исходя из того, что в целом аудиторский риск должен быть в пределах 1%.

Например:

                              Чр = 0.2

                               Кр = 0.1

                    Пр = 0.01 /  (0.2 * 0.1) = 0.5 (или 50%)

На основании этой модели аудитор может сделать следующие организационные выводы:

1. Нельзя полностью исключать Чр (он не может быть равен 0).

2. Нельзя полностью полагаться на систему внутреннего контроля, исключив процедуру сбора данных ( Кр не может быть равен 0).

3. Аудиторская проверка не может считаться проведенной должным образом, если аудиторский риск значительно превышает 1%.

4. Аудитор может практически полностью доверять данным, если аудиторский риск = 1%.

ТЕМА 7-й    Статистические приемы оценки эффективности системы внутреннего контроля (СВК).

1-й    ОБЩИЙ ПОДХОД К ОЦЕНКЕ СВК ПРОВЕРЯЕМОГО ПРЕДПРИЯТИЯ.

Оценка СВК нужна для определения аудиторского риска в целом и для определения видов аудиторских процедур, их объема и времени для проведения.

За существующую СВК несет ответственность руководитель предприятия и главный бухгалтер. Разработка СВК не входит в обязанности аудитора. Если СВК несовершенна, то сначала аудитору нужно заключить договор на исправление СВК.

Риск неэффективности СВК — вероятность того, что существующая СВК не позволяет выявить существующие ошибки, возникающие в ходе учета.

На наличие и величину риска может указать частая сменяемость бухгалтеров, некомпетентность персонала, совмещение обязанностей (служащий, исказивший информацию, может  это сокрыть, имея доступ к активам).

На малом предприятии можно совмещать обязанности главного бухгалтера и кассира (это также свидетельствует о риске).

На наличие риска может косвенно указывать отсутствие инвентаризации.

Приемы оценки риска:

1. Опрос персонала

2. Построение блок-схемы учета и контроля

3.Выделение участков с максимальными и минимальными рисками с помощью выборочной проверки.

Метод выборочного тестирования СВК направлен на выявление отклонений. Выборочная проверка может производиться по количественным и качественным признакам. 

По качественному признаку можно рассчитать наличие отклонений, по количественному признаку - их величину.

2-й    МЕТОДЫ ВЫБОРОЧНОЙ ПРОВЕРКИ СВК И ВОЗНИКНОВЕНИЕ ДОПОЛНИТЕЛЬНОГО РИСКА.

Само тестирование может проводиться на этапах:

1)    подготовки к аудиторской проверке;

2)    непосредственно в процессе проверки для снижения объема работ.

Методы можно разделить на 2 группы:

1.Статистические методы. Базируются на теории вероятности. При их использовании должна соблюдаться случайность выборки. Аудиторские риски определяются на основе математических расчетов.

2.Нестатистические методы. При их использовании отбираются отдельные позиции, как правило, на основании опыта и интуиции аудитора. Риск неэффективности СВК не измеряется, но может быть констатировано его наличие в той или иной форме. (При этом используется шкала  min - средний - max)

В любом случае при использовании  выборки возникает дополнительный риск, который связан с вероятностью того, что аудитор делает выводы, расходящиеся с теми, которые он мог бы сделать, проверяя всю совокупность.

Применение статистических методов выборки при проведении аудиторской проверки разделяется на несколько этапов:

1. Установление генеральной совокупности, которая включает все множество определенных документов, операций и т.д.(например все накладные за год, все ПКО и РКО и т.п.)
2. Определяется величина выборочной совокупности. При этом можно использовать случайные или системные методы отбора совокупности.

При случайном методе используется таблица случайных чисел. Важно, чтобы все числа были выбраны с одинаковой вероятностью.

Системный метод отбора заключается в том, что все элементы отбираются при помощи определенного интервала между отборами. Например, размер генеральной совокупности равен 2582, а выборочной- 100 (нумерация с 1-го).

ИНТЕРВАЛ=2582/(100-1)=26

Начальный номер: 6 (берется случайным образом в пределах первых 26);

Следующий номер: 32;

3-ий номер: 58;...;

Последний номер: 2580 (6+26*99).

При такой проверке для работы с выборочными совокупностями необходимо заранее определить критерий нарушения. Например, в расходном кассовом ордере отсутствуют подписи руководителя, не указана корреспонденция счетов, присутствуют исправления. Согласно законодательству о бухгалтерском учете существуют необходимые реквизиты для придания документу юридической силы, и отсутствие хотя бы одного из них является нарушением порядка ведения учета.

Размер выборочной совокупности (в примере- 100) зависит от риска неэффективности СВК. При этом может иметь место как риск недооценки надежности СВК, так и риск ее переоценки:

1)    Недооценка- аудитор может усомниться в оценке надежности СВК, которая вполне надежна, следовательно, выборка будет необоснованно увеличена, что приведет к дополнительным тратам времени на проверку;

2)    Переоценка- аудитор, посчитав, что все нормально, необоснованно снижает объем выборки и может привести к пропуску аудитором ошибок.

Зависимость между риском переоценки и размером выборки.

Риск переоценки СВК	Размер выборки
10 %	77
5 %	93
1 %	165

Эта таблица применяется при определенных условиях:

Þ      Анализируя совокупность, мы предполагаем, что в ней встретятся нарушения. Но необходимо решить, какое их количество недопустимо и ведет к недостоверности отчетности, т.е. определить max приемлемый процент нарушений. Определяется, какой процент нарушений ожидается обнаружить. Таблица основана на допущении, что max приемлемый процент нарушений равен 5%, а ожидаемый- 1%.

Þ      Размер генеральной совокупности должен быть более 5000, так как в этом случае он почти не влияет на размер выборки.

Если ожидается процент больший, чем максимально приемлемый, то необходимо увеличить выборку.

Размер выборки можно определить с помощью таблицы:

Ожидаемый	Максимально приемлемый   %   ошибок
% ошибок	2 %	3 %	4 %	.......	20 %	......
0.00 %	149 (0)			............		............
0.25 %	236 (1)			............		............
........	............	............	............	............	............	............
1.50 %				............		............
.........	............	............	............	............	............	............

Пример: если при проведении проверки правильности заполнения платежных поручений риск переоценки СВК равен 5%, а максимально приемлемый % нарушений - 2%, ожидаемый процент нарушений- 0.25%, то по таблице выборка составляет 236 документов. Цифра 1 означает, что  данный размер выборки действителен лишь в том случае, если при проверке обнаружено 1 отклонение. Если обнаружено более 1, то необходимо пользоваться другой таблицей.

Аудитор либо составляет документ, описывающий СВК, и дает заключение об общем уровне надежности, либо, если выборка произведена в ходе аудиторской проверки, дает методику проведения выборочной аудиторской проверки и отражает найденные нарушения.

3-й    ОПРЕДЕЛЕНИЕ ВЕЛИЧИНЫ МАКСИМАЛЬНО ДОПУСТИМОГО ПРОЦЕНТА НАРУШЕНИЙ С ПОМОЩЬЮ МЕТОДА ЭКСПЕРТНЫХ ОЦЕНОК.

Метод экспертных оценок базируется на интуиции эксперта или группы экспертов, но в то же время должен быть подкреплен профессиональными знаниями и опытом. Из социологии известно, что для того, чтобы избежать субъективизма, суждения экспертов проходят обработку с помощью статистических приемов.

Экспертиза может быть индивидуальной или коллективной. При этом считается, что коллективная экспертиза предпочтительнее.

Для проведения экспертизы необходимо сформировать экспертную группу. При этом важно определить уровень компетентности каждого эксперта и всей группы в целом.

Компетентность рассчитывается по формуле:

 

Kk i=(Ka i+Kос i)/(Ka max+Kос max), где

Kk i- коэффициент компетентности i- того эксперта;

Ka- коэффициент аргументации;

Kос- коэффициент осведомленности.

Для определения коэффициента аргументации можно использовать таблицу- шаблон, которая применительно к аудиту выглядит следующим образом:

Источники аргументации	Коэффициенты, отражающие степень влияния источника аргументации на мнение эксперта
Общий опыт проведения аудиторских проверок	0,4	0,3	0,2	0,1	0,0
Опыт решения аналогичных задач	0,5	0,4	0,3	0,2	0,1	0,0
Интуиция	0,1	0,1	0,1	0,1	0,1	0,1
МАКСИМАЛЬН. КОЭФФ.	1,0	Х	Х	Х	Х	Х

Степень своей аргументации эксперт оценивает, самостоятельно выбирая тот коэффициент, который он считает для себя наиболее подходящим. Данные по источникам аргументации суммируются (в таблице выбранные экспертом коэффициенты выделены):

Ка i= 0,3+0,2+0,1= 0,6 при Ка max= 1,0.

Коэффициент осведомленности (К ос) эксперт определяет самостоятельно, устанавливая его цифровое значение в интервале от 0,0 до 1,0 (к примеру, 0,6).

Кк1= (0,6+0,6)/(1,0+1,0)= 0,6

При оценке компетентности всей группы экспертов следует проверить, соблюдается ли условие репрезентативности.

W= 1/n*åKk i, при этом  0,67<W<1,0, n- количество экспертов.

Если условие репрезентативности не соблюдается, то необходимо изменить состав группы.

После этого определяется мнение каждого эксперта о максимально приемлемом проценте нарушений. Определяется обобщенное мнение экспертов по формуле средней арифметической. Кроме того, необходимо определить верхнюю и нижнюю границы отклонений:

s² = å(Xi-Xср.)/n

Например, s = 0,3, а Х= 0,4, следовательно мы можем принять max % нарушений, равный 0,4 + 0,3, то есть  в интервале от 0,1 до 0,7.

ТЕМА 8-й    Источники информации и основные процедуры ее сбора. Рабочие документы аудитора.

1-й    ИСТОЧНИКИ ИНФОРМАЦИИ ДЛЯ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ.

1). Финансово-бухгалтерская отчетность:

• Бухгалтерский баланс (форма №1).
• Отчет о финансовых результатах (форма №2).

С 1995 г. - приложение к балансу (форма №5).

Аудитор должен досконально изучить эту отчетность и дать подтверждение достоверности этих форм.

2). Документы, имеющие вспомогательное значение (способ подтверждения достоверности отчетности). К ним относятся  учетные и контрольные регистры (бухгалтерские регистры): журналы-ордера, главная книга, кассовая книга, расчетно-платежные ведомости по зарплате и др.

3). Первичные документы. Все бухгалтерские операции должны быть подтверждены правильно составленными первичными документами. Первичные документы должны быть обоснованы.

Кроме того, аудитор использует в работе статистическую отчетность, отчетность по взносам во внебюджетные фонды, отчетность по налогообложению. Их использование носит справочный характер.

Аудитор знакомится также с приказами и другими административными документами (например, приказ об учредительной политике фирмы на год).

В ходе аудиторской проверки устанавливается правильность составления бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах, а также достоверность пояснительной записки. За точность, полноту, достоверность и своевременность предоставления отчетности по взносам в внебюджетные фонды, по налогам, статистике аудитор ответственности не несет. [Из проекта Аудиторских стандартов.]

Для проверки бухгалтерского баланса аудиторы составляют альтернативный баланс, т.е. общая схема проверки идет не от статей баланса к учетным регистрам и ПД, а наоборот, снизу вверх.  Фактический баланс сверяется с альтернативным и выявляются отклонения. Затем делается вывод: все ли активы и пассивы отражены в отчете, все ли документы использованы, насколько фактическая методика оценки имущества отклоняется от принятой учетной политики.

При проверке отчета о финансовых результатах обращается внимание на то, что балансовая прибыль должна быть определена не только в целом, но и по видам деятельности (разные ставки налога на прибыль). Косвенные расходы должны быть распределены между различными видами деятельности пропорционально их удельному весу в общем объеме выручки.

Данные пояснительной записки проверяют с учетом альтернативного баланса.

4).  При необходимости аудитор проводит с помощью персонала предприятия-клиента выборочную инвентаризацию имущества и обязательств. Это еще один источник информации для аудиторской проверки.

Проект Аудиторских стандартов определяет, что проверке подлежат:

Þ    все операции и сделки, приносящие предприятию более 5% дохода или оборота;

Þ    крупные сделки и операции, зарегистрированные в конце квартала или финансового года;

Þ    основные финансовые показатели и контрольные цифры, отличающиеся от исчисленных средних за последние 5 лет;

Þ    неудовлетворительные ситуации с оборотными средствами;

Þ    причины судебных исков и др.

2-й    ОСНОВНЫЕ  ПРОЦЕДУРЫ  СБОРА  ИНФОРМАЦИИ.

Различают 7 процедур.

1)    Пересчет, т.е. проверка ранее сделанных клиентом подсчетов. Дает математически точную информацию об отклонениях (величине ошибки). Аудитор должен проследить дальнейший путь искаженной информации и выявить ее влияние на достоверность отчетности.

2)    Осмотр и наблюдение. Должны подтверждать фактическое наличие имущества, а не только отражение его в учете (иногда - выборочная инвентаризация). Эта процедура дает точную информацию о наличии основных средств, другого имущества и приблизительную информацию о его оценке. Наблюдение - понятие, близкое по форме к процедуре осмотра, но оно изучает не предметы, а процессы. Например, можно наблюдать за ведением учета на складе, условиями выдачи зарплаты.

3)    Подтверждение. В значительной части деловых операций участвуют третьи стороны (банки, другие юридические лица). Если информация вызывает сомнения, от них могут быть получены подтверждения ее достоверности. Например, при обнаружении подчисток и исправлений в банковской выписке можно заказать копию из банка. Сложнее получить подтверждение достоверности операций с контрагентами.

4)    Устный опрос. Используется при заключении договора с клиентом, когда выявляется величина чистого риска. При проверке часто возникает много вопросов и неясностей, и аудитор имеет право обратиться за разъяснениями к кассиру, бухгалтеру, руководителю, работникам. Упрощает аудиторскую работу, но устное разъяснение должно быть подкреплено дополнительными сведениями, полученными в ходе других аудиторских процедур. Но некоторую информацию (неверное исполнение учетной политики, добровольное признание) не требуется подтверждать.

5)    Проверка документов. Различают внутренние (подготовленные внутри фирмы и используемые на фирме) и внешние (могут поступать на фирму извне, могут быть составлены на фирме для внешних пользователей). К внешним документам доверие больше, они могут быть перепроверены. Поэтому их принимают за основу при проверке. Документы могут быть официальными (уставные и т.д.) и обычными (договора с покупателями, контрагентами). Официальные документы являются наиболее достоверными с точки зрения низкой вероятности их подделки, обычные документы легче подделать. Степень доверия к внутренним документам зависит от качества СВК за их подготовкой, разработкой.

6)    Сканирование. Выявляются и изучаются нетипичные статьи отчетности и отраженные в учете события. По ним проводится индивидуальная проверка.

7)    Вспомогательная. Необходима на стадии заключения договора аудиторской проверки и выработки программы проверки, когда изучается отчетность и распределяются участники аудиторской бригады по отдельным участкам проверки. Использование аналитической процедуры в учете позволяет выявить ряд отклонений, не выявляемых при детальной аудиторской проверке.

3-й    РАБОЧИЕ  ДОКУМЕНТЫ  АУДИТОРА.

A.    Практика ведения аудиторами рабочих документов, сложившаяся в англоязычных странах.

Рабочие документы - это записи, в которых аудитор фиксирует свою деятельность на всех этапах выполнения заказа клиента. В РФ не требуется вести рабочие документы и не определена (пока) в законодательстве  их форма, т.е. этот вопрос оставлен на усмотрение аудитора.

В зарубежной практике документы ведутся по каждому клиенту. Выделяют:

Þ    Непрерывно ведущиеся документы (информация, которая может быть использована в ходе дальнейших аудиторских проверок: копии уставных документов, копии бухгалтерских отчетов фирм, один из экземпляров аудиторских отчетов и др., хотя есть правило этики - не работать долго с одним клиентом).

Þ    Административные аудиторские документы (письмо о приглашении аудитора, приказ (распоряжение) о назначении аудиторов для проведения проверки, предварительный аналитический обзор, начальная оценка материальности аудиторского риска, план проверки, расписание проверки, блок-схема СВК, вопросники по внутреннему, управленческому, компьютерному контролю, аудиторская программа, рабочий пробный баланс счетов, рабочие документы о предварительных корректировках и переклассификации статей отчетности).

Þ    Документы текущей аудиторской информации. Составляются в ходе проверки. Содержат информацию о найденных ошибках и неточностях с указанием процедур, с помощью которых они были выявлены; а также решения, принятые при проверке по сложным вопросам. Свидетельствуют об объеме и качестве проверки. Им уделяется особое внимание.

B.    Реквизиты рабочих документов аудитора. Оформление рабочих документов и организация их хранения.

Документы текущей аудиторской информации:

¨    Название документа, название проверяемой фирмы, период проверки, краткое описание содержания.

¨    Номер для поиска, изъятия и возвращения на место.

¨    Перекрестные ссылки на номера сопряженных с ним документов (для облегчения контроля за связями документов, идентичностью сумм).

¨    Дата выполнения работы.

¨    Ф.И.О. аудитора.

¨    Пояснения к пометкам (знакам, сокращениям, аббревиатурам) при их наличии.

Рабочие документы остаются после проверки у аудитора и хранятся, т.к. они подтверждают объем и качество работы и при возникновении претензий клиента могут быть основанием для подтверждения правильности выводов аудитора. Важно обеспечить защиту рабочих документов (профессиональная этика не позволяет разглашать их содержание), их классификацию (группировку в удобном порядке по клиентам и внутри клиента).

C.    Опыт аудиторских фирм РФ в создании аудиторской документации.

Большое место в аудиторской деятельности занимает нормативно-справочная документация (в РФ она активно изменяется, появляются новые документы). При создании аудиторская фирма составляет информационную базу, используются компьютерные программы и т.д. Может использоваться зарубежный опыт группировки, но у нас рабочих документов ведется меньше (копии договоров, копии отчетов о состоянии СВК, рабочие документы со сведениями о найденных нарушениях, копии отчетности клиентов).

 

 

ТЕМА 9-й    Подготовка и представление аудиторского заключения.

1-й    ФОРМЫ АУДИТОРСКОГО ЗАКЛЮЧЕНИЯ.

Рекомендации по составлению аудиторского заключения содержатся во Временных правилах аудиторской деятельности, но дают только общий подход: указываются разделы, которые должно содержать аудиторское заключение, и формы его представления клиенту.

Поэтому Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом №1 от 9 февраля 1996 г. был одобрен “Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности”. В нем положения Временных правил уточняются и настоящее время он служит документом, регламентирующим форму аудиторского заключения.

Аудиторы и аудиторские фирмы составляют аудиторское заключение, руководствуясь этим документом.

Аудиторское заключение - документ, имеющий юридическое значение. Является формой подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности проверяемой организации. Выражает мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности (т.е. может не подтверждать отчетность на 100%). Это мнение может быть выражено следующим образом:

• безусловно-положительное;
• условно-положительное;
• отрицательное.

Имеется и еще одна форма - отказ от выражения аудитором или аудиторской фирмой своего мнения.

Безусловно-положительное аудиторское заключение выдается в том случае, если отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить отражение во всех существенных аспектах активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовые результаты его деятельности за отчетный период исходя из нормативных актов, регулирующих бухгалтерский учет и отчетность в РФ.

Условно-положительное аудиторское заключение дает подтверждение отчетности, но добавляется фраза “за исключением определенных в аудиторском заключении обстоятельств”. Далее раскрываются обстоятельства.

Отрицательное заключение указывает, что “в связи с определенными обстоятельствами эта отчетность подготовлена таким образом, что не обеспечивает отражение во всех существенных аспектах активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовые результаты его деятельности за отчетный период исходя из нормативных актов, регулирующих бухгалтерский учет и отчетность в РФ”.

При отказе от выражения аудитором своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности в аудиторском заключении должна быть фраза: “в результате определенных обстоятельств аудиторская фирма или аудитор не может выразить и не выражает свое мнение в одной из установленных настоящим порядком форм”.

2-й    СОДЕРЖАНИЕ АУДИТОРСКОГО ЗАКЛЮЧЕНИЯ.

В заключении должны быть изложены все существенные обстоятельства, которые привели к выдаче заключения, отличного от безусловно-положительного (при безусловно-положительном заключении не уточняются мелкие недостатки). Если это возможно, должна быть дана стоимостная оценка влияния этих обстоятельств на отчетность. Аудиторское заключение составляется на русском языке, никаких исправлений не допускается.

Аудиторское заключение состоит из 3 частей: вводной, аналитической, итоговой. К заключению должна быть приложена бухгалтерская отчетность, в отношении которой вынесено заключение.

Аудиторская фирма обязательно снимает копию проверенной бухгалтерской отчетности, а также оставляет у себя 1 аудиторского заключения.

A.    Вводная часть.

Аудиторская фирма указывает:

Þ    название документа - “Аудиторское заключение”;

Þ    свой юридический адрес и телефоны;

Þ    порядковый номер лицензии, дату выдачи и срок действия лицензии, наименование выдавшей лицензию организации;

Þ    № свидетельства о государственной регистрации аудиторской фирмы;

Þ    № расчетного счета аудиторской фирмы;

Þ    Ф.И.О. всех аудиторов, принимавших участие в проверке.

Аудитор (аттестат + регистрация в качестве предпринимателя без образования юридического лица) должен указать:

Þ    название документа;

Þ    Ф.И.О. аудитора;

Þ    стаж работы в качестве аудитора;

Þ    данные о лицензии (№, дата выдачи, наименование выдавшего органа, срок действия);

Þ    №  регистрационного свидетельства;

Þ    №  банковского счета.

Услуги аудиторов дешевле по сравнению с услугами аудиторских фирм, т.к. физические лица не платят НДС.

B.    Аналитическая часть.

Аналитическая часть - отчет об общих  результатах проверки. Проверяется состояние СВК, бухучета и отчетности и соблюдение законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций. Эта часть имеет название и обязательные реквизиты.

Название: “Отчет аудиторской фирмы” (или “Отчет аудитора”).

Реквизиты:

Þ    Кому адресован отчет (исполнительному органу, управляющему экономическим субъектом).

Þ    Наименование экономического субъекта - объекта аудита.

Þ    Общие результаты проверки состояния СВК: общая оценка соответствия СВК масштабам и характеру деятельности экономического субъекта, описание существующих несоответствий (если они выявлены).

Þ    Общие результаты проверки состояния бухгалтерского отчета и отчетности. Соблюдается ли установленный порядок ведения бухгалтерского и составления отчетности. Если обнаружены серьезные нарушения, они должны быть описаны.

Þ    Мнение по поводу результатов проверки соблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций. Если выявлены нарушения, то должна быть отражена ответственность исполнительного органа экономического субъекта за несоблюдение законодательства.

C.    Итоговая часть.

Название - “Заключение аудиторской фирмы” или “Заключение аудитора”.

Реквизиты:

Þ    Кому адресовано заключение (учредителям или участникам экономического субъекта, если иное не предусмотрено договором на аудиторскую проверку).

Þ    Наименование экономического субъекта.

Þ    Объект аудита.

Þ    Указание на нормативные акты, которым должна соответствовать бухгалтерская отчетность (полное официальное наименование документа, издавшего документ органа, дата издания, номер).

Þ    Распределение ответственности аудиторской фирмы и экон. субъекта в отношении бухгалтерской отчетности. Приводится форма распределения ответственности: “Экономический субъект несет ответственность за подготовку и достоверность бухгалтерской отчетности, аудиторская фирма - за высказанное мнение о ее достоверности”.

Þ    Указание на нормативные акты, в соответствии с которыми проводится аудит.

Þ    Краткое описание подхода к проведению аудита.

Если заключение выдается в форме, отличной от безусловно-положительного, то приводятся:

• существенные обстоятельства, приведшие к выдаче заключения в данной форме, и, если возможно, стоимостная оценка их влияния на бухгалтерскую отчетность;
• дается мнение о достоверности отчетности;
• указывается дата.

3-й    ПРЕДСТАВЛЕНИЕ АУДИТОРСКОГО ЗАКЛЮЧЕНИЯ КЛИЕНТУ.

Для представления аудиторского заключения клиенту вводная, аналитическая, итоговая части и бухгалтерская отчетность сшиваются вместе.

Формируется 2 экземпляр, который не содержит аналитической части. Он предназначен для пользователей.

Оба экземпляра должны быть первыми, т.е. не допускается отксеривание первого экземпляра с уже проставленными подписями и печатью. Каждый экземпляр должен быть заверен отдельно.

Эти два экз. аудиторская фирма передает клиенту в заранее оговоренные сроки (как правило, они фиксируются в договоре). Эти документы являются собственностью клиента, и он сам при необходимости выдает пользователям копии второго экземпляра. Пользователи не имеют права требовать этого от аудитора.

Подписывает аудиторское заключение руководитель аудиторской фирмы или аудитор, работающий самостоятельно. Не требуется заверять отдельно каждую страницу.

 

ТЕМА 10-й    Этика аудитора.

1-й    Этические принципы аудиторской деятельности, закрепленные во Временных правилах.

