міністерство освіти і науки, молоді та спорту  україни

Національний університет харчових технологій

 

 

 

затверджую                 

                                                                  Ректор ________ ____С.В. Іванов         

                                                                  «___» ___________ 20__ р.

 

 

 

 

 

 

ФІНАНСОВИЙ ОБЛІК

 

КУРС ЛЕКЦІЙ

для студентів за напрямом підготовки

6.030509 «Облік і аудит»

усіх форм навчання

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Реєстраційний номер електронного курсу лекцій у НМВ _____________

СХВАЛЕНО на засіданні кафедри обліку  і  аудиту Протокол № 6 від 10.10.2011 р.

 

 

 

 

 

 

 

 

Київ НУХТ 2011

 

Фінансовий облік. Курс  лекцій для студентів за напрямом підготовки 6.030509 «Облік і аудит» усіх форм навчання / Уклад.: Л.М. Духновська.– К.: НУХТ, 2011. –219 с.

 

 

Рецензент Н.М. Ткаченко, д.е.н., проф.

 

 

Укладач: Л.М. Духновська, канд. екон. наук

 

 

Відповідальний за випуск Л.М. Чернелевський, канд. екон. наук, проф.

 

ЗМІСТ

стор

ТЕМА 1. ОСНОВИ ПОБУДОВИ ФІНАНСОВОГО ОБЛІКУ 1.1.Мета та сутність фінансового обліку 1.2.Регулювання та організація фінансового  обліку на підприємстві 1.3.Формування облікової політики підприємства	6 6 7 9
ТЕМА 2. ОБЛІК ГРОШОВИХ КОШТІВ 2.1. Облік касових операцій 2.2. Облік коштів на рахунках у банках 2.3. Особливості обліку операцій на поточному рахунку в іноземній валюті 2.4. Облік грошових коштів на інших рахунках у банках	11 11 17 23   26
ТЕМА 3. ОБЛІК ДЕБІТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ 3.1. Визначення та види дебіторської заборгованості 3.2. Облік  довгострокової  дебіторської  заборгованості 3.3.  Облік короткострокової дебіторської заборгованості 3.4. Облік розрахунків з підзвітними особами 3.5. Облік розрахунків за нарахованими доходами 3.6.  Облік розрахунків за претензіями 3.7. Облік резерву сумнівних боргів	28 28 28 31 34 36 38 40
ТЕМА 4. ОБЛІК ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ 4.1. Визнання, класифікація основних засобів 4.2.  Облік надходження основних засобів 4.3.  Облік розрахунку амортизації основних засобів 4.4.  Облік витрат на поліпшення, ремонт і утримання основних  засобів 4.5. Облік розрахунку переоцінки та зменшення корисності основних засобів 4.6. Облік розрахунку вибуття основних засобів та їх переміщення на підприємстві 4.7.  Інвентаризація основних засобів 4.8. Розкриття інформації про основні засоби в примітках до фінансової звітності	42 43 47 54   57   60   62 66   70
ТЕМА 5. ОБЛІК НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ 5.1.    Сутність, класифікація і оцінка нематеріальних активів 5.2.    Синтетичний і аналітичний облік нематеріальних активів 5.3.    Облік руху нематеріальних активів 5.4.    Облік амортизації нематеріальних активів	71 71 77 80 87
ТЕМА 6. ОБЛІК ВИРОБНИЧИХ ЗАПАСІВ, СИРОВИНИ ТА МАТЕРІАЛІВ, ПАЛИВА 6.1. Визнання та класифікація виробничих запасів 6.2. Облік виробничих запасів на складі та в бухгалтерії 6.3. Облік надходження виробничих запасів на підприємство 6.4. Облік вибуття виробничих запасів 6.5. Інвентаризація виробничих запасів	90 90 92 94 102 108
ТЕМА 7. ОБЛІК ДОВГОСТРОКОВИХ ТА ПОТОЧНИХ ФІНАНСОВИХ ІНВЕСТИЦІЙ 7.1. Визнання та класифікація фінансових інвестицій 7.2. Методи оцінки фінансових інвестицій 7.3. Облік довгострокових фінансових інвестицій 7.4. Облік поточних фінансових інвестицій	112 112 113 119 120
ТЕМА 8. ОБЛІК ВИТРАТ ВИРОБНИЦТВА ТА ГОТОВОЇ ПРОДУКЦІЇ 8.1. Визначення, визнання та класифікація витрат виробництва 8.2. Облік прямих виробничих витрат 8.3. Облік загальновиробничих витрат 8.4. Зведений облік витрат і визначення собівартості готової продукції 8.5. Облік готової продукції	121 121 124 126   128 130
ТЕМА 9. ОБЛІК ВИТРАТ МАЙБУТНІХ ПЕРІОДІВ 9.1. Економічна сутність витрат майбутніх періодів 9.2. Облік витрат майбутніх періодів	132 132 133
ТЕМА 10. ОБЛІК ДОВГОСТРОКОВИХ ТА КОРОТКОСТРОКОВИХ ЗОБОВ’ЯЗАНЬ 10.1. Визнання та класифікація зобов’язань 10.2. Облік довгострокових та короткострокових кредитів банків 10.3. Облік розрахунків з постачальниками та підрядниками	134 134 136 136
ТЕМА 11. ОБЛІК ПРАЦІ ТА ЇЇ ОПЛАТИ 11.1. Форми і системи оплати праці 11.2. Структура фонду оплати праці 11.3. Порядок нарахування заробітної плати 11.4. Нарахування основної і допоміжної зарплати за дні відпустки та за дні тимчасової непрацездатності 11.5. Документальне оформлення операцій з обліку праці та її оплати 11.6. Облік заробітної плати в системі рахунків 11.7. Відрахування з доходів фізичних осіб	141 141 144 148   150 151 153 154
ТЕМА 12. ОБЛІК РОЗРАХУНКІВ З БЮДЖЕТОМ З ПОДАТКІВ ТА ОБОВ’ЯЗКОВИХ ПЛАТЕЖІВ 12.1. Система оподаткування в Україні 12.2. Облік податку на додану вартість 12.3. Облік податку на прибуток	159 159 161 167
ТЕМА 13. ОБЛІК ДОХОДІВ І ВИТРАТ. ОБЛІК ДОХОДІВ МАЙБУТНІХ ПЕРІОДІВ 13.1. Визнання, оцінювання і класифікація доходів 13.2. Облік доходів від звичайної діяльності 13.3. Облік фінансових доходів 13.4. Облік інших доходів 13.5.  Облік доходів від надзвичайних подій	168 168 172 177 180 183
ТЕМА 14. ОБЛІК ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ ДІЯЛЬНОСТІ ПІДПРИЄМСТВА 14.1. Облік фінансових результатів звичайної діяльності 14.2. Облік використання прибутку	183 183 188
ТЕМА 15. ОБЛІК ВЛАСНОГО КАПІТАЛУ. ОБЛІК НЕОПЛАЧЕНОГО КАПІТАЛУ 15.1. Економічна  сутність власного капіталу 15.2. Облік статутного капітал 15.3. Облік додаткового капіталу 15.4. Облік резервного капіталу 15.5. Облік вилученого капіталу 15.6. Облік неоплаченого капіталу	190 190 191 194 201 202 203
ТЕМА 16. ФІНАНСОВА ЗВІТНІСТЬ ПІДПРИЄМСТВА 16.1. Суть та призначення фінансової звітності 16.2. Склад фінансової звітності 16.3. Техніка складання звіту ”Баланс” 16.4. Структура Звіту про фінансові результати та мета його складання 16.5. Методика складання Звіту про рух грошових коштів 16.6. Структура та методика складання Звіту про власний капітал 16.7. Примітки до річної звітності	204 204 205 206   207 207 208 209
Питання до самоперевірки	211
Список рекомендованої літератури	218