Общеизвестные требования:

• компетентность;
• независимость;
• конфиденциальность аудита.

Они отражены во Временных правилах.

Компетентность - требование к определенной профессиональной подготовке и опыту. Все это должно быть подтверждено аттестацией.

Независимость - указаны условия независимости для проведения проверок аудиторами (см. соотв. лекцию). Это требование обязательно для подтверждения отчетности, а для других видов услуг оно необязательно.

Конфиденциальность - аудитор не имеет права разглашать содержание документов, полученных или составленных ими в ходе аудита без согласия клиентов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством.

Эти нормы подкреплены системой ответственности за их нарушение. Аудиторы и аудиторские фирмы немедленно должны сообщать заказчику о невозможности участия в проверке. Если обстоятельства выявлены самой фирмой-клиентом, то договор подлежит расторжению. Если аудиторская фирма умышленно сокрыла обстоятельства, то она должна возместить клиенту все расходы. Сокрытие обстоятельств - основание для аннулирования лицензии.

2-й    Поведение аудитора с клиентом.

Двойная ответственность:

¨    Аудитор должен работать на клиента, используя все знания в его пользу.

¨    Долг перед обществом.

Аудитор должен быть доброжелателен, вежлив, тактичен. Он должен сознавать, что в случае конфликта может возникнуть необходимость отказа от работы. При возникновении непримиримых противоречий аудитор должен определить, каких действий от него требует конкретная ситуация.

3-й    Обязанности аудитора по отношению к коллегам.

Аудиторские фирмы и аудиторы работают в условиях конкуренции, что естественно для рыночных отношений. Но конкуренция должна использовать цивилизованные методы. Для аудита характерны всемерная поддержка профессии и стремление к кооперации.

Этика определяет границы приемлемого внутрипрофессионального поведения. Обычно аудиторы стремятся к увеличению количества клиентов, но недопустимо отбивать их у коллег.

Контакты с коллегами должны присутствовать, т.к. при смене аудитора, например, новый аудитор должен связаться со старым не только из профессиональной вежливости, но и деловых соображений.

Иногда от аудитора требуются знания, которыми он не обладает. В этом случае ему поможет кооперация с коллегами и решение проблем общими усилиями.

 

ðð  kohez  ››

 

 

 

 

 

 

 

АУДИТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ..............................................

1. Цели, задачи и основные источники информации..

2. Основные средства как предмет гражданско-правовых договоров.                   

3. Аудиторская проверка основных средств.................

4. Проверка правильности документального оформления,  учета и налогообложения поступления основных средств.               

5. Проверка правильности начисления амортизации основных средств.              

6. Проверка правильности налогообложения и учета выбытия основных средств.                   

7. Особенности аудита капитальных вложений...........

8. Аудит арендных и лизинговых операций....................

9.Аудит переоценки основных  средств  и  их  перевода  в  состав средств в обороте (МБП).                       

АУДИТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ.............................

1. Проверка правильности отнесения объекта к НМА.

2. Проверка правильности документального оформления и учета  поступления НМА.           

3. Аудит начисления амортизации НМА..........................

4. Проверка правильности отражения в учете выбытия НМА.               

5. Особенности аудита интеллектуальной собственности.                   

6. Оценка аудитором состояния учета НМА при подтверждении отчетности и анализ использования НМА.               

Проверка операций с производственными запасами, материальными ценностями и товарами.  

1.Цели и основные направления.........................................

2. Аудит оценки производственных запасов.................

3.Аудит производственных запаов на МП......................

Аудит финансовых вложений и заемных средств                  

1. Бухгалтерские документы, служащие источником информации для аудитора о наличии фин. вложений.              

2.  Методика проверки бухучета фин. вложений...........

3. Аудит налогообложения ценных бумаг.......................

Аудит внешних расчетов..............................................

1.Виды расчетов. Общий подход к аудиту расчетов...

2.Методика проверки расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, дебиторами и кредиторами. 

3. Аудит расчетов по совместной деятельности........

4. Особенности аудита предприятий, имеющих обособленные подразделения.   

4. Аудит расчетов с бюджетом и ВБФ...............................

Аудит внутренних расчетов......................................

1. Аудит подотчетных сумм................................................

2. Основные направления проверки по прочим операциям.                  

3. Проверка расчетов с рабочими и служащими по з/пл. 

АУДИТ УЧЕТА ЗАТРАТ, ВЫПУСКА ГП, ЕЕ ОТГРУЗКИ И РЕАЛИЗАЦИИ                     

1. Аудит затрат..........................................................................

Методика аудита результата от реализации продукции, работ и услуг.              

Проверка прибыли и убытков о внереализационных операций.           

Аудит формирования фондов и резервов.........

 

Ознакомление с уставными документами проверяемой организации, с состоянием расчетов с учредителями, с содержанием учетной политики.

Ознакомление с уставными документами.

Выявляется организационно-правовая форма; состав и содержание учредительных документов; кто учредители; есть ли лицензия на те виды деятельности, которые подлежат обязательному лицензированию; порядок распределения прибыли.

Может не быть учредительного договора: не положено иметь объединениям коммерческих организаций, благотворительным фондам.

Может не быть устава, только учредительный договор: хозяйственные товарищества. Нужно ознакомиться с ГК РФ и соответствующими законами: “О некоммерческих организациях” и т.д.

В ГК написано, какой состав учредителей и меры их ответственности.

Обычно организации имеют УК, хотя для отдельных некоммерческих организаций он необязателен. Он может иметь разную величину и выступать в виде складочного капитала (хозяйственное товарищество), паевого капитала (кооператив), уставного фонда (унитарное государственное или муниципальное предприятие).

Важно знать, что закон не обязывает увеличивать УК (счет 85).

До момента регистрации- 50% УК.

Остаток- в течение года со дня регистрации.

Проверяется налогообложение.

Налоговые нарушения ведут к ситуации, когда бухгалтерская отчетность может быть не подтверждена.

Средства, передаваемые в УК, не облагаются НДС, налогом на прибыль и другими налогами.

Но АО уплачивает налог, связанный с регистрацией эмиссии ценных бумаг (0,8% номинальной суммы эмиссии).

В УК может быть внесено любое имущество, оценка имущества осуществляется по соглашению учредителей.

Ограничения: в АО- если номинальная стоимость приобретаемых за неденежную оплату составляет более 200 МРОТ, имущество, вносимое в оплату акций, подлежит оценке независимым оценщиком.

Аудит учетных операций по формированию УК.

Величина УК в балансе должна соответствовать учредительным документам предприятия- различия быть не может.

Величина УК остается постоянной до решения учредителей об изменении УК. После регистрации- новая величина УК. УК может быть объявленным или оплаченным на момент проверки, а в АООТ еще и подписная сумма- сумма, на которую произведена подписка на акции АО.

УК- 4 раздел бухгалтерского баланса.

Если средства собраны полностью до регистрации, то

Д счетов учета ценностей К 85.

Но существует лаг между регистраций общества и внесением суммы

Д 75/1 К 85 (у АО- 85/1 “Объявленный капитал”)

                                    85/2 “Подписной капитал”

                                    85/3 “Оплаченный капитал”

                                    85/4 “Изъятый капитал”

Подписка Д 85/1 К 85/2.

В других организациях- субсчетов нет, а после внесения средств

Д счетов учета ценностей К 75

Аудитору важно проверить:

-реальность внесенных сумм в счет оплаты по наличию соответствующих документов. (Основные средства- акт приема-передачи, инвентарная карточка, безнал- выписка, нал -ПКО);

 -соблюдение законодательно установленных сроков для оплаты УК (не более года с момента регистрации);

-проверка документов, подтверждающих правильность отражения в учете неденежных вкладов (договоренность учредителей, при необходимости оценка специалистов);

-наличие внесенных вкладов в реестрах аналитического учета- ж/о 7. Если этого нет- незавершенность процесса учета.

N    Дата  Документ  Наименование юр. или физ. лица      Сумма вклада Форма вклада  Срок внесения  Примечания

 

Вклад учредителей может быть в форме орграсходов, связанных с организацией деятельности общества, регистрацией (НМА).

Аудитор должен проверить, указано ли это в учредительных документах, как вклад определенного лица, в определенной сумме- тогда проводка правомерна.

Если вносится валюта или имущество, оцененное в валюте, то они должны быть оценены по курсу, предусмотренному в учредительных документах.

Курсовая разница относится на изменение добавочного капитала.

Если акции продаются дороже номинал, то разница отражается по счету 87, с/с “Эмиссионный доход”.

Сумма эмиссионного дохода имеет строго целевое назначение- при выкупе акций у акционеров либо для погашения между продажной ценой и номиналом, если продажная цена ниже номинала.

Иногда акции выкупаются для аннулирования

Д 56  К денежные средства

Д 85/3 К 85/4

Должно быт зафиксировано изменение УК в учредительных доккуиентах

Д 85 к 75- при уменьшении

К 85 Д 75- при увеличении

Бывает, когда решении об увеличении УК не вступило в силу, а средства поступают на счет. Тогда используют счет 96.

п.4 ст.99 ГК: “Если по окончании второго и каждого последующего года стоимость чистых активов общества окажется ниже УК, общество обязано объявит и зарегистрировать уменьшение своего УК. Если стоимость указанных активов общества становится меньше определенного законом минимального размера УК, общество подлежит ликвидации.”

Минфин предложил способ расчета чистых активов: 06+58+01+04+12+50+51+52+55+пр.активы-31-82-90-91-94-95.

Письмо  62 от 23.05.93

Основные аспекты учетной политики.

Вопрос учетной политики должен быть во внимании аудитора в течение всей проверки. На начальном этапе он должен проверить:

-издан ли приказ об учетной политике и каково ее содержание. Один из экземпляров сдается вместе с годовым отчетом и действует без изменениия в течение будущего года.

Учетная политика должна быть оформлена в течение 90 дней со дня регистрации.

Полного перечня всех аспектов учетной политики нет, но:

-износ ОФ (применение ускоренной амортизации);

- МБП;

-износ НМА

-метод оценки производственных запасов при их списании в производство;

-порядок отражения в учет приобретения материалов;

-вариант учета выпуска продукции;

-вариант учета выпуска продукции;

-способ распределения косвенных расходов;

-ремонт ОФ;

-метод определения выручки от реализации;

-распределение и спользование чистой прибыли (с использованием фондов спецназначения или без);

-способ оценки задолженности по полученным заемным средствам (с % или без);

-формы ведения учета и порядок проведения инвентаризации.

 

Аудит кассовых операций

 

Основные нормативные документы и инструкции.

    Федеральный закон “О бухгалтерском учете” от 21.11.96  № 129-ФЗ;

     Порядок ведения кассовых операций в РФ- Инструкция ЦБ РФ № 18 от 4.10.93;

     Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств- приказ Минфина РФ № 49 от 13.06.95;

     Закон РФ “О применении ККМ при осуществлении денежных расчетов с населением”- Минфин РФ № 7215-1 от 18.07.93

      Типовы правила эксплуатации ККМ при осуществлении денежных расчетов с населением- Минфин РФ № 104 от 30.08.93;

      Порядок регистрации ККМ в налоговых органах- утверждено ГНС № ВТ-3-14/71 от 11.08.93;

     Перечень отдельных категорий предприятий (в т.ч. физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица) организаций и учреждений, которым в силу специфики своей деятельности либо особенностей местонахождения, которые могут не применять ККМ- Совмин РФ № 745 с изменениями № 1028 от 23.12.95;

      Об установлении предельного размера расчетов наличными в РФ между юридическими лицами- Посановление № 626 от 30.06.93, № 1258 от 17.11.94;

       Санкции за нарушение порядка кассовых операций- Указ президента № 1006 от 23.05.94;

       Указ о мерах по своевременному внесению в бюджет налогов и других обязательных платежей.

Проверка соблюдения порядка ведения кассовых операций.

Аудитор знакомится с наличием приказа о назначении кассира и с договором о его полной индивидуальной материальной ответственности (по установленной форме).

Знакомится с обеспечением сохранности денежных средств в кассе (сейф, специальное помещение, ключи, процесс перевода денег в банк). Должны быть акты инвентаризации кассы, постоянная комиссия по инвентаризации, которая должна регулярно проверять кассу.

Если расчеты снаселением- проверка ККМ (регистрация в налоговых органах, применяется ли контрольная лента, оформление книги кассира-ревизиониста с показаниями счетчика на начало и конец дня и сумма за день. В паспорте ККМ должна быть дата ввода в эксплуатацию и данные о ремонте. Гашение суммы ККМ должно проводиться в присутствии налоговой инспекции).

Проверка правильности заполнения первичных документов и ведение учетных регистров.

Документирование хозяйственных операций должно вестись с помощью установленных форм. Если формы отсутствуют, то- свои, но с обязательными реквизитами:

Обязательные формы имеют: ПКО, РКО- формы КО-1, КО-2; журнал регистрации кассовых операций КО-3; кассовая книга КО-4; книга учета принятых и выданных кассиром денег- КО-5; журнал аналитического учета других ценностей, хранящихся в кассе.

Касса- сч 50- ж/о, ведомости

Валютный счет- сч 52

Денежные документы- 55,56,57.

Могут быть ошибки в ПКО и РКО (суммы, фамилия, подделка подписей, должна быть выборочная проверка).

Документы о депонировании денежных средств (это может быть скрытое изъятие средств).

Проверяются даты листа кассовой книги с датами выписанных ПКО и РКО.

Бывают приложения к РКО, на основании которых они составлены.

Проверяется кассовая книга: проверка приходно-расходных документов. Журналы регистрации не ведутся. Данные сверяются с учетными регистрами.

ПКО И РКО выписываются в момент свершения операции. Если не было операции- они уничтожаются.

Проверка полноты и своевременности оприходования денежных средств.

Если деньги поступают из банка, то их сумма должна соответствовать корешку чека и банковской выписке.

Если есть поступления от работника на оплату каких-либо услуг или возврат неиспользованных средств, должна быть встречная проверка.

Если поступают деньги за проданный товар, то должна быть приложена доверенность от юридического лица.

Аудит правильности отражения расходов.

Аудитор знакомится с кругом операций по расходованию средств и выявить проблемные моменты и затем- выборочная проверка.

Проверяется соблюдение предельного размера расчета наличными между юридическими лицами. (С 17.12.94- 2 000 000 рублей, до этого- 500 000 рублей). Исключение- закупка предприятиями потребкооперации товаров у юридических лиц (Письмо ЦБ РФ № 191 от 18.09.95).

При приобретении материальных ценностей или фактической оплаты за наличный расчет, то проверяется присутствие всех документов. Должен быть счет, накладная с перечнем ценностей, ценой за единицу; либо приложена квитанция ПКО, НДС должен быть выделен отдельной строкой.

Если товары приобретаются в розничной торговле, то должен быть товарный чек и чек ККМ. Если в магазине нет кассы, то на товарном чеке должно быть соответствующее указание.

При расходе денег на приобретение ГСМ- чек с датой, суммой и номером АЗС.

Если оплата проезда в такси- чек ККМ с указанием даты, суммы и № такси.

Если этого нет- сумма списана незаконно- недостача, должен быть возмещен материально-ответственным лицом.

Иногда деньги не полностью приходуются по кассе- подделка выписки из банка- должна быть соответствующая проверка.

Санкции за нарушение порядка ведения кассовых операций.

Указ № 1006:

     за осуществление  расчетов  наличными  денежными  средствами с другими предприятиями,   учреждениями   и   организациями    сверх установленных предельных  сумм  -  штраф в 2-кратном размере суммы произведенного платежа;

    за неоприходование  (неполное  оприходование) в кассу денежной наличности - штраф в 3-кратном размере неоприходованной суммы;

    за несоблюдение   действующего   порядка   хранения  свободных

денежных средств,  а также за накопление в кассах  наличных  денег сверх установленных лимитов - штраф в 3-кратном размере выявленной сверхлимитной кассовой наличности.

    На руководителей   предприятий,   учреждений   и  организаций,

допустивших указанные   нарушения,   налагаются   административные штрафы в  50-кратном  установленном  законодательством  Российской Федерации размере минимальной месячной оплаты труда.

 

Санкции за нарушение закона о ККМ:

если их нет- 350 МРОТ

неисправная ККМ- 200 МРОТ

повторные нарушения- 700 МРОТ

Если не вывешен ценник- 100 МРОТ

Если не выдан чек или указана меньшая сумма- 10 МРОТ (не менее 20% от стоимости покупки).

Штрафуют налоговые органы.

Если повторные нарушения- иск о приостановлении деятельности или ликвидации предприятия.

Может быть нарушение налогового законодательства:

(закон РФ “Об основах налоговой системы- № 2118-1 от 21.12.91)

Налогоплательщик,  нарушивший налоговое законодательство, в   установленных законом случаях несет ответственность в виде:

       а) взыскания  всей  суммы  сокрытого  или  заниженного  дохода   (прибыли) либо суммы налога за иной сокрытый или неучтенный объект   налогообложения  и штрафа в размере той же суммы,  а при повторном   нарушении - соответствующей суммы и штрафа  в  двукратном  размере   этой суммы.  При установлении судом факта умышленного сокрытия или   занижения дохода (прибыли) приговором либо решением суда  по  иску   налогового  органа  или прокурора может быть взыскан в федеральный   бюджет штраф в пятикратном размере сокрытой или  заниженной  суммы   дохода (прибыли);

       б) штрафа за каждое из следующих нарушений:

       за отсутствие  учета  объектов  налогообложения  и  за ведение   учета объекта налогообложения с нарушением установленного порядка,   повлекшие  за  собой  сокрытие или занижение дохода за проверяемый   период, - в размере 10 процентов доначисленных сумм налога;

       за непредставление   или   несвоевременное   представление   в   налоговый  орган документов,  необходимых для исчисления,  а также   для уплаты налога - в размере 10 процентов причитающихся к  уплате   по очередному сроку сумм налога;   (в ред. Закона РФ от 16.07.92 N 3317-1;  пп. "б"  в ред. Закона РФ   от 22.12.92 N 4178-1)

       в) взыскания пени с налогоплательщика в случае задержки уплаты   налога  в размере 0,3 процента (с 20.05.96- до этого- 0,7%) неуплаченной суммы налога за каждый   день просрочки  платежа  начиная  с  установленного  срока  уплаты   выявленной задержанной суммы налога, если законом не предусмотрены   иные размеры пени. Взыскание пени не освобождает налогоплательщика   от других видов ответственности;   (в ред. Закона РФ от 22.12.92 N 4178-1)

 

Инвентаризация наличных средств в кассе.

Инвентаризация проводится сразу после появления аудитора. Если несколько касс- ни опечатываются.

Обязанности кассира:

- отчет на день проверки и вывести остаток денег по кассовой книге;

- расписка в акте об инвентаризации, что все ПКО  и РКО включаются в отчет и неоприходованных и не расходованных денег нет.

В кассе могут быть частично оплаченные ведомости.

Кассир должен просчитать итог и указать, какая сумма по ведомости принимается к зачету - отметка в акте.

Подсчитывается полистно число купюр и их сумма.

Потом определяется остаток других ценностей и сверяет с данными бухучета (должно быть сальдо на день проверки)

Потом составляется отчет и главбух его визирует.

Аудитор перепроверяет сумму наличных в кассе, фактическое наличие и организацию хранения докментов строгой отчетности, принимает отчет от кассира, правильно ли оформлены незакрытые платежные ведомости.

Если расписки ненадлежащим образом оформлены, то они не принимаются.

Затем оформляется акт инвентаризации, который подписывает аудитор и главбух.

Если факты недостачи или излишки, должно быть письменное объяснение кассира.

Излишки- внереализационный доход.

Недостатки- вычитается из кассира.

Если крупная недостача, то аудитор может поставить вопрос об отстранении кассира от обязанностей.

Наличная валюта- должна быть отдельная кассовая книга.

Должны быть ПКО и РКО (отдельная нумерация и отдельная регистрация)

 

Должна быть своевременно проведена переоценка и отнесена курсовая разница на 80 или 83 счета.

Должно быть правильное списание на затраты.

Сверяются записи по текущему валютному счету.

Аудит операций на расчетном, валютном и других счетах в банке

Основные нормативные документы и инструкции.

1. Инструкция “О безналичных расчетах в РФ” (утв. ЦБ РФ 9.07.92 № 14);

2. “О порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведении операций на внутреннем валютном рынке РФ “ (утв. ЦБ РФ 29.06.92 № 7 с дополнениями и изменениями);

3. Положение по бухгалтерскому учету “Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте” (утв. Приказом Минфина РФ от 13.06.95 № 50);

4. План счетов и инструкция по его применению.

Аудит расчетного счета.

Перед началом проверки аудитор должен выяснить, сколько счетов имеет клиент и в каких банках (от этого зависит объем аудиторской деятельности и др.)

Аудитор сразу должен получить справку за подписью директора и главного бухгалтера с указанием всех счетов, открытых организацией и с отметкой, сообщено ли это в налоговую инспекцию.

Выписки из счет банка должны храниться отдельно, с приложенными к ним документами.

Если счетов несколько, то остатки на расчетном счете, отраженные в отчетности, должны складываться из остатков по всем открытым счетам.

Затем аудитор проверяет расчетный счет.

Этапы проверки:

1. аудитор проверяет непрерывность информации. Для этого надо знать, что остаток по предыдущей выписке должен совпадать со следующей.  Кроме того, выписки должны быть пронумерованы (это характеризует СВК).

Выписка- документ банка. Поступление на расчетный счет фирмы-клиента считается для банка расходом и отражается в правой части выписки. И наоборот: перечисление средств- для банка поступление.

Аудитор должен проверить, что на полях выписки должны быть указаны корреспондентский счет, проставляемый в банке. Сама организация на полях ставит карандашом (обычно).

Никаких исправлений, подчисток, помарок не допускается.

2. Обычно галочкой на выписке показывают, что проверено наличие документов. Это допускается.

Если нет документа, то может быть эта операция- получение наличных денег по чеку. (оправдательный документ- корешок денежного чека, он хранится в чековой книжке, в сейфе- аудитор может посмотреть). Бухгалтер обычно ставит в выписке “чек”. В выписке- 3 последних цифры денежного чека.

Если выявлены исправления в выписках, то аудитор должен обратиться в банк и все проверить.

Первичные документы (которые прикладываются к банковской выписке) должны быть сгруппированы по определенному порядку: сначала все приходные, потом- все расходные.

Аудитор тщательно сверяет суммы в этих документах с суммами банковских выписок. На выписках должен стоять штамп банка. Если его нет, то надо запросить банк.

Аудитор проверяет законность операции. Для этого надо проверить (предварительно) уставные документы (какой характер деятельности является законным для данной организации), проверить наличие договоров с клиентами, кредитных договоров. (Эта работа занимает много времени). До начала проверки аудитор должен проследить, чтобы все договора были подшиты по хронологии заключения и чтобы был реестр договоров (это упрощает работу аудитора).

При обнаружении взаиморасчетов бывает много проблем. Должно быть все расшифровано, за что пришли деньги.

3. Проверка банковских документов по существу. Здесь проверяются конкретные операции (проверка денежных потоков, в ходе этой проверки выявляется наличие других объектов проверки).

Например, в выписке банка есть сведения о полученных кредитах (их много), то это отдельный раздел аудиторской проверки.

Например, в выписке сведения, что перечислены средства за какое-либо имущество, то аудитор по учетным регистрам потом проверяет, оприходовано ли это имущество.

То есть операции на расчетном счете являются начальным этапом тематических аудиторских проверок;

4:

1.Сверяется соответствие банковских выписок и документов по кассе (если операции- получение денег по денежному чеку, то деньги должны быть оприходованы в кассу в этот же день.)

2. Операции, когда денежные средства перечисляются через почтовые отделения (алименты, депонированная зарплата). Могут быть нарушения (например, зарплата по подложным документам депонируется и таким образом изымается наличными);

3. Прямое списание затрат (со счета 51, минуя счета расчетов). Бывают нарушения и погрешности;

4. Сверяются записи по выпискам банка с регистрами бухгалтерского учета. Здесь составляется альтернативный синтетический учет по банковским выпискам (по аналогии с альтернативным балансом, который составляет аудитор), а потом сверяют с ж/о № 2, ведомость № 2.

Особенно тщательно должны быть проверены восстановительные и сторнировочные проводки (это коррекция записей в учете; выявляются причины возникновения и обоснования). Выявленные записи уточняются. Если выявлены ошибки, то выясняются виновники и составляется промежуточный акт о выявлении существенных ошибок, а виновные лица представляют объяснения.

Особенности аудита валютного счета и прочих счетов в банке.

 Здесь аналогичный порядок. Берется расписка, сколько счетов организации, с подписями, зарегистрированы ли счета в налоговых инспекциях, затем начинается проверка.

Организации открывают 2 валютных счета:

1. транзитный;

2. текущий.

1. валютная выручка, поступившая от нерезидентов. С транзитного счета осуществляется продажа 50% выручки, оставшаяся часть зачисляется на текущий счет.

Если выручка от резидентов, то сразу зачисляется на текущий счет.