Тема 1. Основи побудови фінансового обліку

1.1.         Мета та сутність фінансового обліку

1.2.   Регулювання та організація фінансового  обліку на підприємстві

1.3. Формування облікової політики підприємства

1.1. Мета та сутність фінансового обліку

У більшості країн з розвинутою ринковою економікою бухгалтерський облік прийнято поділяти на фінансовий та управлінський (внутрішньогосподарський).

У Законі України “Про бухгалтерський облік та фінансову звіт­ність в Україні” від 16 липня 1999 р. № 996-ХІV (далі — Закон про бухгалтерський облік).

Бухгалтерський облік — це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передання інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень. Ведення бухгалтерського обліку є обов’язковим для підприємства.

Внутрішньогосподарський облік — це система обробки та підготовки інформації про діяльність підприємства в процесі управління підприємством.

Таким чином, поділ обліку на фінансовий і управлінський об’єктивно зумовлений відмінностями в цілях і завданнях надання інформації зовнішнім і внутрішнім користувачам.

Господарська діяльність — діяльність, пов’язана з виробництвом, обміном і споживанням матеріальних і нематеріальних благ. Якщо вона спрямована на одержання прибутку, то це підприємницька діяльність. Суб’єктами останньої можуть бути юридичні особи, створені відповідно до законодавства України, незалежно від їхніх організаційно-правових форм і форм власності, та представництва іноземних суб’єктів господарської діяльності (далі — підприємства). Усі вони зобов’язані вести бухгалтерський облік і подавати фінансову звітність згідно з чинним законодавством. Так, суб’єктам малого підприємництва дозволено вести спрощену систему та подавати спрощену фінансову звітність.

Інформація про господарську діяльність підприємства цікавить не тільки власників, керівників, а й інших користувачів, які мають відносини з цим підприємством. До таких користувачів належать потенційні інвестори, працівники, банківські установи, кредитори, покупці (замовники), контролюючі органи тощо.

Дані обліку є базою для складання фінансової, статистичної, податкової та інших видів звітності, що використовують грошовий вимірник. Тому метою ведення бухгалтерського (фінансового) обліку є надання повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності й рух грошових коштів підприємства.

У бухгалтерському обліку відображається інформація про окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність підприємства.

Під господарською операцією розуміють дію або подію, яка вик­ликає зміни в структурі активів, зобов’язань і власному капіталі підприємства. Це й впливає на фінансовий стан підприємства.