Аудитор проверяет правильность расчета и отражения в учете курсовых разниц; правильность учета ОВВЗ. При проверке проводок: в пределах замороженных сумм ОВВЗ учитываются как финансовые вложения: Д 06 К 52.

Эта сумма подлежит переоценке.

Может быть операция (Указ Президента от 23.05.94 № 1006) при недостаточности рублевых средств юридические лица для обеспечения расчетов с бюджетом, ПФ, по оплате труда, по расчетам за товары и услуги обязаны продавать валюту, находящуюся на валютном счете и направлять вырученные суммы на расчетные счета для соответствующих платежей.

Выписка по транзитному и текущему счету с приложенными к ним документами хранятся раздельно.

Если снимается наличная валюта с валютного счета (например, командировка), то проверяют наличие валютной кассы. По валютной кассе ведется отдельная кассовая книга. В ней записи в рублях и инвалюте. Ведется отдельно учет ПКО и РКО по валютной кассе с отдельной их регистрацией.

Прочие счета в банках проверяют по выпискам банка и счету 55 “Специальные счета в банке”. Эти счета предназначены для движения денежных средств (в рублях и инвалюте) при их обособленном хранении.

 

 

АУДИТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

1. Цели, задачи и основные источники информации.

2. Основные средства как предмет гражданско-правовых договоров.

3. Аудиторская проверка основных средств.

4. Проверка правильности документального оформления,  учета и налогообложения поступления основных средств.

5. Проверка правильности начисления амортизации основных средств.

6. Проверка правильности налогообложения и учета выбытия основных средств.

7. Особенности аудита капитальных вложений.

8. Аудит арендных и лизинговых операций.

9.Аудит переоценки основных  средств  и  их  перевода  в  состав средств в обороте (МБП).

 

1. Цели, задачи и основные источники информации.

 

Любая аудиторская проверка не избегает  этого  участка.  Практика показывает, что чем меньше ОС у предприятия, тем хуже их учет. Цель аудита основных средств - выразить  мнение  о  достоверности баланса в части внеоборотных активов,  правильности ведения их учета в соответствии с российским законодательством ...,  и мнение об их  сох-ранности и использовании.

Для достижения цели необходимо решить задачи:

  1) Проверка  соблюдения  руководством предприятия условий сохран-ности собственных и арендованных ОС.

Перед заключением  договора  на проверку желательно выяснить уровень образования гл.бухгалтера и если он окажется  недостаточно  высоким, то лучше не заключать договор.  Хороший бухгалтер ведет опись ин-вентарных карточек, имеет все необходимые документы.

  2) Проверка законности (наличие документов) операций, совершаемых с основными средствами,  а также правильности  отражения  в  бух.учетесведений об их движении.

  3) Контроль правильности результатов переоценки ОС и  незавершенного капитального строительства.

  4) Проверка правильности отражения амортизации.  Параллельно про-веряется правильность формирования затрат и достоверность информации о начисленном износе.

  5) Подтверждение  достоверности отнесения на себестоимость расходов по проведению ремонта ОС.  Если же осуществляется модернизация, то расходы должны увеличить первоначальную стоимость ОС.

  6) Оценка полноты и достоверности затрат на капитальные вложения.

 

Источники информации:

  - бух. отчетность;

  - Регистры синтетического учета;

  - первичные документы (инвентарные карточки и описи;  акты приемки-передачи ОС(форма С-1);  акты  приемки-передачи  отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов ОС(форма С-2); акты на списание ОС(форма С-3); акты на списание автотранспортных средств(форма С-4), а также акты инвентаризации, в т.ч. акты инвентаризации незаконченных ремонтов ОС и акты на проведение работ по ремонту,  модернизации отдельных объектов ОС.

Основные документы:

  - План счетов бух. учета и инструкция по его применению;

  - Положение о бух. учете и отчетности в РФ;

 - Положение по бух. учету основных фондов государственных, коопе-ративных (кроме колхозов) и общественных предприятий и  организаций  -утв. Приказом МФ СССР 07.05.76 г. N 30;

 - Типовая инструкция о порядке списания  пришедших  в  негодность зданий, сооружений,  машин,  оборудования,  транспортных средств и др. имущества, относящегося к ОС(фондам) - утв.  Письмом МФ СССР  совм.  с Госпланом СССР 01.07.85 г. N 100;

 - Положение о бух.  учете долгосрочных инвестиций. - Письмо МФ РФ N 16 от 30.12.93 г.;

 - Методические указания по инвентаризации имущества и  финансовых обязательств - утв. Приказом МФ РФ N 49 от 13.06.95 г.;

  -  Законы и инструкции по налогообложению;

  - Инструкция  о годовой бух.отчетности.  - приложение 2 к приказу МФ от 12.11.96 г. N 97;

  - документы по МП, совместной деятельности, по переоценке ОС, индексации износа, по строительству, лизингу.

* * *

2. Основные средства как предмет гражданско-правовых договоров.

 

В ГК  РФ указано отличие вещей от работ и услуг.  Сама отчетность содержит не только данные об ОС,  но и о капитальных вложениях -  т.е. работах. Инвентарный объект - принятие работ.

Вещи :

  - движимые;

  - недвижимые.

Ст. 130 ГК РФ определяет недвижимые вещи - объекты, которые не-возможно переместить без несоразмерного ущерба их назначению  (земель-ные участки, недра, водные объекты, леса, многолетние насаждения, зда-ния и сооружения и др. имущество).

На недвижимые  вещи  права собственности и др.  вещные права,  их возникновение, переход, прекращение подлежат государственной регистра-ции в  едином  государственном реестре.  Если регистрации нет - сделканедействительна (ст. 164, 165 ГК РФ).

Следует отличать  регистрацию  права собственности на вещь от ре-гистрации самой вещи.

  ?  Пример регистрации  вещи - регистрация автомобиля в ГАИ.  Отсутс-твие регистрации не ведет к ничтожн сделки.

Право собственности возникает с момента получения вещи, если иное не предусмотрено в договоре.

...

При сделках с ОС заключаются различные договора. Порядок заключения договоров - часть 2 ГК РФ.

Договора :

  - купли-продажи;

  - продажи недвижимости;

  - мены (бартерный);

  - дарения;

  - ренты;

  - аренды (фин. аренда; аренда трансп. средств с экипажем и без);

  - проката;

  - безвозмездного пользования;

  - доверительного управления имуществом;

  - подряда, в т.ч. строительного.

Аудитор должен проверить наличие договоров,  правильность их юридического оформления и выяснить, кто имеет права собственности.

* * *

3. Аудиторская проверка основных средств.

 

В соответствии  с положением по бух.  учету и отчетности основные средства (ОС) определяются как  совокупность  материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда и действующих в нату-ральной форме в течение длительного времени как в сфере  материального производства, так и в непроизводственной сфере (п.40) :

  - здания, сооружения, передаточные устройства, рабочие машины,..

  - земельные участки;

  - объекты природопользования;

  - вода, недра и др. природные ресурсы.

  - капитальные вложения (в т.ч. в мелиорацию, осушение земель);

  - арендованные здания, сооружения, оборудование и др. объекты.

Земельные участки,  объекты природопользования учитываются в размере фактических затрат на приобретение.

По объектам производственного  и  непроизводственного  назначения по разному  начисляется  износ ( в 1-ом случае - на себестоимость; во 2-ом - за счет собственных источников).

Аудитору необходимо определить правильно ли отнесены объекты учета к ОС исходя из стоимостной границы:

  1993 г. 100000 руб.

  1994 г. 500000 руб.

  1995 г. 1000000 руб.

  1996 г. 50 МОТ:

           - I кв. 96 г. - 63250 руб.

           - с 1.4.96 до конца года - 75900 руб.

В соответствии с положением по бух.  учету и отчетности (п.45) из ОС исключается перечень предметов независимо от того, сколько они сто-ят:

  - предметы, предназначенные для выдачи на прокат ( к МБП);

  - спецодежда, спецобувь;

  - постельные принадлежности,..

 

Инвентарный объект - единица учета ОС,  завод.  инв. карт., законченное устройство, предмет или комплекс предметов со всеми входящими в их комплект принадлежностями и приспособлениями.

Инвентарные объекты  могут  быть  сложными(несколько предметов) и простыми.

Инструкция по  заполнению статистических форм требует точного определения отдельных объектов:  здание - с лифтами, пристройками, гара-жами,..

  Сооружение - со всеми относящимися к нему устройствами;

  Измерительные и  регулирующие  устройства - имеют самостоятельное значение и не являются составной частью другого объекта;

  Вычислительная техника  -  устройства,  машины,  не относящиеся к составным частям др. объекта;

  Транспортные средства - средства передвижения со всеми приспособ-лениями (зап.части, инструменты);

  Хоз. инвентарь - отдельный предмет (как МБП) или комплекс предметов.

 

ЛЕКЦИЯ ОТ 14.02.97.

Для оценки ОС нужно определить реальность бух. баланса.

В настоящее время в балансе по статье "Основные средства" отражается остаточная стоимость ОС. При этом сюда включаются собственные и долгосрочно арендуемые ОС.

С 1994 г. ОС отражаются в балансе без учета переоценки.

Краткосрочно арендуемые ОС (сч. 001) отражаются в справке к балансу "О наличии ценностей на забалансовых счетах" (№ 9 в форме №5).

В разделе III формы №5 содержится информация об амортизируемом имуществе по видам в производственном и непроизводственном разрезе. Здесь приводится износ имущества и результат по индексации в связи с переоценкой ОС. Т.е. появляется больше аналитики.

Со II квартала 1996 г. в балансе ( стр. 130) приводятся данные о незавершенном строительстве ( сч. 07, 08, 61). Сюда относится все то, что отражалось в 1995 г. по стр. 040 плюс оборудование к установке.

В разделе IV "Движение средств финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений" формы №5 есть строка 411 "Амортизация ОС". Здесь в графе "Остаток на начало года" отражается не остаток по сч. 02, а неиспользованные собственные и привлеченные средства (не направленные на финансирование капитальных вложений). В графе 4 - начисленные в течение года амортизационные отчисления на полное восстановление основных производственных и непроизводственных фондов. Здесь указывается также фонд накопления.

МЕТОДИКА ПРОВЕРКИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

1) Путь "от денежных потоков". Мы обнаруживаем сведения о приобретении ОС, а затем обращаемся к аналитическим счетам к сч. 01 и др. счетам. Затем выходим на бух. баланс и др. формы отчетности.

2) "Обратный путь". Начинаем от баланса, затем обращаемся к учетным регистрам, после - к аналитическим счетам. В итоге выходим на денежные потоки.

Наиболее часто встречаются нарушения, связанные с неправильным расчетом первоначальной стоимости ОС (фактические расходы по приобретению плюс затраты на доставку, установку, плата посреднику, в некоторых случаях - НДС, м.б. др. расходы).

Иногда все эти расходы относят на себестоимость, в результате чего она неоправданно завышается.

Другой вид нарушения - не отражается поступление и оприходование ОС. Т.е. длительное время сохраняется дебиторская задолженность. Это ведет к занижению затрат, т.к. не начисляется амортизация, а также в меньших размерах начисляется налог на имущество.

Часто основным средствам не присваиваются инвентарные номера. На каждый объект ОС должна быть заведена инвентарная карточка по учету ОС. При этом должна быть группировка ОС по сферам использования и по состоянию (законсервированные, в ремонте и т.д.).

Иногда не заключается договор на о материальной ответственности. Если ОС складируются, то на предприятии должен иметься кладовщик, который и будет являться материально ответственным лицом (МОЛ). Если ОС не складируются, то МОЛ - один из работников бухгалтерии.

Частый вид нарушений - не проводится инвентаризация. Перед составлением годового отчета на всех предприятиях инвентаризация должна проводиться в обязательном порядке. Вообще все случаи обязательной инвентаризации ОС предусмотрены Законом о бух. учете. Она проводится:

  - при реорганизации предприятия;

  - при появлении нового МОЛ;

  - в случае стихийных бедствий;

  - при ликвидации предприятия;

  - в случае хищения и т.д.

При проведении инвентаризации должны быть соблюдены требования:

  - составление приказа на инвентаризацию;

  - заполнение инвентаризационных описей;

  - составление сличительной ведомости и др.

Есть Методические указания по инвентаризации имущества и обязательств от 13.06.95 г. №49.

Расхождение результатов инвентаризации с данными бух. учета выявляются визуально при определении наличия ОС. При этом также сличаются инвентарные номера и сличаются суммы, отраженные в бух. учете.

Выявленный излишек приходуется и относится на сч.80. При обнаружении недостачи ее относят на виновных лиц, а при отсутствии таковых - на убытки.

Аудиторы также проверяют правильность отражения расхождений в бух. учете и законность возмещения убытков.

С 1997 г. изменился порядок начисления амортизации. ОС делятся на три группы:

1) здания, сооружения и их структурные компоненты;

2) легковой автотранспорт, легкий грузовой транспорт, конторское оборудование и мебель, компьютерная техника, информационные системы и системы обработки данных;

3) технологическое, энергетическое, транспортное оборудование и иное оборудование и материальные активы (ОС), не включенные в 1 и 2 группы.

* * *

4. Проверка правильности документального оформления,  учета и налогообложения поступления основных средств.

Для отражения ОС в бух. учете ведутся журнал-ордер, ведомость по учету ОС. На малых предприятиях в этих целях используется форма В-1.

Критерии отнесения предприятий к МП, чел.

ОТРАСЛЬ	До 01.01.96 г.	С 01.01.96 г.
Промышленность	200	100
Строительство	200	100
Транспорт	50	100
Научно-техническая сфера	100	60
Сельское хозяйство	50	60
Оптовая торговля	50	50
Другие отрасли производственной сферы	50	50
Розничная торговля и бытовое обслуживание	15	30
Другие отрасли непроизводственной сферы	15	50

Если организация выполняет разные виды деятельности, то в расчет берется объем годового оборота.

Некоммерческие организации не относятся к МП.

Доля юр. лиц (не МП) в МП не может превышать 25%.

Доля государства в религиозных и общественных фондах также не должна превышать 25%.

Основные способы поступления ОС

1) Приобретение (покупка) ОС;

2) Вклад в Уставный капитал;

3) Безвозмездное получение;

4) Получение по лизингу;

5) Для осуществления совместной деятельности.

Акт покупки ОС должны подтверждать:

  - счет-фактура;

  - договор продажи недвижимости;

  - расчетно-платежные документы (платежные поручения, выписки банка);

  - акт приемки-передачи ОС.

При приобретении ОС приходуются на сч.08.

Сложности могут возникнуть с проверкой начисления НДС. Если организация приобретает ОС у физического лица, она не является плательщиком НДС. Некоторые юридические лица также могут не являться плательщиками НДС.

НДС, уплаченный при приобретении ОС может быть списан на расчеты с бюджетом только в том случае, если он выделен отдельной строкой в расчетных документах и первичных учетных документах (см. п.16 инструкции №39).

С 01.01.97 г. все плательщики НДС должны использовать счета-фактуры и вести их учет.

НДС по основным средствам производственного и непроизводственного назначения отражается в учете по разному.

Например, предприятие приобрело ОС производственного назначения. В этом случае возникает необходимость определить, для производства каких товаров они приобретены (продукция, производимая при помощи этих ОС может облагаться НДС, а может и не облагаться).

В 1992 г. уплаченная сумма НДС включалась в первоначальную стоимость ОС, а дальнейшее его списание осуществлялось через механизм амортизации.

С 01.01.94 г. по 31.12.95 г. уплачивался еще и спец. налог.

С 01.01.93 г. изменился порядок учета НДС (появился сч.19). Равными долями в течение 24 месяцев он ставился к зачету перед бюджетом по приобретенным ОС. С 01.01.94 г. - в течение 6 месяцев ( по 1993 г. из-за изменения порядка - переход на 6 месяцев).

Для МП с 01.01.94 г. действует льгота, согласно которой НДС по приобретенным ОС списывается в полном объеме на расчеты с бюджетом.

Право постановки НДС к зачету наступает при введении ОС в эксплуатацию (Д01 К08).

 

С 1 января обязательно использование счетов-фактур, где НДС отражается отдельной строкой. Если НДС не выделен отдельной строкой, то его включают в стоимость приобретения ОС (возмещения из бюджета нет)

НДС по ОС производственного назначения (далее - ОСПН), использующимся для изготовления продукции, не облагаемой НДС при  реализации, включается  в первоначальную стоимость ОС и затем списывается на издержки производства или обращения через механизм амортизации.

Если предприятие выпускает продукцию, часть которой облагается НДС, а часть  нет, то НДС зачитывается пропорционально объему реализации продукции, облагаемой НДС.

Если приобретаются ОС непроизводственного назначения (ОСНН), НДС покрывается за счет источников финансирования, которые использовались при приобретении ОС. Такой же порядок действует в отношении легковых автомашин и микроавтобусов.

Особенность специализированных автотранспортных предприятий. В этом случае автомашины и микроавтобусы используются для производственных целей, поэтому НДС можно зачесть при расчетах с бюджетом.  Налог на приобретение автотранспортных средств отражается проводкой Д08-К67 и затем списывается через механизм амортизации. Нельзя относить этот налог на счет 26. Документы: Методическое пособие “О порядке проведения документальных проверок на предприятиях, объединениях, организациях, учреждениях по соблюдению налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов в дорожные фонды”, утвержденное письмом ГНС РФ от 22 июля 1994 года № ВЗ-6-15/265, а также  “О порядке уплаты налога на приобретение автотранспортных средств”, утвержд. письмом ГНС от 21 сентября 1994 года № 15-2-06/441. В этих документах изложен механизм применения штрафных санкций в случае отнесения налога на счет 26. Это расценивается как нарушение порядка ведения бухгалтерского учета, повлекшее за собой занижение прибыли. Штрафные санкции - 10% от доначисленных сумм налога. Штрафы за занижение(сокрытие) прибыли не применяются.

При приобретении ОС от физического лица НДС не уплачивается. Если физическое лицо зарегистрировано в качестве предпринимателя, оно само решает вопросы по налогообложению своего дохода. Если нет, то предприятие должно уплатить подоходный налог. Предприятие должно сообщить о выплаченных суммах по месту жительства физического лица.

Безвозмездное получение ОС.

Возникают вопросы с оценкой ОС. Часто нет сопровождающих документов. Обязательно должен быть акт приемки-передачи, в котором указывается первоначальная стоимость ОС, начисленный по документам износ. Если документов нет, можно потребовать протокол об экспертной оценке ОС. Оценка ОС без этих документов является необоснованной,  возникают проблемы.

В 1994 году было изменено название 85 счета (он стал называться “Капитал”). И по субсчету 85/”Добавочный капитал” отражались безвозмездно полученные ОСПН. По ОСНН делалась запись по счету 88 ”ФСН”, субсчет “Фонд социальной сферы”.

С 1 января 1995 года безвозмездно полученные ОСПН отражаются в корреспонденции со счетом 87 “Добавочный капитал”, субсчет “Безвозмездно полученные ценности”. ОСНН отражаются на счете 88 “Нераспределенная прибыль...”, субсчет “Фонд социальной сферы”.

Эти счета кредитуются, а дебетуется счет 01 “Основные средства”.

Уплата налогов при безвозмездной передаче ОС.

НДС. Его уплачивает передающая сторона.

Получающая сторона может стать плательщиком налога на прибыль. Исключения: ОС для совместной деятельности, вклад в УК от учредителей.

Льготы. Не уплачивается налог на прибыль при:

• безвозмездном получении ОС в качестве помощи от иностранных государств в рамках межправительственных соглашений;
• получении ОС от иностранных организаций в качестве безвозмездной помощи российским образованию, науке, культуре.

Другие льготы - см. Инструкцию ГНС №37.

Если организация оказывается плательщиком налога на прибыль, то налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость безвозмездно полученных ОС. Берется стоимость не ниже остаточной. Поэтому надо проверить соответствующие документы передающей стороны, и эта стоимость должна быть подтверждена в акте приемки-передачи.

ОС для совместной деятельности.

Аудитор должен потребовать от организации договор о совместной деятельности. Должен быть акт приемки-передачи ОС. В договоре обязательно должна быть предусмотрена оценка ОС и затем она должна быть указана в акте. До 1 июля 1995 года применялся счет 77 “Расчеты по совместной деятельности”. С 1 июля - счет 78 “Расчеты с дочерними (зависимыми) предприятиями”, субсчет “Расчеты по совместной деятельности”. ОС для совместной деятельности НДС и налогом на прибыль не облагаются.

5. Проверка правильности начисления амортизации основных средств.

Малые предприятия могут вести учет ОС и НМА на счете 02 с соответствующими субсчетами. Учет можно вести в книге хозяйственных операций формы К1.

Нормы амортизационных отчислений были установлены в процентах балансовой стоимости ОС в зависимости от их видов. Для автотранспортных средств - от балансовой стоимости на 100 километров пробега.

С 1 января 1997 года подход изменяется. Выделяются группы основных средств.

1. Для зданий, сооружений, строительных комп. норма амортизации  составляет 5%. Для МП - 6%.
2. Для легкового, грузового автотранспорта, конторского оборудования и мебели, компьютерной техники, информационных систем обработки данных - 25%. МП - 30%.
3. Для остальных ОС - 15%. МП - 18%.

Списание амортизации ОСНН отражается по Д81,88,29 и К02, а ОСПН -  по Д20,23,25,26,44 и К02.

Начисление амортизации отражается со следующего за приобретением месяца. Расчет проводится до тех пор, пока износ не составит 100%. МП могут дополнительно списывать в качестве амортизационных отчислений 50% первоначальной стоимости ОС со сроком службы более 3 лет в первый год функционирования МП. Эти 50% необходимо равномерно распределить в течение года.

Частой ошибкой является отсутствие контроля за остаточной стоимостью ОС. Износ по ОС продолжает начисляться, уже достигнув 100% их стоимости.

Амортизация не должна начисляться в период модернизации и реконструкции ОС.

При аудите ремонта ОС  в первую очередь по документу “Об учетной политике предприятия” определяется, какой вариант ремонта ОС был выбран. Затем проверяется соответствие бухгалтерских записей учетной политике.

Типичные ошибки:

• предприятия часто относят на себестоимость амортизацию ОСНН;
• предприятия часто путают ремонт с модернизацией;
• затраты на ремонт относятся на себестоимость при уже созданном резерве (сч.89).

Механизм ускоренной амортизации должен быть отражен в учетной политике предприятия. Его могут применять:

• МП;
• предприятия, эксплуатирующие высокоэффективные машины и оборудование (они должны быть включены в специальный перечень).

Для расчета используются специальные коэффициенты, которые не должны быть больше 2.

6. Проверка правильности налогообложения и учета выбытия основных средств.

На предприятии должна быть постоянно действующая комиссия по списанию ОС. Она создается согласно приказу руководителя. Состоит из главного инженера или заместителя руководителя (это председатель комиссии), начальника соответствующего подразделения, главного бухгалтера или его заместителя и материально ответственного лица.

Комиссия определяет непригодность ОС при оформлении документов на списание. Требования содержатся в Инструкции “О порядке отражения списания...” №100 от 1 июля 1985 года (в ред. измен. 1990).

Аудитор должен следить за правильностью документального оформления процесса выбытия(   ).

Выбытие обязательно должно отражаться через счет 47. Должен быть проверен финансовый результат от реализации, его списание и налогообложение.

В настоящее время введен индекс-дефлятор. Он используется, когда ОС продаются, т.е. та стоимость, которая значится в балансе, должна быть умножена на индекс-дефлятор. Этот индекс рассчитывается Госкомстатом ежемесячно и публикуется в “Российской газете” 20 числа следующего за отчетным месяца. Индекс-дефлятор введен для целей налогообложения.

Плательщиком НДС является передающая сторона.

Если ОС приобретались без выделения НДС, то НДС исчисляется по обороту реализации ОС, и вся сумма вносится в бюджет.

Если реализуются ОС, приобретенные до 1992 г.(когда вся сумма НДС включалась в первоначальную стоимость ОС), и цена реализации больше цены приобретения, то с разницы выделяется НДС по ставке 16,66%.

Если ОС были приобретены с уплатой НДС, НДС определяется по обороту реализации, и вся сумма налога вносится в бюджет.

Прибыль от реализации ОС считается прибылью от прочей реализации и подлежит обложению налогом на прибыль.

При выбытии ОС используются следующие проводки.

Д47-К01 - на величину первоначальной или восстановительной стоимости ОС.

Д02-К47 - на величину износа реализуемых ОС.

Д47-К(70,69),76 - на величину расходов по реализации.

Д47-К68 - если предприятие должно уплатить НДС.

Д ден.сред. и расчеты-К47 - на сумму реализации.

Счет 47 - транзитный (закрывается).

Результат от реализации ОСПН списывается на счет 80, ОСНН - на 88.

При безвозмездной передаче ОС результат от выбытия списывается на счет 87, а также на счета 88,81 (при недостаточности сч.87).

Если ОС передаются в качестве вклада в УК другого предприятия, используется счет 06.

Если стоимость передаваемых ОС превышает балансовую стоимость, то сумма превышения отражается записью Д47-К83. В учредительных документах предприятия должен быть оговорен срок списания этого дохода.

Списание морально устаревшего оборудования.

Документы: Типовая инструкция Минфина и Госкомстата СССР от 01 июля 1985 года №100 “О порядке списания пришедших в негодность зданий, сооружений, машин, оборудования, транспортных средств и другого оборудования, относящегося к ОС”, а также Указ Президента РФ №685.

Стоимость имущества уменьшается на сумму выручки равными долями в течение 2 лет. Если сумма выручки от реализации превышает общую стоимость имущества данной категории, то это превышение должно включаться в состав налогооблагаемой прибыли. В иных случаях сумма выручки от реализации не должна включаться в налогооблагаемую прибыль.

 7. Особенности аудита капитальных вложений.

Если организация ведет работы, связанные с реконструкцией, расширением и технологическим перевооружением производства, необходимо знать, что можно отнести к ремонту и списать на издержки производства и обращения, а что - к реконструкции, расширению, технологическому перевооружению и учесть на счете 08 “КВ”(это увеличивает балансовую стоимость ОС).

Затраты на проведение модернизации в себестоимость продукции не включаются (см. Положение о составе затрат).

Письмо Минфина СССР “Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции, технологического перевооружения действующих предприятий” №80 от 29 мая 1984 года.

При текущем ремонте производится замена быстроизнашивающихся деталей и узлов (например, автомобильных свечей). Расходы по текущему ремонту относятся на себестоимость.

Капитальный ремонт - работы по восстановлению и замене изношенных конструкций и деталей, срок службы которых является достаточно большим. Работы относятся на сч. 08 и связаны с качественным изменением свойств ОС.

Арендованные ОС. Источники финансирования затрат на ремонт арендованных ОС должны быть предусмотрены (определены) в договоре аренды.

Если договор аренды предусматривает, что ремонт производится арендатором за счет арендодателя, то фактические затраты на ремонт списываются на уменьшение задолженности арендодателю. Если договор аренды предусматривает, что ремонт производится арендатором за свой счет, то эти затраты включаются  в себестоимость продукции. Данный порядок действует для ОСПН. Для ОСНН - за счет чистой прибыли.

Если во время ремонта производится полная остановка ОС, то амортизация за этот период не начисляется.

Если предприятие ведет строительные работы, то часто аудитор сталкивается с работой подрядным способом. Работы производятся генеральным подрядчиком и субподрядчиками (специализированными строительными организациями). Заказчик заключает договор с подрядчиком (документы: проект, чертежи, технико-экономическое обоснование, пояснительная записка, сметный расчет стоимости по каждому объекту). Проект и сметные расчеты должны быть согласованы со строительной организацией и утверждены. Утверждаются также титульные списки (перечисление объектов, начало и окончание работ, НЗП, переходящее на следующий год).

Учет строительных работ в любом случае ведется на сч. 08 по отдельным субсчетам:

08-3 “Строительство объектов отдельных ОС”;

08-5 “Затраты, не увеличивающие стоимости ОС” (геологоразведочные, изыскательские, на консервацию, финансирование других организаций в порядке долевого участия в КВ). После завершения строительства эти затраты не входят в инвентарную стоимость и списываются за счет источников финансирования.

8. Аудит арендных и лизинговых операций.

Аудитор проверяет забалансовый счет 01 “Арендованные ОС”, а также документацию:

• договор аренды, оформляющий получение ОС в текущую аренду;
• акт приемки-передачи ОС;
• копию инвентарной карточки от арендодателя.

В договоре аренды должна быть предусмотрена оценка ОС.

Если имеет место аренда ОСПН, арендная плата относится на издержки производства или обращения. При аренде ОСНН - на источники финансирования или за счет чистой прибыли.

Начисление арендной платы производится через сч. 76. Арендная плата облагается НДС. Аудитор проверяет, увеличена  ли она на сумму НДС, и отнесен ли НДС на сч. 19.

Если арендуются автотранспортные средства на срок более 6 месяцев, то арендатор должен уплатить налог на приобретение автотранспортных средств.

Документ: .......... от 14 мая 1994 года № ПВ-6-13/325.

Расходы, связанные с эксплуатацией арендованных автомашин, которые используются для целей производства и реализации продукции, а также расходы на текущий и капитальный ремонты с учетом приобретения запчастей  арендованных автомашин, предусмотренные договором аренды, на покупку бензина (при наличии соответствующих документов, подтверждающих затраты) подлежат включению в себестоимость продукции. Аналогичный порядок действует в отношении аренды вычислительной техники.

Долгосрочная аренда и лизинг.

Лизинг - это вид предпринимательской деятельности, при котором производится инвестирование либо временно свободных средств, либо привлеченных средств на приобретение имущества у определенного продавца. Это имущество предоставляется лизингополучателю.

Организация-лизингодатель. Приобретаемые для лизинга ОС отражаются через сч. 08 в обычном порядке, а затем приходуются на 01 по субсчету “Лизинговое имущество. По ним начисляется износ через 02/”Лизинговое имущество”. Т.к. лизингодатель содержит специальный штат работников, занимающихся вопросами лизинга, и осуществляет различные расходы по лизингу, то для списания таких издержек используется сч 20. Амортизация также зачисляется на 20 счет. Платежи по лизингу: Д62-К46 на стоимость части имущества и сумму процентов.

Лизингополучатель отражает имущество на забалансовом счете 001. Платежи по лизингу входят в затраты через сч. 20. Они облагаются НДС с отражением на счете 19.

При досрочном выкупе платежи по лизингу относятся на расходы будущих периодов, а затем равномерно списываются на сч. 20.

При выкупе лизингового имущества оно переводится с забалансового сч. 001 в балансовый 01.

Если по лизингу получены автотранспортные средства, то лизингополучатель должен уплатить налог на приобретение автотранспортных средств: Д31-К67.

9.Аудит переоценки основных  средств  и  их  перевода  в  состав средств в обороте (МБП).

Переоценки проводятся только по решению Правительства. Они проводятся в связи с инфляцией по группам основных фондов на основе коэффициентов пересчета, которые учитывают время приобретения ОС.

Переоценка по состоянию на 1 июля 1992 г. Отражалась: Д01-К88/”Фонд индексации” - на разницу между восстановительной и первоначальной стоимостью ОС. Д88/”ФИ”-02 - то же по износу.

Начиная с переоценки на 01.01.1994 проводятся записи: Д01-К85/”Добавочный капитал” и Д85/”ДК”-К02. Для ОСНН используется счет 88.

* * *

АУДИТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

 

1. Проверка правильности отнесения объекта к НМА.

2. Проверка правильности документального оформления и учета  поступления НМА.

3. Аудит начисления амортизации НМА.

4. Проверка правильности отражения в учете выбытия НМА.

5. Особенности аудита интеллектуальной собственности.

6. Оценка аудитором состояния учета НМА при подтверждении отчетности и анализ использования НМА.

* * *

1. Проверка правильности отнесения объекта к НМА.

 

Проверка состояния НМА встречается довольно часто в ходе аудиторской проверки. Главными документами, которыми руководствуется аудитор являются Положение о бух. учете и отчетности, а также Инструкция "О заполнении форм годовой отчетности".

НМА должны приносить доход и использоваться свыше 1 года. К НМА относятся, в частности, права, приносящие доход. Права могут возникать из авторских и иных договоров на произведения науки, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ.

                   Стоимостное выражение НМА - в форме №5 по стр. 311.

Права могут возникать из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения; из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания и лицензионных договоров на их использование ( в стр. 312 формы №5). Права также могут возникать из прав на  ноу-хау ( стр. 313 формы №5).

В форме №5 показываются также:

  - права пользования земельными участками, природными ресурсами( стр. 320);

  - организационные расходы( стр. 330);

  - деловая репутация организации( стр. 340);

  - прочие НМА( стр. 349).

В форме №5 показываются остатки и движение НМА.

Общий остаток НМА по форме №5 сравнивается с данными бух. баланса.

Следует обратить внимание на оценку НМА ( в балансе, за исключением объектов жилого фонда - по остаточной стоимости, а износ объектов жилого фонда - на забалансовом счете). Исключение - НМА, по которым погашение стоимости не проводится(товарный знак, например).

Перечень НМА является открытым, т.е. возможно его пополнение. По большому счету НМА - права, а не сами патенты, изобретения и т.д.

В ходе проверки может возникнуть ситуация, когда НМА вносятся в уставный капитал предприятия без экспертной оценки и без четкого описания, которое подтверждает ценность НМА(способность приносить доход).

Иногда в состав НМА включаются лицензии со сроком действия менее 1 года, в т.ч. лицензии на осуществление аудиторской деятельности. Это неправильно. То же самое касается целого ряда налогов и сборов( например, на торговлю вино-водочными или табачными изделиями), которые ошибочно включаются в состав НМА.

В инструкции “О порядке заполнения форм бух. отчетности” указывается, что включается в статью “Организационные расходы” - это расходы, связанные с образованием юр. лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный капитал. Сам перечень расходов не приводится. Обычно производятся расходы :

  - по уплате пошлины на регистрацию;

  - по регистрации в органах Госкомстата;

  - по оформлению банковских карточек;

  - по изготовлению печатей и штампов;

  - по приобретению лицензий на определенные виды деятельности и др. расходы.

Общая сумма организационных расходов должна быть определена в уставных документах как вклад одного из учредителей(участников). Они должны быть реально связаны с образованием юридического лица.

Расходы по переоформлению учредительных документов подлежат отнесению на сч.26 если при этом не меняется организационно-правовая форма. Если ОПФ меняется - то такие расходы относят на сч. 81.

Таким образом, организационные расходы являются НМА, если они представляют собой вклад одного из учредителей в уставный капитал.

Деловая репутация организации - превышение покупной цены приватизируемого имущества над его оценочной(начальной) стоимостью.

* * *

2. Проверка правильности документального оформления и учета  поступления НМА.

 

Основные способы получения НМА:

  - вклад в уставный капитал (орг. расходы и др. НМА);

  - приобретение НМА (всегда через сч. 08);

  - безвозмездное получение.

Эти способы оговорены в инструкции по заполнению форм отчетности. Кроме всего прочего, НМА могут быть созданы на самом предприятии. НМА также могут быть получены для осуществления совместной деятельности.

Поступление НМА должно иметь определенное правовое оформление. На это важно обращать внимание, т.к. НМА не имеют адекватной натурально-вещественной формы. Это - сложный объект учета (например, права пользования программой - дискета+описание+приложения и т.д.). Так что прежде всего необходимо выяснить имеется ли какая-либо натурально-вещественная форма данного объекта НМА.

Если НМА - результат творческой деятельности в соответствии с авторским правом, то должен иметься договор об использовании авторского права.

Если приобретается НМА, который регламентируется изобретательским правом, то это оформляется лицензионным договором.

Создание (изобретение) НМА должно быть оформлено договором на проведение (о выполнении) НИОКР.

Если НМА - вклад в уставный капитал, то такая передача должна регулироваться нормой учредительного договора или уставных документов.

Оценка НМА сходна с оценкой основных средств. Приобретение - через счет 08, где собираются все затраты по установке, наладке, консультационные услуги и т.д. (например, при покупке программного обеспечения).

Если НМА получены безвозмездно и не имеют оценки в документах, то должна быть проведена экспертная оценка.

При аудите НМА часто возникают проблемы с правильным отражением налогов. В основном НМА при налогообложении регламентируются теми же нормативно-правовыми актами, что и основные средства.

Сначала нужно определить правомерность отнесения НМА к производственным или непроизводственным (право пользования жильем). Расходы по уставной деятельности, покупка компьютерных программ относятся к производственной или административно-хозяйственной деятельности.

В аудите НДС нужно исходить из того используется ли НМА для производства товаров, работ, услуг, которые облагаются НДС или не облагаются НДС.

В 1992 г. НДС включался в первоначальную стоимость НМА, а затем списывался через механизм начисления амортизации. С 01.01.93 г. НДС стал учитываться обособленно и списывался в 1993 г. в течение 24 месяцев, а с 01.01.94 г. - в течение 6 месяцев. С 1996 г. НДС по приобретенным НМА стал списываться в момент ввода объекта НМА в эксплуатацию.

Для МП с 01.01.94 г. была введена льгота - НДС ставится к зачету сразу после того как НМА приходуются на сч. 04.

НДС должен быть выделен отдельной строкой в расчетных документах и первичных документах. Если НДС не выделен, то все затраты включаются в первоначальную стоимость НМА.

Если объект НМА используется и для производства товаров, работ, услуг, облагаемых НДС, и  для тех, что НДС не облагаются, то зачет производится пропорционально объему производства продукции.

Если мы заказываем изготовить НМА физическим лицам или организациям, которые не являются плательщиками НДС, то НДС не уплачивается.

Если НМА передаются безвозмездно, то передающая сторона является плательщиком НДС.

Некоторые НМА освобождены от НДС, например, получение (оформление) авторских прав (но не их передача).

НМА могут быть созданы на самом предприятии. См. п.9 инструкции №39.

Если НМА приобретаются у физических лиц, не являющихся предпринимателями, то этими физ.лицами уплачивается подоходный налог (ПДН). Организация не должна удерживать этот ПДН, а сообщить сведения о факте совершения такой сделки в налоговую инспекцию. В документах должны быть указаны паспортные данные физ.лица.

Когда мы получаем НМА безвозмездно, то уплачивается налог на прибыль, т.к. образуется доход от внереализационных операций.

* * *

3. Аудит начисления амортизации НМА.

 

Начисление амортизации по НМА осуществляется по нормам исходя из сроков полезного использования. Если срок определить нельзя, то устанавливается срок - 10 лет.

По некоторым НМА амортизация не начисляется.

Для объектов НМА нет определенной формы для обособленного учета, однако, вследствие того, что амортизация начисляется по каждому конкретному объекту, на предприятии должен вестись развернутый аналитический учет объектов НМА. Обычно для этого используют формы инвентарных карточек по основным средствам.

Аудитор должен проверить правильность начисления амортизации по НМА в том смысле, что ее могут продолжать начислять на предприятии и по тем объектам, по которым уже списано 100% первоначальной стоимости.

Аудитор должен проверить также, отражены ли способы погашения стоимости НМА в учетной политике предприятия.

Деловая репутация (раньше - цена фирмы) отражается на отдельном субсчете к сч. 04"Разница между покупной и начальной стоимостью имущества". Эта разница подлежит возмещению в течение 10 лет, но не более срока деятельности предприятия. На этот счет есть письмо Минфина РФ от 23.12.92 г. №117"Об отражении в бух. учете операций, связанных с приватизацией предприятий".

 

ЛЕКЦИЯ ОТ 07.03.97г.

? ? ?

Здесь по стр.412"Амортизация НМА" показываются не данные по сч.05, а неиспользованные собственные и привлеченные средства, т.е. суммы средств, которые были начислены в предыдущие годы, но не израсходованы на приобретение НМА.

4. Проверка правильности отражения в учете выбытия НМА.

 

Выбытие НМА может быть:

  - по окончании срока полезного использования;

  - при полном погашении стоимости.

Нужно проверить, действительно ли износ начислен в размере 100% и есть ли соответствующий акт на списание НМА (используется форма по основным средствам).

Если стоимость НМА погашена полностью, они все равно могут использоваться на предприятии, но как и в случае с основными средствами, износ по ним начисляться не будет.

Выбытие НМА может быть и до истечения срока:

  - продажа;

  - вклад в уставный капитал;

  - передача для совместной деятельности;

  - безвозмездная передача.

Аудитор должен проверить все случаи выбытия НМА сплошным порядком, т.е. выборочная проверка здесь не допустима.

Выбытие НМА должно отражаться в учете через сч.48. При этом аудитор должен проверить правильность описания финансового результата от выбытия и правильность налогообложения.

Обычно оборот по реализации НМА облагается НДС. При этом могут возникать разные ситуации:

1) если НМА были приобретены без НДС, то вся сумма НДС по обороту реализации вносится в бюджет;

2) если НМА приобретались в 1992 г., когда НДС включался в первоначальную стоимость, а реализация прошла по цене выше первоначальной, то НДС - % с разницы между ценой продажи и ценой приобретения;

3) если НМА передаются безвозмездно, то НДС уплачивает передающая сторона.

Прибыль от реализации НМА относится к прибыли от прочей реализации и подлежит обложению налогом на прибыль в общем порядке.

Сегодня некоторые предприятия приобретают квартиры для работников и относят это "право на жилье" к НМА. Квартиры передаются, как правило, безвозмездно или по цене, которая ниже цены приобретения. Убытки от реализации в этом случае покрываются за счет фонда социальной сферы, за счет чистой прибыли или за счет добавочного капитала. В целях налогообложения квартира должна быть оценена по рыночной стоимости профессиональным оценщиком.

Если предприятие продает ранее приобретенную квартиру, то доход зачисляется в фонд социальной сферы. С разницы между ценой покупки и продажи уплачивается НДС.

 

5. Особенности аудита интеллектуальной собственности.

 

В основном сложности при аудите НМА возникают с интеллектуальной собственностью (ИС).

ИС - права, относящиеся к литературным, художественным и научным произведениям, исполнительской деятельности, изобретениям, научным открытиям, промышленным образцам, товарным знакам, знакам обслуживания, фирменным наименованиям и коммерческим обозначениям, защите против недобросовестной конкуренции, а также все другие права, относящиеся к интеллектуальной деятельности в производственной, литературной и художественной областях. Такое определение дает Всемирная организация интеллектуальной собственности.

При использовании ИС можно использовать ее некоторые преимущества:

  - вклад в уставный капитал (с 1990 г., когда вышло положение №601 обАО. Затем эта норма вошла в ст.66 I части ГК РФ). Таким образом, можно сформировать значительный по размеру уставный капитал без привлечения денежных средств и материальных ресурсов;

? ? ?

  - владельцы ИС могут ее внести в уставный капитал дочерних предприятий;

  - можно передавать право на пользование ИС и получать от этого доход.

Аудитору важно протестировать оценку ИС, а также проверить наличие охранных документов и правильность налогообложения.

Проверка ИС проводится в следующей последовательности:

1) экспертиза объектов ИС;

2) проверяется факт наличия и факт использования ИС в сфере производства. Аудитор должен потребовать первичные документы, по которым этот объек описан, изображен, т.е. объект ИС должен присутствовать на материальных носителях. Обычно такое описание прилагается к охранному документу. Для проверки факта использования ИС в сфере производства нужно попросить описание технологии производственного процесса,........................

На практике в понятие ИС включается понятие “объекты промышленной собственности” - объекты правовой охраны (изобретения, модели, промышленные образцы), объекты авторского права, которые могут не иметь охранных документов, но могут быть зарегестрированы другим образом (компьютерные программы).

3) экспертиза имеющихся охранных документов на объекты промышленной собственности и другую ИС;

Охранные документы - официальные грамоты, выдаваемые соотвествующим органом патентного ведомства. Аудитор должен проверить их соответствие объектам, территории и срокам действия (должно присутствовать соответствие всех критериев). На один объект выдается один документ, который находится у патентообладателя.

Лица, которые используют объект по лицензии должны предъявить копию охранного документа и лицензионный договор, который должен быть зарегестрирован в патентном бюро.

При экспертизе охранного документа нужно учитывать, что он действует на территории того государства, где он был выдан. Например, патентв по использованию ИС в США не распространяются на РФ. Можно использовать в РФ эту ИС, но продукцию(услуги) нельзя реализовывать в США.

Все охранные документы имеют конкретные сроки действия:

  - патент РФ на изобретение действует в течение 20 лет с даты поступления заявки в патентное ведомство;

  - патент РФ на промышленный образец - 10 лет и может быть продлен, но не более чем на 5 лет;

  - свидетельство на полезную модель - 5 лет с возможным сроком продления до 3 лет;

  - свидетельство на товарный знак, знак обслуживания - 10 лет и его можно продлять на 10 лет неоднократно.

При проверке сроков действия охранных документов нужно помнить, что они могут быть отозваны досрочно (если они официально признаны недействительными; по ходатайству патентообладателя; в случае неуплаты пошлин). Чтобы это установить, нужно обратиться к официальным изданиям  патентного ведомства, где публикуются такие сведения.

4) Аудитор должен проверить права на объекты ИС, на которые нет охранных документов. Если проверяются научно-технические разработки (ноу-хау), то должен быть договор на создание и передачу научно-технической продукции.

5) Оценка объектов ИС. Обязательно в стоимостном выражении. ИС числятся на балансе в НМА. Должны быть соответствующим образом оформлены первичные документы (должна быть отражена стоимость приобретения или создания объекта ИС и величина затрат по приведению этих объектов в состояние, пригодное для использования на данном предприятии.

Если ИС вносится как вклад в уставный капитал, то денежная оценка производится по соглашению учредителей (см. пункт 3 ст.34 Закона РФ “Об АО”).

ИС можно использовать для оплаты дополнительных акций. Оценку в этом случае осуществляет Совет директоров или Наблюдательный совет. Но здесь уже будет стоимостное ограничение: если номинальная стоимость акций составляет более 200 МОТ, то оценка должна быть произведена независимым оценщиком. То же самое (привлечение независимого оценщика) требуется если АО выкупает акции у акционера.

6) экспертиза учета объектов ИС. Проверяется наличие аналитического учета к сч.04 и правильность начисления и списания амортизации.

6. Оценка аудитором состояния учета НМА при подтверждении отчетности и анализ использования НМА.

 

Аудитор должен выяснить значимость объектов НМА на предприятии. Т.е. выявляется удельный вес НМА в общей сумме активов. Если этот удельный вес незначителен, то и общая материальность ошибки будет незначительной. Не могут быть пропущены аудитором ошибки в налогообложении.

Как правило, удельный вес НМА на предприятиях в нашей стране не велик. В промышленно развитых странах - обратная ситуация, которая скоро будет и в РФ.

Нужно проанализировать динамику, структуру НМА по видам, срокам полезного использования, правовой защищенности. Может потребоваться анализ доходности НМА, который используется в случаях, когда применение данного НМА обусловило рост прибыли.

 

Проверка операций с производственными запасами, материальными ценностями и товарами.

1. 1.       Цели и основные направления.
2. 2.       А оценки производственных запасов, их документированного оформления и движения.
3. 3.       Особенности А производственных запасов на малых предприятиях.

1.Цели и основные направления.

Цель А проверки: подтвердить достоверность баланса и др. Форм отчетности по статье «Запасы».

По отчету за 1996г. Раздел 2 стр. 210.

Составляющие обобщающей строки даются:

n  стр211 сырье, материалы и др. аналогичные ценности (сч. 10, 15, 16)

остаток по сч. 16 присоединяется к стоимости материалов без бух. проводок --- в балансе отдельно не показывается

n  стр. 212 животные на выращивание и откорме

n  стр. 213 МБП (сч. 12, 13, 16)

отражается по остаточной стоимости

Остаток по сч. 16 присоединяется к остаточной стоимости МБП без бух. проводок

• стр. 214 затр. В НЗП (издержках обращения0

(сч. 20, 21, 23, 29, 30, 36, 44)

• стр. 215 ГП и Т для перепродажи

(сч. 40, 41)

• стр. 216 Т отгруженные

(сч. 45)

• стр. 217 Расходы будущих периодов

(сч. 31)

• стр. 218 Прочие запасы и затраты.

Несписанные коммерческие расходы со счета 43, относятся к остатку нереализованной продукции.

Проверка правильности заполнения Ф N5.

Раздел «Ам. Им-во».

Стр. 380 Итого

стр. 381 на складе

стр. 382 в эксплуатации

Движение имущества:

гр. 3 - остаток на начало года

гр. 4 - поступило

гр. 5 - выбыло

гр. 6 - остаток на конец года

в гр. 5 стр.381 МБП отражается по фактической с/с ® выбыло со склада

в гр. 4 стр. 382 поступило в эксплуатацию ® МБП по фактической с/с

стр.380 не соответствует балансу в стр. 212 т.к. различные стоимости

В справке к разделу 3 приводится величина износа ам. имущество в т.ч. МБП ® стр. 396

Данные можно использовать для составления баланса

стр. 380 - стр. 391 ( ф. № 5) = å стр. 213 баланса

Нужно сравнить данные баланса с остатками синтетического учета .

Форма должна быть отражена в учетной политике.

Основные направления проверки :

1. Полнота и своевременность оприходования материальных ценностей по местам хранения .

2. Сохранность материальных ценностей.

а) есть ли приказ или распоряжение, кто является материально ответственным лицом

б) заключение договора о полной материальной ответственности.

При проверке произв. П ® склад, кладовщик ( мом )

Если организация не имеет значительных операций с материальными ценностями ® сразу расходятся или храняться плохо ( не ведется складской учет ), следовательно с кем заключить договор о материальной ответственности ® решает организация.

Сохранность подтверждает наличие документов об инвентаризации.

Инвентаризация :

должна проводится ежегодно перед составлением годовой отчетности

нужно проверить наличие документов об инвентаризации ® правидьность отражения результатов инвентаризации : излишек приходуется и зачисляется на счет 80.

Недостача в пределах норм естественной убыли ® на издержки

( п торговли, снабжения, норма должна быть установлена)

Недостача относится на виновных лиц, если на установлены или освобождены от ответственности решением суда ® на финансовый результат.

 

3. Правильность оформления отпуска материалов в производство.

4. Правильность оценки материальных ресурсов ( оприходование, передача ).

Если П произв. ® использование большого количества материалов  ® выборочная проверка.

2. Аудит оценки производственных запасов.

Положение о б/у и отчетности.

Материалы определяются по фактической с/с , включающие затраты на приобретение, в т.ч.

- расходы на транспортировку;

- таможенные пошлины;

- стоимость учетных товарных бирж;

- % за коммерческий кредит;

- комиссионные вознаграждения, уплачиваемые снабженческим организациям и т. д.

Аудитор должен проверить действительность учета, который имел место и отношение к данной продукции.

При списании материалов в производство ® 3 метода.

1) средняя с/с;

2) FIFO ( первых закупок по +)

3) LIFO ( последних закупок по +)

Проверка : учетная политика   + какой метод зафиксирован

ГП ® должна быть оценена по фактической с/с, либо нормативной или плановой с/с, либо по прямым статьям расходов ( косв. ® со счета 26 на реализацию ® учетная политика)

Т на торговые П ® учитывается по розничным или продажным ценам с отдельным отражением торговой скидки или накидки

Т отражается как ГП ® по фактической с/с

НЗП ® различные варианты оценки :

- нормативный

- по прямым статьям расхода

- по стоимости сырья, материалов,

- по фактическим производственным затратам ( при единичном призводстве)

Нарушения:

1. Материальные ценности приобретаются путем бартера и по складу не приходуются, а списываются на расходы ® выявляется по карточкам складского учета ® красные остатки ( - )

2. На одной карточке учитываются ценности, сходные по внешнему виду, но различные по техническим характеристикам и стоимости ® возможность для хищений, недостача одних ценностей покрывается одноименными

3. На счете 63 “ расчеты по претензиям “ годами числятся претензии å по материалам , хотя по лдокументам претензии удовлетворены, но материалы не оприходованы.

4. НДС не выделен отдельной стролкой в платежных документах, определяется расчетным путем ® необоснованно списываются на счет 19, а затем покрывается задолжность бюджта.

5. Существуют на П нормы расходных материалов, а материалы списываются по фактическим расходам.

6. Иногда приобретаются дорогостоящие материалы ( граница

4. 000. 000 ) предмета, например мебель сразу суммируется приобретения списываются на износ, а предметы не приходуются.

7. на с/с списываются материальные ценности, хотя и не производится назначение.

8. материальные ценности приобретаются своими сотрудниками.

Реализация должна отражаться через счет 48, начисление налогов.

9. Нарушения, связанные с выдачей специальной обуви, спец. принадлежностей ® не организуется сохранность, срок службы не соблюдается оплата счет 73.

3.Аудит производственных запаов на МП.

Особенности:

все производственные запасы могут быть учтены на сч. 10 (обнаружение к установке МБП)

могут выделяться, должен вестись аналитический МБП

списание по оканчанию срока годности нужно проверить акты на списание (МБП) должен быть указан состав комиссии о списании, сроки использования МБП по каждому предмету, стоимость выбывающего предмета, причина выбытия .

Проверка оприходования мат. ценностей, полученных в резуьтате ликвидации.

Особенность А временных сооружений.

сч. 12-3 “Временные сооружения”

® в строительстве Þ должна вестись на счете 30 “Кап. строительство”, относятся все затраты на возведение, потом по фактическим затратам временного сооруженияприходуется на баланс и отражается на счете 12-3 (пока используется), начисляется износ с отнесением на сч. 26( по субсч.).

Проблемы: д. б. закончено использование временного сооружения® затраты, связанные с разработкой на сч. 30, потом списывается на счет 12-3.

После разборки доначисляется å износа

Д26(субсч) - К13

Списание разобранных сооружений

Д13 - К12-3.

 

1-3 стр.

Аудит финансовых вложений и заемных средств

1. Бухгалтерские документы, служащие источником информации для аудитора о наличии фин. вложений.

2.  Методика проверки бухучета фин. вложений

3. Аудит налогообложения ценных бумаг

4. Аудит заемных средств.

 

1. Бухгалтерские документы, служащие источником информации для аудитора о наличии фин. вложений.

Наличие может определяться по данным синтетического учета.

Счет 06 “Долгосрочные фин. вложения”

06/1 - паи и акции

06/2 - облигации

06/3 - предоставленные займы

06/4 - по совместной деятельности

Счет 58 “Краткосрочные фин. вложения”

58/1 - облигации и другие ценные бумаги

58/2 - депозиты

58/3 - предоставленные займы

Перечень синтетических счетов - ориентировочный, если есть иные объекты учета, то можно ввести другой синтетический счет.

Спектр деятельности - займы, предоставленные другим организациям, ценные бумаги, совместная деятельность.

Документы, оформляющие операции фин. вложений.

1. Ценные бумаги

Предполагают наличие: договора продажи ценных бумаг, самих ценных бумаг и их сертификатов.

Если ценные бумаги в трастовом управлении и на ответственном хранении - соответствующие договора с приложением реестра ценных бумаг, где указывается : вид ценных бумаг, их номера, серии, эмитент, номинальная стоимость, количество.

2. Паи (06/1)    

Если предприятие имеет вложения в УК другого предприятия, то проверяются:

- уставные документы (устав, учредительные договора)

- выписки из реестров акционеров

- платежные документы, связанные с движением средств, с оплатой (по всем объектам) 

Важно как проводилась оплата ценных бумаг: по номинальной стоимости, выше номинала, ниже номинала, чтобы проверить как это отражалось в учете.

 

2.  Методика проверки бухучета фин. вложений

После установления наличия объекта на субсчетах счетов 58, 06 аудитор проверяет наличие аналитического учета и правильности его ведения.

Аналитический учет ведется по видам вложений, по объектам (организации -продавцы  ц. б., либо организации, куда направляются вклады)

В аналитическом учете должно быть предусмотрено отражение  территориального размещения вложений (на территории РФ , за рубежом)

Затем проверяется правильность бух. проводок, связанных с покупкой, продажей  ц. б., с передачей средств и возвращением заемных средств.

Аудитор должен обратить внимание на правильность оценки ц. б. (приход по покупной стоимости, контроль, как списывается разница покупной и номинальной стоимости ц.б.) 

Аудитор  должен проверить использование счета 48 при выкупе, продаже ц.б.  При проверке счета 06/1 “Паи” кроме наличия копий учредительных документов надо помнить, что взнос в УК другого предприятия возможен только в момент его формирования, это надо сверить с копиями учредительных документов.

 Если УК уже сформирован, то новый участник может приобрести акции или долю участия у одного из старых участников. (важно при проверке общественных и иностранных инвестиций, так как иностранные участники освобождаются от уплаты таможенных пошлин при ввозе в РФ вклада в УК на стадии его формирования, если приобретаются акции у старого участника, то не освобождается.)

Вклады в УК не облагаются НДС. Вкладами могут быть денежные средства, ц.б., имущественные права,  иные права, имеющие денежную оценку. В отдельных  случаях может быть валюта, но только для резидентов и с разрешения ЦБ.

Нарушения

Часто в качестве вклада в УК берутся услуги учредителей по написанию устава, регистрации предприятия, но вкладом в УК могут быть только организационные расходы, а не деятельность самих учредителей по регистрации. При предоставлении займов на срок не более 1 года (58/3) , более года (06/3) проводится проверка правильности составления договора займа (статья 807 ГК часть 2). “По договорам займа  одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество  других полученных им вещей того же рода и качества”.  Следовательно, можно передавать обезличенное имущество, не индивидуально определенное ( не может быть автомобиль и пр.)

 Договор должен быть обязательно заключен в письменной форме, если заимодавец - юридическое лицо.

В письменной форме оформляются займы между гражданами, если сумма договора превышает 10 МОТ .

Доходы, полученные от передачи во временное пользование финансовых ресурсов, включаемых в оборот, облагаемые НДС, если нет лицензии на осуществление банковской деятельности, в том числе финансовая помощь.

При проверке 58/1 и 06/1 надо знать, что понимается под    ценными бумагами - “документ, удостоверяющий имущественные права его владельца”, основная особенность - это - право предать без самой ц.б. нельзя.

С другой стороны, к новому владельцу вклад переходят все права, удостоверяемые ц.б. (статья 142 ГК). Вклады ц.б. перечислены в статье 143 ГК, к ним относятся:

- облигации,

- векселя,

- чек как документ, содержащий распоряжение чекодателя плательщику выдать определенную денежную сумму чекодержателю.

- депозиты и сберегательные сертификаты

- банковские сберегательные книжки на предъявителя

- коносамент( товарораспорядительный документ, выдаваемый перевозчиком при приемке грузов при перевозке морем)

- акции

- приватизационные ц.б.

Перечень открыт, но нельзя свободно использовать другие формы фин. вложений, а в ГК указано, что новые виды документов могут быть отнесены к  видам ц.б., только по прямому указанию закона.

 

3. Аудит налогообложения ценных бумаг

Аудитор внимательно проверяет налогообложение ценных бумаг. Необходимо: оценить достоверность баланса, ошибки, нарушения, избежать санкций.

Налоги:

- налог на операции с ценными бумагами

- НДС

- налог на доходы по ц.б. или на прибыль операций с ц.б.

- подоходный налог

Налог на операции с ценными бумагами. Облагается только сумма эмиссии ц.б., заявленная эмитентом. Ставка устанавливается при регистрации выпуска ц.б. - 0,8 %  от номинальной суммы эмиссии.

Льготы:  не уплачивают АО, осуществляющие первичную эмиссию ц.б., освобождена номинальная сумма выпуска ц.б. общества, осуществляющего увеличение УК  на величину переоценок основных фондов по решению правительства.

 Налог уплачивается за счет использования прибыли : Д 81 К 68

Перечисление Д 68 К 51 производится при предоставлении документов на регистрацию эмиссии (к этому моменту платежное поручение должно быть исполнено).

НДС

Не взимается при сделках купли-продажи ц.б. , при мене, дарении. Уплата  возникает по

- операциям изготовления ц.б.,

- хранении ц.б.

- по посредническим услугам брокерских контор, консалтинговых фирм.

Уплачивается в размере 20 % от стоимости услуг, если эта стоимость указана в документах без учета НДС, если стоимость услуг по договору включает НДС, то уплачиваем по расчетной ставке.

В бух.учете посредническая организация делает записи - Д 46 К 68.

Налог на доходы по ценным бумагам:  по ставке 15% для всех юр.лиц.

Расчет налога  должен производиться в течение 5 дней после начисления доходов. В бух.учете эмитента запись:

     Д 81,88    К 68   Сумма налога

     Д 81       К 75-2 Сумма дивидендов-Сумма удержанного налога

     Перечисление - 5 дней со дня начисления налога.

     Д 68       К 51   Сумма налога

 

     Государственные ценные бумаги

    -Прибыль, полученная при погашении ГКО, налогом не облагается.

     Доходы, полученные в результате перепродажи ГКО,  не  облагаются, но если услуги по размещению ГКО оказывают официальные дилеры,  то получаемая ими прибыль с 1 января 1996 года облагается в общем порядке.

    -Доходы по ОГСЗ,  образованные путем начисления определенного процента от их номинальной стоимости,  налогом не облагаются, но если образуется прибыль при продаже ОГСЗ (цена продажи-цена покупки=прибыль),

то облагается налогом в общем порядке по общей ставке налога  на  прибыль, при  этом величина налогоболагаемой прибыли будет уменьшаться на разницу между купонным доходом,  полученным при продаже  и  уплаченным при покупке ОГСЗ

    -Доходы от облигаций федерального займа с переменным купонным  доходом.Если эти  доходы  образованы путем начисления определенного процента от номинальной стоимости ОФЗ,  то налогом не облагаются, но прибыль от продажи ОФЗ облагается налогом как и прибыль от продажи ОГСЗ.

 

 

     Подоходный налог

     Удерживается у  физ.лиц с доходов по ценным бумагам в форме дивидендов, %, включаемых в совокупный облагаемый доход. Эмитенты или посредники (банки  ...)  должны  соообщить в налоговые инспекции по месту

жительства физ.лица о размере дохода и  удержанной  сумме  подоходного

налога.

      В совокупный облагаемый доход включаются не только дооды по ценным бумагам,  но и суммы от продажи ц.б.,  если они превисили 1000 МОТ

за год.

     Если ценные  бумаги получены в дар или по наследству,  то их стоимость подоходным налогом не облагается,  но удерживается налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения.

     Льготы:

1. не включаютсяя в совокупный облагаемый доход проценты и выигрыши по вкладам в банк
2. доходы по сдерегательным сертификатам
3. доходы по государственным ценным бумагам, облигациям и ценным бумагам, выпущенным органами местного самоуправления
4. по дивидендам, направленным физ.лицами как инвестиции на перевооружение предприятий, реконструкцию и пополнение оборотных средств
5. по результатам переоценки основных средств могут быть выпущены новые акции и переданы акционерам-физ.лицам, и разница между нвым номиналом  и прежним подоходным налогом для физ.лиц не облагается, но если акционер перепродает акции нового номинала, то подоходный налог уплачивается в общем порядке. Если общество выплатило дивиденды акционерам-физ.лицам акциями нового выпуска, то сумма дохода должна быть включена в годовой совокупный облагаемый доход.

 

4. Проблемы — отражения в бух.учете т отнесения на себестоимость процентов за пользование ЗС.

В себестоимсть могут быть включены затраты на оплату процентов по полученным редитам банков, по кредитам поставщиков (коммерческий кредит) при условии, что поставщики сами являются производителями приобретаемых товаров, работ и услуг, по по получению ЗС для финансового лизинга ( у банков, др. организаций).

Нельзя включать в себестоимость — оплата процентов за кредит, взятый на приобретение основных средств , нематериальных активов и других внеоборотных активов.

До 1 января 1995года оплата процентов за пользование банковским кредитом квлючалась в себестоимость продукции по ставе ЦБ РФ, увеличенной на три пункта, а сверх этого относилась на понижение источников собственных средств предприятия (чистой прибыли, фондов спец.назначения)

С 1 января 1996 года в себестоимость продукции включается вся сумма процентов по банковскому кредиту, но налогооблагаемая прибыль повышается на сумму указанного превышения. К сч.26 или 44 будут открыты субсчета:

- Затраты, учитываемые при расчетах налогооблагаемой прибыли

- Затраты, не учитываемые при налогообложении прибыли.

Возможны 2 способа оценки обязательств по полученным ссудам (п.63 Положения и бух.учете и отчетности в РФ)

1. С учетом проуентов, причитающихся к уплате на конец отчетного периода

2.Без учета   —"—

Это должно быть отражено в учетной политике предприятия.

Например, 1 марта 1996г. предприятие получило у банка ссуду 100 млн. для приобретения материалов на срок 2 мес. (61 день) под 200% годовых. Учетная става ЦБР 160% (на день получения ссуды)

1.  1) Получение ссуды  Д 51               К 90

     2) Возвращение ссуды  Д90           К 51

     3) Перечисление процентов за пользование ссудой

          расчет в пределах и сверх учетной ставки

(в конце периода уплачиваются все проценты сразу)

2.   1) Получение ссуды  Д51               К 90

      2) Ежемесячное начисление процентов за пользование ссудой   Д26              К 51

      3) Возвращение ссуды     Д 90            К 51

(каждый месяц)

 

Лекция 2.04.97.

1 вариант:

90 счет — на сумму полученную и возвращенную (без процентов),  % — отражаются в конце периода

Д 51 К 90 —100 млн. получение ссуды

Д 90 К 51 — 100 млн. возвращение ссуды по окончании кредитного договора

Д 26-1 К 51—27,241100 перечисление процентов за пользование ссудой, в пределах учетной ставки ЦБР, увеличенной на три пункта.

                

где —160% ставка на день получения ссуды.

 

Д 26-2 К 51  6,183500 перечисление процентов за пользование ссудой сверх учетной ставки ЦБР, увеличенной на три пункта.

 

где— 37% = 200%-163%

2 вариант:

Д 51 К 90 —100 млн. получение ссуды 1 марта

Д 26-1 К 90 — 13,863840 начислен процент за пользование ссудой за март

 

 

Д 26-2  К90— 3,142460 Сумма, превышающая учетную ставку ЦБР, увеличенную на три пункта

 

Так же начисляются проценты за апрель, только дней 30.

В конце периода возврат ссуды:  Д 90-1   К 51 на сумму с процентами 133,424660

 

Ошибки:

• ·Организации пользуются отмененными указаниями по заполнению форм квартальной отчетности в 93году, согласно которому вся задолженность банку по процентам сначала учитывается на 31 счете(сумма за весь срок) или на счете 76 и по Кредиту учета заемных средств, затем эта сумма равными долями ежемесячно списывается на счета затрат Þ завышаются обязательства предприятия и финансовое состояние предприятия выглядит хуже, чем на самом деле. Злого умысла может и не быть.
• ·Аудитор должен проверить, возвращена ли ссуда в срок. Иногда банк предоставляет предприятию письменную отсрочку возврата — ссуда считается пролонгированной и проценты по ней включаются в затраты в обычном порядке. Ссуда в срок не возвращена, но документа банка об отсрочке нет, то все проценты относятся на сч.26-2.
• ·За период пользования кредитом учетная ставка ЦБР может измениться, но пересчет процентов происходит только в случае если договор пролонгирован, или если изменение предусмотрено в кредитном договоре.
• ·Ссуда в инвалюте — аудитор должен проверить, как соблюдается порядок учета курсовых разниц. Берется ставка LIBOR, затраты по оплате процентов банка за пользование валютным кредитом относятся на 26-1 в пределах ставки LIBOR, увеличенной на 3 пункта. Сложности — такой порядок отражен в Положении  о составе затрат с изменениями и дополнениями от 1 июня (или июля) 95года №661, но с ЦБР это не было согласованоÞразногласияÞсовместно только Минфин, Минэкономики, ЦБ, ГНС от 4.01.96. №224 "Об установлении для целей налогообложения предельной ставки по уплате процентов по ссуде, полученной в инвалюте"Þдо 1.02.96г. такие затраты следовало принимать для целей налогообложения в размерах, не превышающих 15% годовых. LIBOR —еженедельник FINANCIAL TIMES.
• ·При учете курсовых разниц — положение по бух.учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в инвалюте", утвержденное приказом МФ №50 от 13.06.95. и инструкциями по налогообложению. Переоценка — при движении денежных средств, когда зачисляются, списываются и на дату составления бух.отчетности(ежеквартально). Отражаютсяя на сч.80 или 83-4(в учетной политике)(Счет "доходы будущих периодов" с/сч "Курсовые разницы"). До 4.12.94 курсовые разницы вкключались в налогооблагаемую прибыль, с 5.12.94 по 97 год не учитываютс при налогообложении прибыли — использование сч.83 нецелесообразно (можно использовать 80, отдельно выделяя курсовые разницы). Сейчас изменение влияет на налогообложение прибыли. Лишь отдельные организации (некоммерческие) имеют освобождение (D курсовых разниц не увеличивает налогооблагаемую прибыль)

Правильное отражение:

1.01.96 торговое предпритие-импортер получило в банке валютную ссуду в размере 10000 $ США для закупки товара на внешнем рынке на 2 мес.(60 дней) Годовая процентная ставкка коммерческого банка по валютным кредитам — 14%, годовая ставка LIBOR 10%, курс $ на 1.02.96.—4700, на 1.03.96 — 4750, на 1.04.96 —4800 (день возврата).

1 вариант ( с учетом %):

Д 52    К 90     47 000 000

Д 80    К 90     курсовая разница на день возврата 1 000 000

Д 90    К 52      возвращение ссуды   47 000 000

Д 44-1   К 52   % за пользование ссудой в пределах ставки LIBOR, увеличенной на 3 пункта.

Д 44-2   К 52    % сверх ставки LIBOR

 

2 вариант:

записи по получению ссуды

 

 

Страницы  4-6

 

сумма*31день*13 , перевод в рублях

100*365

Д44-2  К90          40782

курсовая разница: Д80  К90  -  1005561

до этого 10000$+% за пользование за февраль в$

(103,029+7,95)+% за март(110,01+8,49)

эту сумму умножаем на 4800руб(курс на день возврата)

из этой суммы вычитаем (47000000+490628+37763 +529968+40752), т.е. сумма, полученная в рублях и % , переведенные в рубли.

 операция возврата ссуды

Если имеем дело с займами (ссуда взята не у кредитной организации), то % по по ним на с/с не относятся, а начисляются за счет Чпр.

% по банковским кредитам НДС не одлагаются, а по займам прояснилась с введением II части ГК (заимодавец- организация, не имеющая банковской лицензии). С 1 января 96г. НДС по займам - введен  Федеральный закон №25, ст.4, п.1 “в облагаемый оборот включаются любые получаемые предприятием денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате ТРУ.( Отменен пункт14 Указа Президента №2270, в соответствии с которым объектами обложения НДС были любые денежные средства, поступающие на расчетный счет предприятия, в т.ч. по договорам займа.)Следовательно НДС по займам не уплачивается, но % за пользование заемными средствами НДС облагаются.

 

 

 

Аудит внешних расчетов.

1. Виды расчетов. Общий подход к аудиту расчетов.

2.Методика проверки расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, дебиторами и кредиторами.

3.Аудит расчетов по совместной деятельности.

4.Аудит расчетов с бюджетом и ВБФ.

 

1.Виды расчетов. Общий подход к аудиту расчетов.

Внешние:

- расчеты с поставщиками и подрядчиками (сч. 60,61)

- расчеты с покупателями и заказчиками ( сч. 62,64)

- расчеты с дебиторами и кредиторами (сч.76)

- расчеты по совместной деятельности ( сч.78-3)

- расчеты с дочерними и зависимыми обществами (сч.78-1,78-2)

- расчеты с бюджетом (сч. 68), с ВБФ (сч.67,69)

- расчеты по претензиям (сч.63)

Общий подход:

Начинают с инвентаризации расчетов. Аудиторы используют обычно выборочную инвентаризацию, а при запущенном учнте приходится прибегать к сплошной. Инвентаризация должна проводиться самим предприятием регулярно (по законуо БУ)- обязательно перед составлением годовой бух. отч.. Аудитор должен потребовать данные об инвентаризации, прежде чем проводить выборочную инвентаризацию.

Для грамотного проведения инвентаризации необходимы следующие документы:

* Приказ МФРФ от 13.06.95 № 49 “Об утверждении указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств”.

 

Инвентаризация дебиторской задолженности.

Остатки по счетам расчетов в активе баланса должны быть подтверждены инветаризацией. Если данных синтетического учета недостаточно, то обращаются к аналитическому учету и проверяют каждый конкретный случай дебиторской задолженности(случай ее возникновения)

Затем аудитор должен установить:

-причины возникновения задолженности

-сроки погашения

-выявить, не является ли она просроченной

 - не пропущены ли сроки исковой давности

-кто виновен в пропуске сроков исковой давности

Заранее д.б. произведена выверка ДЗ. Для этого всем дебиторам организация направляет выписку из карточки ан.уч. о числящейся за ними задолженности. Дебиторам дается срок 30 дн. со дня получения выписки, в теч. кот.они д. подтвердить задолженность или представить свои мотивирующие возражения.

На основании выверки составляется Акт сверки ДЗ.

М.б. получен ответ с полнымили частичным признанием ДЗ. Ответ м.б. не получен.

Если возникла претензия- используют положение “О претензионном порядке урегулирования споров”, утв. Верховным советом от 26.04.92 №3116-1.

В претензии указывается:

-требование заявителя

- сумма претензии, обоснованный ее расчет

-факты, на которых основано требование и доказательства,  их подтверждающие со ссылкой на соотв. законы

-перечень прилагаемых документов и др. доказательств

Претензия м.б. отправлена любым способом, но с обязательным фиксированием даты отправления.

Прет. д.б. рассмотрена в теч. 30 дн. со дня получения, если иной срок не установлен соглашением сторон. Ответ о результатах рассмотрения прет. дается в письменной форме с подписью руководителя или зама.

Если прет. удовлетворяется- в ответе указывается признанная сумма и реквизиты плат. поруч., по которому она перечислена.

Если прет. не подлежит денежной оценке- укказывается способ удовлетворения прет.

Если организация отказывается полностью или частично удовл. прет., то в ответе д.б. мотивы отказа со ссылкой на соотв. закон и доказательства, обосновывающие отказ, перечень прилагающихся документов. Направляется аналогично претензии.

Если организации не существует- списание ДЗ.

Механизм: претензионное регулирование споров, затем дело -в суд. При невозможности взыскания-  списание безнадежной задолженности.

При частичном или полном отказе в удовлетворении прет., при неполучении ответа- организация вправе предъявить иск в Арб. суд.

Предварительно выявляют не ликвидировано ли предприятие- должник, если да ,-а сведения об этом содержатся в Едином гос. реестре, их м. получить через Госбанк- то ДЗ признается безнадежной.

Реорганизация предприятия таких последствий не несет, т.к. существует правоприемник по всем расчетам.

Срок исковой давности поДЗ определен ГК и др. законодательными актами. Зависит от х-ра ДЗ.

Ст.196 ГК- общий срок иск. давности -3 года.

Наиболее часто ДЗ возникает, когда ТРУ поставлены, а деньги не поступили.

Фактическая отгрузка ТРУ и предъявляемые заказчику расчетные документы оформляется проводкой Д62 К46 на полную сумму, указ. в документе, подтверждающем факт поставки(счет, накладная, договор). На сч62 возникает задолженность и она погашается поступлением ден. средств. Если оплата  не поступила или поступила частично, то дебетовое сальдо по сч. 62 б. отражать возникшую ДЗ.

* Указ Президента №2204 от 20.12.94 “Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам поставки ТРУ- предельный срок исполнения обязательств по этим расчетам -3 мес. с момента фактического получения ТРУ

Такого рода задолженность, если она не востребована кредитором по прошествии 4 мес. с момента фактического получения ТРУ должником, подлежит списанию.

Стр. 10 - 12.

Постановление Правительства РФ от 18.08.95 г. №817 “О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей за поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг” - сумма списанной задолженности не уменьшает финансовый результат, учитываемый при налогообложении прибыли предприятия-кредитора.

Организация-кредитор может создать “Резервы по сомнительным долгам”, с отнесением суммы резерва на финансовые результаты, затем дебиторская задолженность будет списываться за счёт резерва.

Резерв может быть создан, если организация определяет выручку по отгрузке продукции и если е6го создание предусмотрено учётной политикой на соответствующий год.

Резерв используется в течение следущего года после его образования, длЯ этого должны быть представлены документы, подтверждающие, что срок исковой давности истёк  или что взыскание задолженности не представляется возможным, тогда:   Д 82 (суб. счёт) К  62.

Если до конца года резерв не израсходован, то он должен быть присоединён к прибыли отчётного года.

Погашаться дебиторская задолженность может не только путём перечисления денежных средств, а можно обратить взыскание по платежам в бюджет, что регламентируется “Порядком бесспорного взыскания недоимки по платежам в бюджет в виде обращения взыскания  на суммы, причитающиеся недоимщику от его дебиторов”- совместная инстр. ГНС , МФ и ЦБ от 1.03.94 г. №80 с изменениями от 19.05.95 г. (Если орг-я не может уплатить налоги, то надо обратиться к налог. органу, чтобы он сам взыскал с должника организации эти суммы) .

 

2.Методика проверки расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, дебиторами и кредиторами.

Аудитор проводит выборочную инвентаризацию расчётов (иногда сплошную, не довольствуясь сведениями предприятия об инвентаризации).

Далее аудитор проверяет сч. 60 по направлениям:

1. Наличие, правильность оформления договоров.

Все расчёты проистекают из договорных отношений (по поставщику и подрядчику). Договор - стороны и обязаности, данные о стоимостом выражении.

2. Правильность отражения операций на счетах б/у.

3. Полнота оприходования ценностей.

Для завуалирования отношений часто оформляются фиктивные договора для прохождения денег по счетам, а ценности не проходят и по роду деятельностивовсе не нужны, поэтому необходима прверка (прход на счета 10, 12).

4. Ценообразование - в договорах цены не соответствуют реальным, поэтому надо проверить обоснованность цен и соответствие их договорам.

5. Наличие аналитич. учёта по сч. 60, проверка тождества записей аналитич. и синтетич. учёта.

При проверке операций в инвалюте необх. установить, проводится ли переоценка. Стоимость обязательств, выраженных в инвалюте, должна быть пересчитана на рубли на момент:

-  совершения операций

-  составления отчётности.

Дата совершения операции - дата возникновения обязательств. Например, если услуга оказана 4-го числа, счет выписан14-го, а предъявлен к оплатре 27-го, то курс берут за 4-е число.

Курсовая разница относится на сч. 83, а в конце года списывается на сч. 80.

 

Тщательно проверяются спорные долги. Ситуация, когда в Арбитр. Суд передаются для принудительного взыскания необоснованные чеки. Чтобы получить от Арб. Суда документ об отказе в удовлетворении, нужно списать дебит. Задолженность, нереальную для взыскания, на убыток.  Т.е. дебиторская задолженность может быть списана на убытки, когда:

- есть исполнительные документы, утвержденные судьёй и возвращённые истцу (должны быть прилдожены к ПД, подтверждающим отнесение задолженности на убыток)

-   есть решение правоохранительных органов на заявление истца о прекращении уголовного дела по поиску прнедприятия-должника.

С баланса списываем, но на забалансовом учете в течение 5 лет, чтобы контролировать возможность взыскания.

 

Счет 62 - направления проверки :

1. Договора поставки.

2. При наличи задолженности - реальна ли она для взыскания.

3. Правильность построения аналитического учета.

При расчетах по сч. 62 возникает задолженность, обеспеченная векселями, поэтому особое внимание уделяется векселям, срок оплаты, которых не наступил, и векселям, по которым не поступили в срок ден. Средства.

4. Тождество записей синтетического и аналитического уч. с выходом на баланс, правильность бух. проводок.

 

Счет 64 “Расчеты по авансам полученным” - направления те же:

1. Обоснованность полученных авансов.

2. Уплата по ним НДС.

3. Наличие ан. Уч.  В разрезе кредиторов.

4. Тождество записей синтетического и аналитического уч.

5. Правильность бух. проводок.

 

Счет 61 - аналогично.

 

Счет 63 “Расчеты по претензиям” - направления:

1. Все претензии подлежат сплошной аудиторской проверке.

Причины претензий:

-  Ошибки проверяемой организации.

Если суммы перечисляются не по тому адресу, то организация должна сообщить сразу в банк об ошибке. Банк может не исполнить платежное поручение, но если в течение банковского дня платёжное поручение исполнено, то - с предприятием.

-  Арифметические ошибки.

Бухгалтер перечисляет большую сумму - отражает на сч. 64 и регулирует в последующих расчетах.

-  Ошибки, выявленные при проверке счетов поставщиков, подрядчиков, транспортных орг-ций (м.б. несоответствие цен и тарифов договорам, арифметические ошибки) - на сч. 63 сумма претензий к поставщику.

-  Получены материалы и товары не соответствующие стандартам.

-  Поставщик нарушил сроки поставки, что привело к простоям.

-  Недостача груза сверх норм естественной убыли.

Претензии, на основе которых осуществляются списания на сч. 63 , должны оформляться в письменной фрме.

Аудитор должен проверить обоснованность, своевременность, правильность оформления документов по претензиям.

  Могут возникнуть претензии к проверяемой организации, тогда аудитор проверяет:

• ·обоснованность;
• ·как возмещен ущерб (если есть виновные лица, то через сч. 73/3).

 

2. Правильность бух. проводок. 

3. Ведение аналит. уч. по каждой претензии.

4. Соответствие аналит. уч. и синт. уч  данным баланса.

 

Счет 76.

Часто используется не “по адресу”. В плане счетов не используется по расчетам, где применяются 60-е (закупки ТМЦ, расчеты с покупателями, авансы).

Проверяется правильность отражения:

1. Депонированной заработной платы. Если ЗП перечислена с расчетного счета на счет в Сбербанке, то бывают случаи указания вымышленных адресов. Если адресат не получает эту сумму, она возвращается назад в организацию, все документы изымаются, и в касссу эти суммы не приходуются. Особенно легко сокрыть суммы, переводимые почтовыми переводами.

Аудитору необходимо проверить правильность указанных адресов, а также наличие в штате работников, которым депонируется ЗП.

2. По счету 76  производятся пречтсления по исполнительным листам (алименты, другие выплаты по решению суда). Аудитор должен проверить обоснованость и правильность удержаний по исполнительным листам и своевременность их перечисления получателю.

3. По счету 76   проходят операции перечисления средств организации в уплату за работников (за содержание детей в детсадах, плата за обучение). Аудитор должен проверить, удержан ли подоходный налог.

4. Аудитор проверяет прпавильность бухгалтрских проводок и соответствие аналитич. и синтетич. учета. 

Не допускается свертывания сальдо, ведется отдельный учет дебиторской и кредиторской задолженности по каждому должнику (по плану счетов с контролем за исковой давностью). Однако бухгалтера иногда свертывают сальдо, чтобы не показать большую дебиторскую задолженность, поэтому аудитор должен внимательно за этим проследить, т.к. могут скрываться большие нарушения.

 

3. Аудит расчетов по совместной деятельности.

Ранее совместная деятельность (СД) была способом избежать налогообложения перемещаемых средств. Сейчас существуют юридические рамки.

В соответствии с новой редакцией 2-ой части ГК, договор о СД является договором простого товарищества.

СД обычно осуществляется без образования юридического лица.

Договор составляется в стандартной форме. В нем участники обязуются соединить свои вклады и совместно действовать для извлечения прибыли или других целей, не противоречащих закону.

Не все организаци и лица могут быть участниками СД:

• · не заключается договор между юридич. и физическими лицами, не являющимися частными предпринимателями;
• · не заключается договор с некоммерческими организациями.

Могут участвовать ЮЛ, коммерческие организации, индивидуальные предприниматели.

Требуется, чтобы при заключении договора о СД указывалось, кто ведет общие дела по СД (руководитель). Это может быть:

• · отдельный участник (остальные товарищивыдают ему доверенность);
• · Если в договоре не указано, то доверенности не нужно, но для совершения каждой сделки требуется согласие всех товарищей (протокол или дополнительное соглашение).

При СД образуется имущество, учитываемое отдельно руководителем и считается общедолевой собственностью:  возникают вопросы содержания, ремонта - все должнобыть отражено в договоре о СД.

В договоре указывается порядок распределения прибыли. Обычно она распределяется пропорционально имущественным взносам, но данная формулировка необязательна - можно распределять пропорционально степени участия  в СД, но все должно быть отражено в договоре.

Нельзя:

• · полностью отстранять кого-либо из товарищей от участия в рапределении прибыли;
• · принять соглашение в договоре, что кто-то из сторон полностью освобождается от покрытия общих убытков.

Часто в договоре опускается вопрос о порядке раздела общего имущества при прекращении СД. Если участники договора предполагают возвратить свое имущество в полной мере- должно быть указано в договоре, если нет - имущество может быть распределено между участниками пропорционально их вкладам, и внесений  можно получить только часть имущества в объеме своей доли.

При проверке руководителя проверяют наличие отдельного учета основной (своей ) деятельности и СД. На счетах денежных средств тоже должна быть аналитика. 

 

( стр. 13-15 )

Аналитические счета к счетам 50,51 и т.д.

Документ по вопросам учета — Письмо МФ РФ от 24.01.94 № 7 “ Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с осуществлением совместной деятельности “ + Положение о бух.учете и отчетности и т.д.

Неободимо вести отдельные учетные регистры.

При совместной деятельности ( СД ) используется не только счет 78.

Руководитель открывает счет 96 “ Целеое финансирование и поступления “/ субсчет “ Общая долевая собственность по СД “.

Поступление средств — по К-ту, корреспонденция со счетами средств ( 01,04,12,41,50,54,52 ).

Внесение имущественных взносов отражается через счета реализации ( 46,47,48 ), а результат этих счетов — через 06 или 58.

Д-т 06 ( 58 ) К-т 78 “ Расчеты с дочерними ( зависимыми ) обществами “.

Денежная оценка вкладов — по согласованию товарищей.

Если балансовая оценка отличается от согласованной, то положительные разницы списываются на счет 87 “ Добавочный капитал “, а отрицательные — на счет       81 “ Использование прибыли “.

Руководитель СД — все поступления отражаются через 96 счет, передающие — через счета реализации.

Если в договоре предусмотрено, что имущество не возвращатся, то используется не 06 ( 58 ) счет, а счет 88 “ Нераспределенная прибыль ( непокрытый убыток ) “, субсчет “ Безвозмездная передача ценностей “ — не предусматривается и выплата денежной компенсации.

При проверке реальности получения взносов должны быть представлены либо авизо об оприходовании имущества, либо накладные + платежные поручения, выписки банка ( денежные средства ) + квитанция к ПКО.

Лимит наличных расчетов — 2 млн.руб. по одному платежу ( между юридическими лицами ).

Ведение всех расчетов производится через счет 78 субсчет “ Расчеты по СД “.

Руководитель ведет аналитический учет по участникам на всех счетах.

Сумму задолженности руководитель отражает по Д-ту 78, свою задолженность — по К-ту 78.

Участники отражают задолженность руководителя по      Д-ту 78,свою задолженность — по К-ту 78.

Если создано или приобретено имущество — отражается в сумме фактических затрат.

Если участник несет затраты по СД и они засчитываются в качестве взноса в общее имущество ( должны быть в рамках договора ) — о затратах сообщается в письменной форме руководителю.

Доходы по СД и затраты учитываются отдельно                 ( Положение о составе затрат ).

Д-т 46 К-т 80 — прибыль от реализации продукции.

Д-т 47,48 К-т 80 — прибыль от прочей реализации.( у руководителя ).

Далее распределяется прибыль :

Д-т 81 К-т 78 — начисление прибыли участникам.

Д-т 78 К-т 50,51 — перечисление прибыли.

Прибыль распределяется до налогообложения.

С 1 января 1996г  Федеральный закон “ О внесении изменений и дополнений в закон РФ “ О налоге на прибыль “ — руководитель ежеквартально обязан сообщать каждому участнику и НИ о доле прибыли, причитающейся каждому участнику СД.

Участники получают прибыль:

Д-т 78 К-т 80 ( обоснование — ежеквартальный отчет руководителя ).

При получении :

Д-т счетов денежных средств К-т 78.

Убытки распределяются между участниками через счета 81,88.

Д-т 81 ( 88 ) К-т 78.

Покрытие убытков : Д-т 78 К-т счетов денежных средств.

Необходимо проверить, на какой срок заключен договор о СД.

Если срок истек — должен быть оформлен возврат взносов участников ( у Руководителя ) и их получение ( у участников ):

Д-т 96 К-т денежных средств

46,47,48 --имущество.

Разница по 46,47,48 отражается через счет 78.

 

Проверка налогообложения при Сд ( налог на прибыль, налог на имущество )

Налог на прибыль — Руководитель перечисляет до налогообложения. Прибыль участников СД зачисляется во внереализационные доходы и включается в валовую прибыль.

Проверить наличие этих операций по налогообложению    ( только после завершения расчетов по налогам можно опять вкладывать средства в СД ).

Налог на имущество — уплачивает участник СД в зависимости от стоимости имущества, которое является объектом налогообложения.

Проверить оприходование имущества и соответствие договору.

НДС — средства, полученные для СД, НДС не облагаются.Средства, переданные для СД, НДС не облагаются. Не облагается доля прибыли каждого из участников. Если происходит реализация продукции, работ и услуг — то облагается НДС в обычном порядке.

 

Остальные налоги платит Руководитель ( налог на пользователей автодорог с объема реализации ) — серьезныеобязанности по предоставлению расчетов в НИ, несет ответственность по неуплате.

4. Особенности аудита предприятий, имеющих обособленные подразделения.

Для расширения и развития пути :

— учреждать дочерние общества;

— уступка части прав другой фирме;

— открыть представительства и филиалы ( может открыть АО ).

Следовательно аудитору надо знать, как изменится и усложнится объем работ.

Филиал осуществляет все функции создавшего его АО, В том числе функции представительства.

Представительство — более узкий круг функций ( представляет и защищает интересы АО ).

Филиалы и представительства не являются юридическими лицами ( ЮЛ ). Об их создании должны быть сведения в уставных документах. Если уставные документы меняются, то филиалы и представительства могут автоматически утратить свой статус.

Филиалы и представительства не имеют баланса и не являются ЮЛ, но они должны пройти государственную регистрацию в местной администрации ( должны быть внесены в реестр ).

Если их надо ликвидировать или вновь организовать — через учредительные документы.

Аудитор должен изучить учредительные документы.

Если филиалы и представительства создаются за пределами РФ — действуют законы иностранного государства, если нет международных договоров.

Филиалы и представительства имеют имущество, которым их наделяет АО, но так как это имущество не ставится на их баланс, то взыскание по долгам ЮЛ может быть обращено на выделенное филиалу имущество, хотя долги могут быть не связаны с деятельностью филиала.

Если филиал имеет долги, то ответственность несет ЮЛ.

Руководитель филиала назначается ЮЛ, руководят по доверенности ЮЛ. Если освобождается от должности — доверенность теряет силу.

Т.о. аудитору надо проверить наличие доверенности         ( записи в учредительных документах недостаточно ).

Т.к. собственник — ЮЛ, то имущество у филиала находится в оперативном управлении ( в доверенности указывается объем полномочий, лимит управляющего филиалом по сделкам, совершаемым от имени ЮЛ; доверенность предъявляется при вступлении в договорные отношения, иначе сделка недействительна/ничтожна ).

Аудитор должен знать, что филиал ( представительство ) может быть выделен на самостоятельный баланс ( для большей оперативной самостоятельности ) — между организацией и подразделением возникают внутрихозяйственные расчеты, дя ведения которых используется счет 79.

Счет 79 — активно-пассивный, может иметь развернутое сальдо, но и свернутое не является нарушением. Счет ведется в филиале и в основной организации, но записи обратные ( если в головной организации — по Д-ту, то в филиале — по К-ту ).

Если несколько филиалов — необходим аналитический учет по счету 79 ( если филиал выделен на самостоятельный баланс ).

При наделении филиала имуществом — проводка К-т 01,04,07,10,12 и т.д. на сумму первоначальной стоимости передаваемого имущества в корреспонденции со счетом 79.

Затем отражается износ по Д-ту 02,05,13 и К-ту 79, а в филиале — обратные проводки — поступление имущества и его износ.

Головная организация может централизованно приобретать материалы, товары и затем передавать филиалам:

Д-т 10,41 К-т 60 — сумма оприходованных ценностей;

Д-т 19 К-т 60 — сумма НДС ;

Д-т 79 К-т 10,41 — сумма переданных филиалу ценностей ;

Д-т 60 К-т денежных средств — сумма оплаты счетов поставщика головной организацией.

Филиал — оприходование ТМЦ:

Д-т 10,41 К-т 79 — поступление из централизованного склада.

Когда товары или материалы поступили в адрес основного общества, а затем переданы филиалу, а расчеты с поставщиком производит филиал со своего расчетного счета, то :

проводки головной организации:

Д-т 10,41 К-т 60 — сумма оприходованных ценностей;

Д-т 19 К-т 60 — сумма НДС;

Д-т 79 К-т 10,41 — сумма переданных ТМЦ;

Д-т 79 К-т 19  — по передаче филиалу - НДС по этим ценностям;

Д-т 60 К-т 79 — перевод задолженности перед поставщиком на филиал.

Проводки филиала:

Д-т 10,41 К-т 79 — оприходование ценностей;

Д-т 19 К-т 79 — сумма НДС по оприходованным ценностям;

Д-т 79 К-т 60 — перевод задолженности;

Д-т 60 К-т 51 — оплата поставщику .

Если обнаруженов учете, что ТМЦ пришли на адрес филиала, а расчеты по ним произведены головным предприятием, то :

проводки у головного предприятия:

- по перечислению средств поставщику филиала, затем филиал должен возместить средства со своего расчетного счета ( т.к. на самостоятельном балансе ): Д-т 51 К-т 79 — возмещение средств.

У филиала :

Д-т 60 К-т 79 — погашение задолженности перед поставщиком головной организацией( увеличение задолженности перед головной организацией );

 Д-т 79 К-т 51 — погашение задолженности.

Записи слрожные, выписки из расчетного счета картины не покажут. Помнить, что все расчеты по счету 79 делаются на основании авизо ( показывает суть расчетов).

Если развита сеть филиалов, может быть , что часть управленческих расходов и расходов вспомогательных служб головной организации передается на баланс филиала,

 

Стр 16-18

И вкл. В себ. П,Р,У филиала.

Если эти расходы произведены целенаправлено за конкретный филиал, то сразу отн. На сч. 79, соотв.  Субсчет, и бухгалтерии филиала передается авизо.

У головного Д 79 К счета затрат 20, 23, 26.

Филиал обратные проводки.

 М. Перед п/ф собственного производства, расходы будущих периодов.

Опред-е фин. Рез. У филиала на самост. Б-се, все его расчеты с бюджетом, формир. Фондов и резервов и т. Д. Опред. В общеустановленном порядке.

Если не им. Самост. Б-са, то гол. П/п обычно ведет все расчеты с фил. На отд. С/сч. — напр., на 10 с/сч. “движ. матер. по филиалу”, на 20 сч. “Затраты по филиалу”.

Проблемы с налог. Зак-вом: вопросы не урег., если филиал не им. Самост. Б-с, а выступает налогоплательщиком.

Пример.

Налог на прибыль

По закону о н/п налогоплательщики — п/п и орг. , явл. ЮЛ, не выдел. на отд. б-с, им. сч. в банке.

Не облаг. Н/п ср-ва, напр. на развит. произ. базы в пределах 1 ЮЛ.

Если филиал не имеет баланс, то головная уплачивает налогтна прибыль, составляет сводный б-с, куда вкл рез-ты деят-ти свои и филиала.

До 95 года гол. орг  расчеты с бюджетом по налогу на прибыль — по месту нахождения, в новой редакции з-на - п/п, в состапв кот входят территориально обособленные подразделения, не им. Самост. Б-с, зачисление нало7га на прибыль - в доходы бюджетов субъектов РФ по месту нахождения филиалов.

Доля прибыли рассчитывается головным п/п

— по удельному весу среднеспис числен-ти работников

— по удельному весу ФОТ

— по уд. Весу ст-ти ОПФ

причем расчет средней величины за период:

ост.на года/2

Соответственно расчитывается н-г от рассчитанной прибыли.

Ответственность за расч. — на ЮЛ, все штрафные санкции за несвоевременное перечисление уплачиваются головной орг.

У гол. орг.   — отдельно расчеты по прибыли своей и филиала. Д. б. представлен также сводный расчет.

— НДС

филиалы и другие обособленные подразделения, им. самост. б-с  и самост реализуемые товары, Р, У являются плательщиками.

* филиаль не м.б. самост. участником  гражданско-правовых отношений (заключать договора, выступать в суде), филиал может выполнять конкретные действия по разгрузке, доставке от имени головной организации.

П. 10 а — не облагаются обороты по реализации П,Р,У одним подразделением организованным для промышленно-хозяйственных нужд другим подразделениям, но из практики НИ известно, что передача материальных ценностей от головной организации филиалам, явл. Плательщиками квалиф. Как оборот, подлеж. Налогообложению НДС.

Не облагаются НДС ср-ва, кот гол. Орг. Перечисляет по целевому назначению филиалу как вторичное распределение прибыли.

4. Аудит расчетов с бюджетом и ВБФ.

Проверки пров. Самост. Фондами.Но аудит д. обяз. вкл.  Эти вопросы для внимательного исслдования, так как это влияет на составление б-са и бухгалтерскую отчетность.

Проверка расчетов по ВБ платежам:

   состав:

— платежи в дорожные фонды

— во ВБФ НИ и ОКР

— платежи в ГОС ВБФ соц стах и обеспеч

Проверка платежей в дорожные фонды и др платежи, расчеты по кот через 67 счет, необх проверить.

— прав-ть опред-я объекта налог-я

— налог на пользователей автодорог — со всего оборота по реализ-и, вкл реализ-ю П,Р,У , им-ва — ошибка, так как надо определить только по данным сч 46.

Ситуация негос образов-х учрежден-й. Платные услуги по обучению — по зак-ну об образов-и  не явл предприн-й деят-ю — см. Инструкцию, все ЮЛ упла-т или нет — все независимо от того, ведут предпринимательскую деятельность или нет — заключение, что н-г на пользователей а/дорог д.б. уплачен

— Правильность применяемых ставок налога

— законность и обоснованность применения льгот по налогам

— своерем-ть , полнота перечисленных взносов

— прав-ть отраж-я на сч 67 и в отчетности

 Проверка расчетов с гос фондами СС и обеспечения алгоритм аудита тот же, особое внимание.-- прав-ть определ-я ФОТ для начисления срах взносов

— прав-ть начисления пособий, пенсий и др. Выплат, за счет ср-в СС

Эти расчеты через 69 счет.

Проблемы:

— ПФ — 1% от начисленной з/пл удержан из з/пл работника

— 28 % начисляются

Отдельные периоды — спор о вкл в облож-е ср-в на оплату по договорам гражданско-правового характера — одно время освобожден-е — аудиторы воспользовались, что позв. удешевить расходы п/п на аудит, на консульт-и, по февраль 1997 — док-т, по кот ДВОУ облаг, действие с января , не все орг-и вовремя учли

— ФОМС — 3,6 %

начисл-ся практически по всем позициям, как в ПФ, кроме вознаграждений по дог-рам гражданско-правового характера, а также на дивиденды.

Если переплаты по командировкам в отношении суточных сверх норм — доход, начисл-ся взносы на ОМС, ПФ.

ФСС

формир-ся на п/п, позволяет расходовать ср-ва

5,4 %

док-т о начислен-и и уплате — виды выплат, по кот взносы не начисляются:

— в  соотв-и с д-рами гражданско-правового характера

Важность проверки правильности расчета выплат из ФСС

— по врем нетрудоспос-ти

— по берем-ти и родам

— по рождению ребенка

— по погребен-ю(5 МОТ)

— по уходу за ребенком по достиж-и 1,5 года

— ФЗ

Все фонды: от уплаты освобож-ся:

— общ-е орг-и инвалидов и наход-ся в их собственности орг-й и учреж-й.

Аудит внутренних расчетов.

 

1. Аудит подотчетных сумм.

2. Основные направления проверки по прочим операциям.

3. Проверка расчетов с рабочими и служащими по з/пл.

1. Аудит подотчетных сумм.

Проводится паралельно с аудитом кассовых операций, хотя обособленный участок учета  и недост док-тов о ведениии кассовых операций, необх-мы и данные авансовых отчетов (хран-ся отд-но от кассовых док-тов, регистрируются, с оправдат-ми док-ми). Если оп-ций мало-- все док-ты м.б. сброшюрованы вместе.

Иногда необходим отд аудит, если много командировок. Иногда сплошным порядком, в отд случаях — выборка, в частности, при проверке командировочных расходов. Если  опытный бух-р — то на первые виды нарушений не много — из 12 м-цев выбир-ся 1-2 мес, где наибольшее количество командировок и пров-ся, либо из каждого ме-ца сделать выборку (первый подход более целесообразный).

Механизм получ-я денег под отчет.

На хоз, командир, представ-е и т.п.,целевое назначение , как и наличные деньги на з/пл, хотя не треб-т их возврата в кассу в определ-й срок — берутся на месяц и в теч-и месяца расходуются.

Есть косвенный регулятор — норматив остатка наличных в кассе, не д.б. превышен-- либо сдать в банк, либо дать под отчет.Наличные деньги по денежому чеку берутся в банке (обычно, в день получения з/пл) и расход в соответсвии с уставной деят-тью. Обычно банк устан-т норматив по этим суммам (указ-ся в кассовом плане )Аудит ор проверяет данные о получении денег на хоз-е и командир-е расходы по выпискам банка и по корешку чека

Проверка расходования в отношении командировок следует пользоваться док-ми:

1. Инструкция о служебных командировках в пределах СССР, утв-я Совмином СССР от 18 марта 1988 г № 351.2. Нормы возмещения командировочных расходов

3. Нормы командировочных расходов на терр-и гос-в — республик бывшего СССР ,утв-н Постановлением Правительства РФ от  19 июня 1994 № 715 + дополнения и изменения.

4. О размерах выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории  зарубежных стран. Приказ МФ РФ от 29 марта 1996 № 34.

Направления проверки счета 71 в отношении командировочных расходов.

1. Правомерность включения в затраты п/п

— имеются ли приказы или распоряжения о направлении в командировку

— им-ся ли командировочные удостоверения с отметкой в месте пребывания

— своевременно ли командировочное удостоверение было представлено ( в теч-и 3-х дней после возвращения)

2. — своевременность и правильность составления авансового отчета, наличие оправдательных док-тов ( без них а/о не имеет силы)

3. Правильность возмещения командировочных расходов.

— суточные

— ст-ть проезда и провоза багажа

— оплата гостиницы или проживания

— расходы по получению заграничных паспортов и виз

— комиссионные при обмене выплаты

Деньги могут быть выданы в гораздо большем размере. Главное, утверждены ли а/о руководителем. Если работник израсходовал на командировку сумму  большую, чем действующие нормы в руб или инвалюте, и этот расход утвержден руководителем, то аудитор должен проверить, включено ли  это превышение

 

КСЕРОКСА - 19,20,21

 

в состав совокупного облагаемого дохода работника ( подох. налог , ФОМС. Пенс )

смотрят дату а\о и рассч.-плат. ведомость на ЗП - отд поощр. и удерж. могут изменить подоходный налог .

Если превышение в СКВ то надо пересчитать в рубли на дату составления а\о (а его надо представить в течении 3-х дней ) по возвращении .

В ПД расходы представительск. и бывают с НДС (оплата жилья...)Если мы включаем в себестоимость , то без НДС , НДС на сч. 19 Если переплата - в счетах суммы больше нормативов то НДС определяется по расчетной ставке , по той сумме расходов , которая может быть отнесена на затраты , а НДС сверх этой суммы возмещению не подлежит (м.б. отнесен по решению руководителя на счет 81)

С 01.01.95 года все нормируемые затраты списываются на себестоимость по фактически произведенным затратам , а для налогообложения эти затраты корректируют с учетом утвержденных норм  и нормативов. Отдельный б\у для налогообложения и просто б\у. Для налогообложения проверить аналитику с разграничением учета затрат.

По Указу Президента с 010197 предложено включать в затраты текущего года по нормам и нормативам , а остальные -в следующем году.

Если не представлены в бухгалтерию документы , подтв А\О , в указанные сроки работником , надо проверить , включены ли указанные суммы в налогооблагаемый доход подотчетного лица - по истечении срока + 3 дня.

В Положении о ведении кассовых операций  срок по  хоз. расходам не оговорен , руководитель должен сам оговаривать в приказе , на какой срок выдаются суммы. Если срок отчета руководителем не установлен , и подотчетное лицо до конца года не рассчиталось , то суммы включаются в налогооблагаемый доход лица , а на руководителя при проверке ГНИ может быть наложен  штраф(2-5 МОТ)

Пров., являются ли подотчетные лица штатными работниками организации ,Если они по договорам подряда , др. гражд-правов. д-р -не может быть отнесен на затраты.

Проверить ,определен ли круг лиц ,кот. выдаются деньги под отчет .(не получали ли деньги лица , которые ранее получали и не отчитались.

Затраты лиц по договорам гр.-пр. характера могут быть включены в сб\ст если факт поездки не считается командировкой.(командир. вкл. в доход)

                                               Загранкомандировки

- При проверке правильности определения суточных :

• · выезд и возврат в тот же день - суточные выплачиваются 50%
• · при направлении раб. в ком. в две или более страны , суточные в день перемещения из одной страны в другую выплачиваются из рамера 100% по нормам той страны , в которую направляется работник и , как правило , в валюте страны убывания (м.б. в долл. США)
• · если работник получает под отчет ин. валюту и д. б. остаток ( не все подтверждено расходными документами ) то возврат  в кассу обязательно в ин. валюте.

 

 Проводки при выдаче валютных средств через 71 и 50 сч. , проводят через отдельную валютную кассу , нужно проверить отд. касс. книгу , все документы , отд. хран. , нумерацию отдельную П и РКО.

На момент совершения операций , должен быть пересчет валюты по курсу ЦБ. Нужно также проверить совершен ли пересчет остатков средств на день совершения операции по курсу ЦБ.

 

ОТНЕСЕНИЕ НА СБ/СТ ПРЕДСТ, РАСХОДОВ

- проверить наличие сметы представительских расходов на год , утв. рук-ом (м.б. запланир на год и осн . мероприятия , хотя это часто невозможно )

- исполнение сметы д. б. подтверждено наличием  документа  , по к. по каждому мероприятию указывается :

• ·дата
• ·место проведения
• ·программа
• ·приглаш . лица и участники со стороны п/п
• ·фактическая величина расходов

Сприложением оправдательных документов :

• чеков
• счетов

 

2. Основные направления проверки по прочим операциям.

 

 

Сч. 73  с\сч 73-1 “Расчеты за товары проданные в кредит “

                    72-2 “ Рассч. по предост. займам “

                    73-3 “ Расч. по возмещению материального ущерба “

 

73-1 Документ “Правила продажи гражданам товаров длительного пользования в кредит “, утв. постановлением Правительства РФ №895 от 09.09.93

73-2 Правильно ли оформлены займы- ГК ст. 807,809,814 - д.б. заключен договор займа. Просто заявления с просьбой о выдаче займа - недостаточно .

Дог-р : порядок и сроки погашения займа

             порядок досрочного погашения с случае увольнения

      если целевой заем - то работник д. предоставить информацию о целевом использовании средств .

Средства м.б. получены через банк тогда 73-2  корреспондирует с 93 сч. и отражается как кредит банка для работников

М.б. получен через кассу

Если получ. кредиты своевременно не погашенны , по истечении  срока ИД спис. за счет п\п для ухода от налогообложения ФЛ

73-3 Если есть операции , необходимы доп. документы :

-” методичес. указания . по инвентаризации имущества и фин. обяз.”, т.к материальный ущерб обычно обнаруживается при инвентаризации , все расчеты должны быть подтверждены результатами инвентаризации

- “Положен. о мат. отв. раб. и служ. за ущерб причиненный предприятию “, утв МФ СССР  1976 г. № 61-П

- “ Об утв. должностей и работ , выполн. раб. , с к. п\п -ем  могут заключаться письменные договора о полной материальной ответств.” от 22.12.77 , утв. Госком. по труду   №447/24

- Для торгового п/п - “Перечень работ  для выполнения которых может вводиться коллективная ( бригадная ) ответственность , утв . Госком. по труду СССР 1981 №259/16 - 59

 Основные направления проверки  :

- Выявление причин возникновения мат. ущерба

Обычно : 

• несоблюдение условий хранения имущества
• несвоевременное проведение или отсутствие инвентаризаций
• не заключены договора о материальной ответственности ( за ден. ср-ва, за им-во.)

- Проверка полноты отнесения на виновных лиц сумм недостач , хищений и растрат.

- Правильность проведения инвентаризации и оформления ее результатов , порядок регулирования выявленных при инвентаризации  недостач и потерь.

Если операций по 73-3 нет , а есть  недостача отнесенная на виновных лиц , а списана ошибочно за счет сб/ст , то удержание из  з/п работников не более 50 % от начисленной за месяц .

- Правильность оформления  бухгалтерских операций , ведения аналитического учета , правильность бухгалтерских проводок , отражения в балансе.

Проводки : Списание по результатам инвентаризации недостач - если виновник выявлен 73-3 и получаем в кассу , либо удерживаем с з/п работников

При выявлении прошлых недостач - 84

найден виновник-73

Оформление:

74 - документы инвентаризации

73-3 - расследование , приказы о взыскании сумм .

3. Проверка расчетов с рабочими и служащими по з/пл.

 

Работы под час трудоемкие . З/П - существенный элемент затрат п/п  , с ней связаны все начисления . З/П связана с исчислением с/с , прибыли , налога на прибыль.

З/П- важный участок аудиторской проверки .

Главная задача аудитора - проверить соблюдение норм - правовых актов при начислении ОТ , пособий , правильность расчета удержаний , полноту отнесения на сб/ст выплат работникам , правильность ведения учета .

В основе проверяются данные сч.70 “Расчеты с персоналом по оплате труда “, где отражается как з/п штатных работников , лиц по договорам различного характера .

Если привлекаем к выполнению работ работников других фирм , то учет на счетах 76 ,60 , а если выдается з/п через кассу , то сч. 70

Можно исп. сч . 88 “Нераспр. прибыль .” с/сч “Фонд потребл.”

сч. 76  при депонировании з/п

сч. 69 проверить соответствие записей по 69 и 70 в части полноты начисления различных выплат , по которым производятся отчисления в фонды .

 

ПЕРВИЧНЫЕ ДОКУМЕНТЫ , используемые при проверке :

1. Приказы по п/п о назначении на работу или договора подряда  и другие договора гражданско- правового характера .

Должны знать перечень штатных и внештатных сотрудников , могут ли лица быть подотчетными ...

На каждого работника заводятся л/сч. рабочих , куда заносятся все операции и которые хранятся не менее 75 лет . (для пенсии ).

1. 2.       Сводный ПД- расчетно-платежная ведомость. Может быть отдельно расчетной и платежной.
2. 3.       П/п должны вести табельный учет рабочего времени. Аудитору должны представить табель, чтобы можно было определить правильность расчетов по зарплате.

 

                   Если работа сдельная, то должны быть наряды.

Должны быть представлены расчетные метки на оплату отпусков;

n  метки о временной нетрудоспособности;

n  приказы и распоряжения о выплате премий и единовременных вознаграждений.

                   Аудитор начинает проверку с данных финансовой отчетности и счетов. В балансе отражаются остатки по расчетам с работниками и служащими и соответственно остатки по начислениям в ФСС и по расчетам с бюджетом. Остатки - обычно в каждом балансе. Делается проверка соответствия, определяются суммы между собой ( остатки по 70 сч. И переходящие остатки по 69 сч.).

                   При проверке подоходного налога учитываются льготы. Начисление з/пл происходит концом месяца, а выдача - началом следующего. Обычно бывает остаток на момент составления отчетности.

                   Данные баланса сверяются со сч. 70 на дату, либо проверяют компьютерные распечатки, м/о, Гл. Книгу. А также сверяют сч. 70 с данными расчетно-платежной ведомости.

                   Проверяют достоверность и правильность расчетов по з/пл с их оформлением в ПД.

                   Если сдельная оплата труда - проверяют качественные и количественные показатели работы, правильность применения норм и расценок. Эта работа трудоемкая и обычно осуществляется выборочная проверка. Но если заключен договор с организацией, имеющих в штате большое количество рабочих, то заранее должны учесть трудоемкость проверки данного участка и необходимо привлечение специалистов: часовщик и юрист.

                   Проверка ПД:

n  наличие подписей тех должностных лиц, которые имеют право распоряжаться средствами. РПВ подписываются руководителем, может подписывать заместитель.

n  заранее должны иметь образцы подписей руководителей.

n  все документы должны быть установленной формы, либо если это невозможно по специфике п/п, то должны быть разработаны формы, пописаны руководителем и оговорены в учетной политике.

n  правильность заполнения всех реквизитов.

n  отсутствие неоговоренных исправлений.

n  не должно быть подчисток.

n  при выдаче з/пл по ведомостям все документы должны быть погашены штампом «оплачено», все РПВ должны иметь штамп, чтобы не было повторных исправлений, если нет - проверить не использовали ли повторно в прошедшем периоде.

n  не повторяются ли в различных ведомостях одни и те же данные. Но может быть, если по совместительству на том же п/п.

n  правильность арифметических подсчетов (обычно проводится выборочно, но если штат небольшой, то проверяется полностью).

                   Ситуации:

 

1. 1.       Аудитор выявляет, что из-за неверного применения законодательства, с разрешения администрации работнику переплатили, то по переплаченным суммам за работником образуется долг, с работника эта сумма не удерживается, а относится на убытки. Если переплата из-за счетной ошибки, можно удержать с работника сумму переплаты, но не позднее, чем через месяц.
2. 2.       Производственное п/п со сдельной оплатой труда должно знать, какие доплаты при отклонениях от нормальных условий труда, сверхурочные, брак простои, праздничные дни, за работу в ночное время - КЗОТ.
3. 3.       Выплаты за неотработанное время в соответствии с законодательством (отпуска, больничные, дни явки в суд) рассчитываются в соответствии с нормами исчисления среднего заработка, куда ежегодно вносятся изменения и выходит новый документ (средний заработок - за 3 месяца).
4. 4.       Начисление и выплата пособий по временной нетрудоспособности зависят от непрерывного стажа работы - до 5 лет - 60% заработка; до 8 лет - 80% заработка; свыше 8 лет - 100% заработка. Минимальный размер по временной нетрудоспособности не должен быть меньше 90% МРОТ, а максимальная граница - за каждый день не должна превышать двойной суммы дневного заработка, рассчитывается на основе должностного оклада или двойной дневной тарифной ставки рабочего-сдельщика или повременщика.

Пособия по временной нетрудоспособности выплачиваются в 100% размере:

n  при отпусках по беременности и родах;

n  по болезни подростка моложе 16 лет;

n  по болезни работника, имеющего на иждивении 3 и более детей в возрасте до 16 лет;

n  профессиональное заболевание и травма;

n  по болезни инвалидов ВОВ и приравненным к ним лицам.

Должны быть документы, подтверждающие эти льготы.

                   Больничный листок должен быть подписан уполномоченным на это лицом. Раньше подписывал профгруппорг.

Проверяются как хранятся больничные листы, наравне с денежными документами в сейфах. Там же хранятся все документы, представленные для выплаты пособий.

Пособия сейчас назначаются вне зависимости от членства в профсоюзе.

Расчет пособий происходит исходя из среднего заработка, но в него не включаются премии, не входящие в ФОТ, или носящие единовременный характер.

 

Следующий этап проверки - удержания из з/пл.

Существуют перечни удержаний, которые могут быть произведены без согласия работников:

n  подоходный налог

n  ПФ 1%

n  по ранее выданному авансу

n  суммы, излишне выплаченные вследствие арифметической ошибки

n  суммы, вычтенные в погашение задолженности по подотчетным суммам

n  оплата за жилье и коммунальные услуги, если производится через п/п по заявлению работника.

Документируются:

n  заявления и другие документы по возмещению мат. ущерба (акт комиссии, приказ по п/п ил распоряжение директора);

n  удержания за товары, полученные в кредит;

n  за подписку на газеты и журналы (квиток);

n  по исполнительным документам (решение суда);

n  за брак (подтверждают вину).

Все другие удержания - только с согласия работника.

Подоходный налог удерживается в соответствии с Инструкцией № 35 от 29.06.95 с изм. и доп.

Не подлежат выплаты, не входящие в СГД:

пособия по беременности и родам;

все государственные пособия, кроме пособий по временной нетрудоспособности, в т.ч. по уходу за больным ребенком, которые вкл. В СГД.

При командировочных выплатах:

не включаются суточные в пределах норм и другие фактические произведенные документально подтвержденные расходы, которые компенсируются работникам;

сверх норм суточные вкл. в СГД;

не включаются суммы матер. помощи, только если они оказываются в связи со стих. бедст. и др. чрез обст. и если есть документы - решения органов исполнительной власти и местного самоуправления;

другие суммы мат. помощи не облаг. только в пределах 12 МРОТ - могут быть выданы по месту основной работы и вне ее. Исключение составляют выплаты - мат. помощь в связи со смертью членов семьи (супруг, дети и родители) - не облагаются полностью и могут быть оказаны из фондов п/п (ЧП), либо пособия на погребение из ФСС в размере 5 МРОТ.

 

ОС приобретаются у ФЛ: им выплачиваются ден. ср-ва, не облагаемые подоходным налогом в определенных лимитах, сверх облагаются.

Квартиры, дома, дачи, садовые дома, земельные участки - 5000 МРОТ; прочее имущество - 1000 МРОТ.

Как и при мат. помощи, при выдаче подарков и призов

 

СТР  25-27 (?)

 

полученные дивиденды облагаются подоходным налогом, но если передаются в качестве инвестиций - то не облагаются.

 

Если заработок > 12 млн., то надо подавать декларацию. Налог не уплачивают с сумм, перечисленных на благотворительные цели (квитанция или корешок ПКО, документ подтверждающий, что учреждение - благотворительное и частично или полностью финансируется из бюджета).

 

Санкции за неправильный расчет и несвоевременное перечисление предприятием - 10%  штраф + пени 0,5% за день просрочки. С физических лиц, зарегистрированных в качестве предпринимателей - пени 0,3%.

 

Также проверяется правильность заполнения расчетно-платежных ведомостей, проверяется правильность синтетического учета по счету 70 и других счетах;

 

Премии не входят в ФЗП - а за счет чистой прибыли - 88/ 81 счета. Стоит посмотреть производят ли дополнительные удержания подоходного налога с сумм превышающих нормы (например командировочные расходы).

 

Наличие соответствующих затрат на счете 70 при депонировании или удержании по исполнительным листам.

 

Если ЗП через сч. 70 по договорам гражданско-правового характера, то могут быть следующие проблемы:

- предостав. документ " Трудовое соглашение" - что это - штатный, нештатный сотрудник. Соглашение - синоним трудового договора, контракт - правильно для штатных.

- может быть путаница в начислении в ФСС и обеспечения.

- договоры на  -членов трудового коллектива, не подчиненных правилам внутреннего распорядка, сами распределяют свое время и ответственны за конечный результат. К договору подряда должен быть оформлен приемо-сдаточный акт со всеми подписями и печатями.

 

Если берут в штат - основной документ - КЗОТ( определяет отношения к работодателям);

По договорам гражданско-правового характера - ГК.

 

Форма ответственности:

- штатный несет ответственность за прямой действительный ущерб, причиненный по собственной вине;

- подрядчик... - может быть возложена имущественная ответственность не только за прямой ущерб, но и за упущенную выгоду, штрафные санкции (если есть в договоре);

- в штате - взнос в ФСС - пособия;

- договорник - не имеет права на пособия на предприятии, где получает ЗП.

Часто основной заработок - не по месту основной работы. Они могут самостоятельно застраховаться в отдел. ФСС и  самостоятельно уплатить взносы по ЗП, полученной по договорам гражданско-правового характера - там получают пособия по соц. страхованию.

 

Пенс - с договоров гражданско-правового характера идет уплата средств. Изменения - с введением в действие II части ГК - ДВОУ - и до 01.01.97 могут не производиться удержания и начисления в ПФ, 11 февраля это положение ликвидировалось и с ДВОУ должны производиться отчисления в ПФ.

Новый закон от 01.01.97  - документ по которому суммы с ДВОУ не подвергаются начислению пени, хотя ПФ уже выставили инкассо.

По ДВОУ - удержания только в Пенс, не удерживаются в другие фонды.

 

Д-р строительного подряда - должна быть смета расходов. При ДВОУ субподрядчик не может участвовать в работе, по ГК - работа должна быть выполнена лично.

 

Услуги подрядчика выполнены некачественно - если на результаты работы не установлен гарантийный срок, и заказчик выявил недостачу - может предъявить претензию в течении 2-х лет, при строительстве - 5 лет со дня передачи результатов работы, если иное не оговорено в договоре или законодательстве.

 

При заключении ДВОУ на аудит должна быть приложена лицензия аудитора, другие услуги - другие лицензии .

 

ЗП выдается товарами:

Пока не существует документа МФ, регулирующего такие отношения, но аудитор может исходя из Плана счетов порекомендовать порядок учета.

 

- нет средств на выдачу ЗП, должны сначала депонировать. Сч. 70 закрывается на сумму не выданной ЗП, а после на счет 76 суб/сч. "Депонир"

- принимается решение руководства о  выдаче товаров  в погашение задолженности по ЗП - записи по Д 46 К 41(40). С 76 на 46 списывается сумма выданных товаров по продажным ценам, включая НДС и акцизы - Д 76 К 46;

- при постоянной выплате ЗП продукцией сч. 76 может не применяться, расчеты могут вестись на сч.70.

 

Выдача натуральной помощи из профсоюзных средств: в ПФ начисляют со всех выплат, начисленных работнику работодателем, а профсоюз не является работодателем, следовательно начисления в ПФ не производятся.

 

 

АУДИТ УЧЕТА ЗАТРАТ, ВЫПУСКА ГП, ЕЕ ОТГРУЗКИ И РЕАЛИЗАЦИИ

 

1. Аудит затрат

2. Аудит ГП

3. Аудит отгруженной и реализованной продукции.

 

1. Аудит затрат

Начиная с данных отчетности, поскольку основная задача - подтвердить ее. Затраты - показываются не моментный , а интервальный - нет в балансе. Есть ост. НЗП, но они не потребляются в данный момент.

 

Ф № 2 "Отчет о финансовых результатах и их использовании" - отдельные обобщающие данные о затратах.( Отчет о прибылях и убытках).

 

Приложение к бухгалтерскому балансу, табл. 6 "Затраты, произведенные организацией" - в разрезе элементов.

Ф№2 стр. 020, 030, 040 -  с/сть реализованной П,Р,У

                                                                  - коммерческие

                                                                  - управленческие

Аудитор сверяет эти данные с данными по 20, 26, 43 счетов. Коммерческие расходы списываются на реализацию со 2-го квартала 96г. С 01.01.96 допускается списание общехозяйственных расходов непосредственно на сч. 46 (позволяет избежать распределения общехозяйственных расходов). Но это должно быть отражено в учетной политике. Если предусмотрено, то записывается в стр.040 Ф№2 .

Аудитор сверяет ее данные с данными сч. 26.

 

Если в УП не предусмотрено - стр.040 остается не заполненной, а доля общехозяйственных расходов, приходящаяся на с/сть реализованной продукции, списывается и включается в суммы,  показываемые по строке 020.

 

Аудитор проверяет, какой способ отражения реализации применяет предприятие (оп отгрузке или по оплате).

Указ Президента - изменения в Указ 685( - № 283 " О внесении изменений в Указ 685). То, что отражено в пункте 7 - переход на метод начислений - передвинут с 01.10. 96 на 01.01.97.

 

Проводки при методе начислений:

Д62 К46 - отгрузка

Д46 К счетов затрат - списывается фактическая с/сть

Д46 К68 - начисление НДС по облагаемым Т,Р,У

Д46 К26-  если предусмотрено такое списание в УП

Д46 К 43 - списание коммерческих расходов

Д46 К 80 -отражен финансовый результат

 

Проводки при кассовом методе

Д50 -К46 - поступление выручки

Д46 К68 - начисление НДС

Д46 К45  - списание фактической с/сти реализованной продукции

Д46 К26 - если отражено в учетной политике

Д46 К43 - списание коммерческих расходов

Д46 К 80 - отражен финансовый результат

 

После этой общей сверки необходимо детальное изучение ведения учета затрат.

Указ 685 - большие изменения в учете затрат, п.3. Действие перенесено на 01.01.98 .

 

Затраты, образующие с/сть, группируются по элементам:

- материальные затраты

- затраты на оплату труда

- отчисления на соц. страх.

- амортизация ОС

- прочие

 

Состав и величину  этих затрат аудитор проверяет в ходе тематических аудиторских проверок. Так, правильность списания затрат на материалы на производственные нужды проверяется при проведении аудита производственных запасов.

 

Правильность отнесения на себестоимость ЗП и отчислений на социальные нужды проверяется в ходе аудита расчетов с рабочими и служащими и аудит расходов с ФСС и обеспечением.

 

Правильность включения в себестоимость амортизационных отчислений - при аудите ОС.

 

Прочие затраты  -при аудите кассовых операций, операций на расчетных и валютных счетах. Необходимо посмотреть сч.10 и другие счета затрат, обращая внимание на отдельные наиболее сложные моменты (хотя проверка по ним уже осуществлялась в других разделах аудита):

- включались ли в с/сть % за пользование заемными средствами;

- оплата %-ов по полученным кредитам банков;

- оплата  % по кредитам поставщиков, при условии, что эти поставщики - сами производители ТРУ, которые они предлагают, а не посредники;

- % при оплате финансового лизинга (по кредитам и по займам других предприятий);

- оплата % по кредитам, полученным на приобретение ОС, НА в с/ть включаться не должны. До 01.01.95 включались в пределах учетной ставки ЦБ, увеличенной на 3 пункта. Сумма сверх этого источника относилась на уменьшение источников финансирования (сч.81/88).

С 01.01.95 внесены изменения в положение о составе затрат - отдельное ведение бухгалтерского учета и  налогового учета. В с/ть продукции включается вся сумма %-ов по банковским кредитам - для целей бухгалтерского учета; для целей налогообложения - в с/сть включается только суммы %-ов в пределах учетной ставки, а выше - относятся на сч.81/88.

 

К счету 26 (44) должны быть открыты субсчета, показывающие затраты, учтенные при расчете налогооблагаемой прибыли и не учитываемых при налогообложении.

 

Использование оценки обязательств по полученным ссудам. Способ должен быть отражен в Учетной политике:

I - с учетом причитающихся к уплате на конец периода  %-ов;

II - без учета %.

 

Нарушение  - предприятие пользуются старыми указаниями по заполнению форм отчетности. В них было предусмотрено использование сч. 31 для учета задолженности банку по %-ам.

В результате завышается величина обязательств предприятия и финансовое положение выглядит хуже, чем есть на самом деле.

 

Аудитор должен проверить, возвращена ли была ссуда в срок, т.к. от этого зависит отнесение % по ней на затраты. Проверить, была ли предоставлена  письменная отсрочка предприятию - если да , то ссуда считается пролонгируемой, и % по ней могут быть включены в затраты в отчетном периоде. Если нет, то %-ы включается в субсчет 26-2 или 44.

 

Часто учетная ставка ЦБ за время пользования кредита изменяется. Надо ли производить пересчет %-ов ? Этот пересчет производится по пролонгируемым договорам или если это предусмотрено в кредитном договоре.

 

Ссуда в инволюте - аудитор должен использовать ставку LIBOR. Сначала эту ставку нужно предварительно увеличить на 3% (положение 552+ 661), но с ЦБ не было согласовано, - совместное письмо Минфина, ГНС, ЦБ, согласно которой затраты для целей налогообложения следовало принимать в размерах , не превышающих 15 % годовых (№224 от 04.01.96) - действует до 01.02.96.

 

Представительские расходы.

Существуют нормативы соответствует ли сумма, включенная в затраты, величине норм.

На эту сумму должна быть составлена и утверждена смета на отчетный год, должен быть отчет. Если официальный прием - дата, место, приглашенные лица, участники со стороны организации - отчет и указанная величина расходов с приложением оправдательных документов. Смету можно составить в крайнем случае задним числом. Представительские услуги - транспорт, буфетное обслуживание, приобретение сувениров, переводчики, не состоящие в штате.

 

Затраты на обучение.

В пределах норм. Должен быть заключен договор с учебным заведением, а учебное заведение должно иметь лицензию.

 

Расходы на бензин

Проверить наличие автотранспортных средств на балансе, и, чтобы они использовались в процессе производства .

 

страницы 26-31

 

Страницы 32-34

 

Что отражается на счете 80, 81, а что включается в себестоимость по налогам.

Проводка Д 80 - К 68 - уплата:

Þ      налога на прибыль

Þ      сбора на нужды образовательных учреждений

Þ      налога на рекламу

Þ      налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы.

За счет чистой прибыли Д 81 - К 68:

Þсбор за право продажи вино-водочных изделий

Þсбор со сделок по купле продаже иностранной валюты, совершаемых на бирже

Þсбор за право торговли.

Проводка Д 08 - К67:

Þналог на приобретение автотранспортных средств

а также :

Þдругие налоги, относимые на счета 26. 44 в корреспонденции со счетом 67.

Проводка Д "Счета затрат" - К 68:

Þземельный налог.

 

 

Методика аудита результата от реализации продукции, работ и услуг.

 

Аудитор должен подтвердить правильность бухгалтерской отчетности (именно отчета о финансовых результатах), интервальный, а не моментный показатель (в балансе не отражается) Þ сопоставляются данные бухгалтерского учета по счету 46, должны быть подтверждены соответствующими расчетами, первичными документами, приказами, договорами.

Определяется, какими методами рассчитывается выручка (по Приказу об Учетной политике).

Валовая прибыль зависит от правильности расчета фактической себестоимости.

Правильность расчета остатков НЗП.

От этого зависит правильность определения налогооблагаемой прибыли Þ общее финансовое состояние и правильность расчетов с налоговыми органами.

Большинство предприятий платит авансовые платежи в бюджет, исходя из предполагаемой прибыли Þ насколько обоснованы (возникает вопрос об обоснованности расчета) Þ аудитор использует данные договоров на поставку (предполагаемый объём реализации работ, продукции, услуг), гарантийные письма на оплату и плановые калькуляции себестоимости единицы продукции.

Создание резерва по сомнительным долгам Þ соблюден ли порядок его создания. Сомнительный долг - дебиторская задолженность, которая не погашена в срок и не обеспечена дополнительными гарантиями. Создается в начале года по результатам инвентаризации, при условии, что это предусмотрено в учетной политике. Если в течение года резерв не использован, то его остаток присоединяется к прибыли.

Если есть бартерные операции проверяется, все ли прошли через счет 76 (может пройти через сч 40, 41 и т.п. , минуя счет 76). От этого зависит правильность общего результата от реализации.

Если предприятие ведет ВЭД, надо проверить, отражена ли продажа иностранной валюты через счет 48, и соответствует ли налогообложение.

По счету 43 проверяется правильность распределения расходов, учтенных на этом счете, между реализованной продукцией (если выручка определяется "по оплате") и остатками отгруженной, но еще не оплаченной продукцией.

Если ремонт основных средств производится хозяйственным способом согласно смете, должна быть подсчитана выручка от произведенного капитального ремонта и отражена на счете 46 (или Ремонтное хозяйство).

При прочей реализации необходимо помнить, что Прибыль = (продажная цена - первоначальная стоимость/ остаточная стоимость имущества (для ОС, НМА, МБП) )*I_{дефлятор.} I_{дефлятор} рассчитывается органами статистики и публикуется.

Проверяется, правильно ли отражены убытки от прочей реализации Þ убытки должны быть возмещены за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

 

Проверка прибыли и убытков о внереализационных операций.

 

Доходы/ убытки штрафов, пени, неустойки за нарушение хозяйственных договоров - надо сличить их величину с указанными в договорах и проверить соблюден ли порядок предъявления претензий.

Если они отнесены на счет 80, т.е. на прибыль до налогообложения, то, очевидно, их сумма влияет на налог га прибыль. Определяется какие отнесены на счет 63. Сначала санкции отражаются на счете 63, и при получении они отражаются по счету 63 в корреспонденции со счетом 51.

В состав доходов от внереализационных операций включаются доходы от сумм на депозитных счетах. Следует проверить, соответствует ли договору сумма поступивших процентов по депозитам. Аналогично по процентам от предоставленных заемных средств.

Содержание договора с банками, где находятся счета организации (банк перечисляет % за пользование остатками денежных средств).

Доходы от курсовых разниц с начала года (1997) подлежат налогообложению, следовательно, необходимо проверить правильность их отражения.

Списание потерь от стихийных бедствий Þ должно быть решение соответствующих компетентных органов о их наличии.

Поступления в качестве арендной платы Þ проверка арендных договоров.

В состав доходов может включаться прибыль от совместной деятельности. С начала производится распределение прибыли, а затем каждая организация уплачивает налог на прибыль.

При списании долгов и дебиторской задолженности на убытки следует помнить, что общий срок исковой давности - 3 года, но есть Указ Президента от 20 декабря 1994 года № 2204 "Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг" Þ предоставляет срок исполнения обязательств по расчетам - 3 месяца с момента фактического получения товаров Þ необходимо контролировать этот срок. Если суммы не истребованы кредиторами,   списываются по истечении 4-х месяцев как безнадежная дебиторская задолженность на убытки предприятия-кредитора.

Эта сумма не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Списание расходов по содержанию законсервированных объектов и мощностей Þ должно быть решение правительственного органа о консервации объектов, или решение акционеров. Аудитор проверяет, действительно ли эти расходы связаны с консервацией.

Правильность списания убытков от недостач и хищений. Необходимо проверить, надлежащим ли образом это оформлено или акт о несостоятельности должника, решение суда. Нельзя списывать на убытки по результатам инвентаризации. (?)

 

Аудит формирования фондов и резервов.

 

Основной момент - формирование УК (см. Тему "Аудит УК").

Создание резервного капитала Þ проверка уставных документов (создается если есть законодательные документы и если это предусмотрено в учредительных документах).

Добавочный капитал - субсчета. В некоторых случаях эти счета используются для отражения:

Þприроста стоимости имущества в результате переоценки

Þбезвозмездно полученного имущества.

 

Создание резервов (фондов) накопления, потребления - учредительные документы, учетная политика и законодательство.

Образование и использование резервов может быть:

Þна ремонт ОС

Þна оплату отпусков

Þна выплату вознаграждений за выслугу лет

Þпо сомнительным долгам и т.п.

Должно иметь отражение в учетной политике. Следует проверить их целевое использование, а также, как предприятие поступает с остатками резервов:

Þрезерв для ремонта ОС Þ неиспользованный остаток может быть присоединен к прибыли, либо перенесен на следующий год (если предусмотрен ремонт по срокам с конца отчетного года до конца следующего).

Используется для проверки счет 89 "Резерв по предстоящим расходам и платежам".

 

 

Общие понятия банковского аудита

В ходе аудиторских проверок банков рассматривают:

1. 1.    Различные стороны экономической деятельности кредитной системы.
2. 2.    Все хозяйство, обслуживаемое банком.

Перед началом аудиторской проверки на основании предварительного анализа финансовой отчетности определяется перечень вопросов, подлежащих проверке. Перечень согласовывается с руководством банка, он может включать полную проверку всей деятельности банка или отдельных направлений этой деятельности. При этом аудитор имеет право:

1. 1.    Получать от руководителей банка все документы, касающиеся деятельности банка.
2. 2.    Присутствовать на заседаниях правления, собраниях акционеров при условии, что обсуждаются вопросы, интересующие аудиторов.
3. 3.    Требовать от любого сотрудника банка любую информацию о деятельности банка.
4. 4.    Все первичные документы бухгалтерской отчетности могут проверяться в любом порядке и в любое время, удобное для аудиторов.

Обязанности аудитора: помимо обязанностей для общего аудита в их число входит предоставление информации правоохранительным органам и финансовым органам ЦБ в случае обнаружения злоупотреблений.

Примерная программа банковского аудита:

1. Контроль за ведением банковского дела в соответствии с законами и нормативными документами, уставом банка, решениями общего собрания акционеров и решениями правления банка.
2. Оценка экономической целесообразности и качества формирования и размещения капитала, кредитных ресурсов, рациональности использования материальных и трудовых ресурсов.
3. Прогнозирование и определение перспектив развития банковского дела.
4. Обследование и анализ с целью определения финансовой устойчивости и конкурентоспособности банка, степени ликвидности баланса, уровня рентабельности проводимых операций, контроль за соблюдением сохранности акционерной собственности банка.

Аудиторская проверка банка начинается с проверки достоверности баланса. Это достигается путем сверки данных аналитического учета с данными синтетического учета. Проверяется достоверность остатков и правильность отражения соответствующих операций на соответствующих счетах.

Одним из показателей банковской стабильности является качество активов, следовательно, аудитор должен проверить и убедиться в точности определения величины активов банка и акционерного капитала, выявить безнадежные и сомнительные долги и установить, насколько внутренний контроль обеспечивает безопасность активов.

После завершения данного этапа проверки, аудиторская проверка может сводиться к следующим направлениям:

1. 1.    Аудит кассы и кассовых операций.
2. 2.    Контроль за правильностью формирования уставного фонда.
3. 3.    Проверка состояния корреспондентских счетов и бухгалтерской отчетности.
4. 4.    Контроль кредитных и расчетных операций.
5. 5.    Анализ доходов и расходов банка.
6. 6.    Проверка правильности и своевременности уплаты налогов.

При аудите кассы прежде всего снимаются остатки денежных средств, сразу же составляется акт о сумме наличных денежных средств и соответствии этой суммы данным бухгалтерского учета. Одновременно проверяется полнота оприходования и списания денег по документам, приложенным к кассовым отчетам. Особое внимание уделяется состоянию охраны, оснащенности кассы и других помещений банка техническими средствами защиты, обеспечению сохранности денег и ценностей.

При контроле формирования уставного фонда аудитор прежде всего проверяет законность и своевременность формирования фонда. Кроме того, осуществляется проверка фондов, составляющих средства банка (резервный фонд, страховой фонд, валютный фонд). Проверяются операции банка по привлечению и использованию заемных средств, по продаже и покупке ресурсов. Особое внимание аудитор должен уделить проверке обоснованности установленного уровня процентных ставок и комиссионного вознаграждения.

Важно тщательно проанализировать и корреспондентский счет, так как именно этот счет является синтезирующим показателем платежеспособности банка. При этом аудитор обращает внимание на величину остатка по корреспондентскому счету. Наличие отрицательного остатка всегда свидетельствует о том, что банк осуществляет операции сверх имеющихся у него кредитных ресурсов. Аудитор обращает внимание не только на величину остатка на корреспондентскому счету, но и на время, в течение которого этот остаток имел место быть, так как по величине отрицательного остатка в течение длительного времени можно сразу судить о величине прибыли. Если отрицательный остаток по корреспондентскому счету имел место в течение длительного периода времени, это снижает прибыль банка, так как ЦБ взимает высокие штрафы.

При проведении аудиторской проверки аудитор может использовать произвольную группировку статей баланса. Целесообразно также проводить встречные проверки в организациях по вопросам, входящим в компетенцию банка.

При выявлении финансовой несостоятельности клиентов, которое может привести к существенному ущербу для КБ, аудитор, исходя из нормативных документов, имеет право потребовать пересмотра деловых отношений с экономическим субъектом, являющимся клиентом банка.

Особое внимание также уделяется ликвидности банка. При этом аудитор проверяет полноту создания фондов обязательных резервов, страхования депозитов. В ходе аудиторской проверки необходимо проследить соответствие доходов от размещения кредитных ресурсов и банковского капитала с расходами по операционной и управленческой деятельности банка.

Одним из направлений аудиторской проверки банка является проверка тенденций роста расходов на охрану банка, арендную плату за помещения.

Аудитору приходится анализировать прибыльность банковской деятельности. При этом существует целый ряд показателей, позволяющих определить прибыльность в абсолютных и относительных величинах. В зарубежной практике банковского аудита, как правило, используется один показатель прибыльности банковской деятельности, определяемый как отношение прибыли к уставному капиталу. В отечественной практике используются и абсолютные показатели (величина балансовой прибыли, сумма активов баланса-брутто), и относительный показатель. Относительный показатель прибыльности банковской деятельности может быть рассчитан двумя способами:

1. 1.    Отношение балансовой прибыли к собственному капиталу банка.
2. 2.    Отношение чистой прибыли к собственному капиталу банка.

Особенностью банковского аудита является финансовый анализ всех направлений финансово-хозяйственной деятельности банка. В основе этого анализа лежит метод коэффициентов. Данный метод позволяет разделить все показатели, характеризующие деятельность банка, по трем направлениям:

1. 1.    Показатели, характеризующие активные операции банка.
2. 2.    Показатели, характеризующие депозитарную базу банка и собственный капитал.
3. 3.    Показатели доходности и контроля за расходами.

Показатели, характеризующее активные операции. К первой группе аудитор имеет возможность использовать шесть основных критериев эффективности использования активов:

1)    Коэффициент эффективности использования активов: показывает, какая часть активов приносит доход, в процентах. Определяется как отношение средних остатков по активным счетам, приносящим доход, к средним остаткам по всем активным счетам.

2)    Коэффициент использования депозитов: показывает, какой процент от общего объема депозитов помещен в кредиты. Аудитор имеет два нормативных показателя использования депозитов: если коэффициент больше 75%, то принято говорить о агрессивной кредитной политике банка; если коэффициент меньше 65%, то говорят об обратной тенденции.

3)    Коэффициент использования привлеченных средств: показывает, какой процент привлеченных средств направляется на кредитование. Определяется как отношение средней задолженности по кредитам к средней величине всех привлеченных средств.

4)    Доля каждого вида ценных бумаг в портфеле инвестиций, в процентах.

5)    Удельный вес предоставленных кредитов по видам заемщиков. Данный показатель помогают аудитору оценить состояние кредитной политики банка с точки зрения ее риска, ликвидности и рентабельности.

6)    Показатели, отражающие сроки погашения кредита различными категориями заемщиков.

Показатели, характеризующие депозитную базу и собственный капитал.

1)    Удельный вес каждого вида депозитов в общей сумме депозитов.

2)    Группировка депозитов по срокам с определением итоговой суммы по каждой сумме. Группировка - стандартная: до 1 года, от 1 года до 5 лет, свыше 5 лет.

3)    Коэффициент рычага: отражает соотношения привлеченных средств и собственного капитала на конкретную дату. Существует два способа расчета коэффициента рычага: а) отношение средних остатков по депозитам к среднему уровню собственного капитала; б) отношение средних остатков заемных средств к среднему уровню собственного капитала.

4)    Коэффициент достаточности собственного капитала - два способа расчета: а) сумма активов, подверженных риску к собственному капиталу; б) собственный капитал к общей сумме активов. Коэффициент достаточности собственного капитала не должен быть ниже 7%, хотя для региональных банков допускается 5-6%.

Показатели доходности и контроля за расходами ( 4 группы)

                   I группа:

1. Отношение полученных процентов к ср. остаткам по активам;
2. Коэффициент доходности - отношение уплаченных %-ов к ср. активам;
3. Отношение прибыли к ср. величине активов;
4. Потери от списания кредитов к ср. активам.

                   После расчета показателей доходности аудитор производит их сравнение с аналогичными показателями др. банков.

                   II группа:

Рентабельность - отражает отдачу собственного капитала банка ( отношение прибыли к ср. уровню соб. капитала). Норма - 13-16%.

                   III группа:

Убытки от списания кредитов. Характеризует норму допустимых потерь по кредитам или качество кредитного портфеля банка. Рассчитывается двумя способами:

1. Средства для возмещения убытков от списания кредитов к задолженности по ссудам на конец года;
2. Фактически списанные кредиты к ср. задолженности по ссудам.

                   IV группа:

Процент прибыли на уплату дивидендов по акциям. Рассчитывается как отношение выплаченных дивидендов к прибыли банка. Норма - 30-40%.

 

Аудит налогообложения коммерческого банка.

Осн. задачи, стоящие перед аудитором при проверке налогообложения банка:

1.  Дать заключение о правильности исчисления налогообл. базы для всех видов налогов. Определение степени тяжести допущенных нарушений в бух. отчетности (эта степень д. опр.-ся с учетом того, допущены ли эти ошибки по незнанию или с целью умышленного уклонения от налогов).
2. Разработать рекомендации по исправлению допущенных нарушений. Все рекомендации аудитор предварительно согласовывает с руководством банка( с теми, кто отвечает за СВК). Аудиторская проверка возобновляется только при условии, что нарушения исправлены. Если сотрудники бух.-ии банка не в состоянии сами исправить ошибки, то это м. сделать за доп. плату.
3. Проведение необходимых консультаций по проблемам налогообложения, существующим в данном банке.

 

                   Проверка налогообл. базы банка м. являться самост. напр.-ем ауд. проверки и м. входить в состав комплексного аудита по результатам фин. годовой отч.-сти банка.

                   Возможна ауд. проверка налогообл.-я банка совместно с ГНИ.

 

                   Методы аудита налогообл.-я вкл. в себя прежде всего:

1. ревизию необходимых документов:

• справки об аванс. взносах налогов в бюджет;
• справка расчета налога от факт. дохода;
• расчеты налога на доходы, полученные банками от принадлежащих ему акций, обл.-ий и др. ценных бумаг.

1. Далее идет сопоставление проверочных данных с их фактическим отражением по счетам синтетического и аналитического учета.
2. Проведение встречных проверок по взаимосвязанным операциям.

                   При этом возможна сплошная проверка всех без исключения документов и бух. проводок. Возможна и выборочная проверка по основным направлениям.

                   Определить вид проверки должен сам аудитор. При этом одним из основных критериев выбора того или иного вида проверки являются уровень квалификации самого аудитора; специфика деятельности проверяемого комм. банка; организация СВК. Еще один критерий - повторная это проверка или нет (если да - выборочная проверка, если нет - сплошная).

                   Основными направлениями аудита налогообл.-я банков являются:

1. Аудит налога на доходы;
2. Аудит налога на имущество банка;
3. Аудит НДС;
4. Аудит правильности определения объектов налогообл.-я;
5. Аудит правильности исчисления налогов.

Аудит налога на доходы

                   Включает в себя проверку соответствия расчета налога, имеющейся налогооблагаемой базе (НОБ). Для этого аудитор сверяет расчеты НОБ, применяет льготы на доходы банка, проверяет правильность ставок налога, правильность исчисления налога и соблюдение сроков его уплаты.

                   Аудитор должен проверить организацию бух. учета и правильность производимых бух. операций в соответствии с нормативными документами.

                   Проверка правильности расчета налога от фактического дохода осуществляется с помощью специально разработанных форм, поэтому аудитор должен сверить представленную банком форму отчета за соответствующий период с фактической фин. (бух.) отчетностью банка по прибыли и убыткам.

                   Если при проверке наблюдается совпадение сумм в обеих формах, то аудитор должен проверить не превышает ли сумма льгот 50% НОБ.

                   Если имеет место превышение в расчете налога от фактического дохода, то во все бух. документы д.б. внесены изменения на произведенную сумму уменьшения.

                   Аудитор должен знать, что если в объеме кредитного портфеля банка более 50% приходится на долю агропромышленного комплекса, то ставка налога на доходы банка м.б. снижена до 20%.

                   Затем аудитор проверяет сроки исчисления и уплаты налога в бюджет. Для этого нужно ознакомиться с платежными поручениями в адрес ЦБ РФ или РКЦ и с показателями справок об авансовых взносах налога в бюджет.

                   Аудитор проверяет также правильность произведенного пересчета авансовых взносов налога на доходы банка. Для этого производится сверка справки банка о пересчете суммы налога на доходы банка с рассчитанной суммой на базе фактически полученного дохода за отчетный период.

                   Если сумма авансовых взносов налога на доходы банка больше фактически причитающейся, то излишне внесенная сумма налога засчитывается плательщику в счет будущих платежей или возвращается ему по его требованию.

                   Если сумма авансовых взносов налога на доходы банка оказалась меньше фактически причитающейся, то недовнесенные суммы д.б. направлены в бюджет в течение 5 дней со дня получения сообщения от налоговых органов.

                   Аудитор проверяет было ли платежное поручение на сумму довнесения налога оплачено в указанный срок, правильно ли были начислены пени за просроченные дни.

Наиболее часто встречающиеся ошибки

по аудиту налога на доходы банка.

1. Невключение банками в доходы комиссионных сборов по гарантийным операциям;
2. Невключение банками в доходы операций по страхованию валютных рисков;
3. Невключение платежей клиентов по возмещению почтовых, телеграфных и иных расходов банка;
4. Превышение утвержденной нормы включаемой в расходы суммы на рекламу и оплату консультационных и информационных услуг;
5. Нарушение сроков перечисления авансовых платежей в бюджет;
6. Недовнесение платежей в бюджет в результате неправильного определения авансовой суммы платежа;
7. Нарушение порядка отражения всех начислений и платежей в бюджет в бух. отчетности.