Інформація про господарські операції формується за допомогою спостереження, реєстрації. Таке спостереження виконується працівниками підприємства безпосередньо або з використанням технічних засобів, що фіксується в первинних документах (ручних або машинних).

Результати обробки та групування даних за певними ознаками відображаються в облікових регістрах, на підставі яких складається фінансова звітність.

Відповідно до Закону про бухгалтерський облік фінансова звітність — це бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.

Згідно з П(с)БО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності” фінансова звітність забезпечує інформацією потреби користувачів щодо:

• придбання, продажу та володіння цінними паперами;
• участі в капіталі підприємства;
• оцінки якості управління;
• оцінки здатності підприємства своєчасно виконувати свої зобов’язання;
• забезпеченості зобов’язань підприємства;
• визначення суми дивідендів, що підлягають розподілу;
• регулювання діяльності підприємства;
• інших рішень.

Фінансова звітність включає:

• баланс;
• звіт про фінансові результати;
• звіт про рух грошових коштів;
• звіт про власний капітал;
• примітки до звітів.

Дані, які містить фінансова звітність, повинні задовольнити загальні потреби користувачів в інформації щодо фінансового становища підприємства. У разі потреби для окремих груп користувачів (наприклад, для контролюючих і статистичних органів) можуть бути встановлені інші або додаткові вимоги до інформації.

Отже, головна мета фінансового обліку — це задоволення користувачів (зовнішніх і внутрішніх) інформацією про господарську діяльність підприємства і, у першу чергу, про його фінансове становище.

1.2. Регулювання та організація фінансового обліку на підприємстві

Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації.

Державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні здійснюється з метою створення єдиних правил фінансової звітності, які є, як зазначалося раніше, обов’яз­ковими для всіх підприємств та гарантують і захищають інтереси користувачів, а також з метою вдосконалення обліку та фінансової звітності.

Регулювання питань методології обліку та складання фінансової звітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує відповідні національні положення, нормативно-правові акти, стандарти бухгалтерського обліку.

Міністерства та інші центральні органи виконавчої влади в межах своєї компетенції відповідно до специфіки галузі розроб­ляють на базі національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку методичні рекомендації щодо їх застосування. При Міністерстві фінансів діє методологічна рада з бухгалтерського обліку, завданням якої є: розроблення та вдосконалення положень (стандартів) обліку, поліпшення організації, форм і методів обліку, методологічного забезпечення сучасних технологій оброб­ки облікової інформації, а також вирішення питань підготовки та підвищення кваліфікації спеціалістів-бухгалтерів.

Положення (стандарти) бухгалтерського обліку регулюють методологічні засади ведення обліку окремих об’єктів — активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій. Ці положення (стандарти) є основними нормативними актами, які регулюють методологічні основи обліку. Кожний зі стандартів включає загальні положення, в яких зазначається сфера застосування та наводяться основні терміни, що використовуються в стандарті, подаються визначення та оцінка об’єкта обліку, перелік інформації, яка має бути розкрита в примітках до фінансової звітності відносно такого об’єкта, коротко викладена методологія обліку.

Безумовно, що П(С)БО — не інструкція з обліку. У П(С)БО не наводяться первинні документи, в яких фіксуються господарські операції, бухгалтерські проведення на рахунках, регістри обліку. Вони регламентуються іншими нормативними документами Міністерства фінансів України, галузевих органів управління. Ці нормативні документи будуть докладніше розглянуті в наступних темах посібника.

Важливим інструментом регулювання бухгалтерського обліку є План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 30 листо­пада 1999 р. № 291. Цим же наказом затверджена Інструкція про застосування зазначеного Плану рахунків (далі — Інструкція № 291).

Слід відмітити, що План рахунків відповідає методиці складання фінансової звітності. Кожний з його дев’яти класів рахунків узгоджений з відповідними розділами Балансу підприємства, або ж звіту про фінансові результати, а рахунки класу 0 — із примітками до фінансової звітності.

Так, сальдо рахунків класів 1—3 використовується для заповнення розділів Активу Балансу, а сальдо рахунків класів 4—6 (крім дебетових сальдо) — для заповнення розділів Пасиву Балансу. Дані рахунків класів 7—9 використовуються для складання звіту про фінансові результати.

Підприємство може самостійно вводити до Плану рахунків субрахунки, не передбачені в Плані рахунків, а також субрахунки другого й інших порядків, виходячи з власних потреб.

1.3. Формування облікової політики підприємства

Одним з основних принципів здійснення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності є послідовність, тобто постійне (з року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики.

Згідно з Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.99 р. № 996-ХІV та Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності” облікова політика підприємства — це сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

Облікова політика може змінюватися тільки якщо змінюються статутні вимоги, вимоги органу, який затверджує положення (стандарти) бухгалтерського обліку, або якщо зміни забезпечать достовірне відображення подій чи операцій у фінансовій звітності підприємства.

Не вважається зміною облікової політики встановлення її для:

• подій або операцій, які відрізняються за змістом від попередніх подій чи операцій;
• подій або операцій, що не відбувалися раніше;

Вплив зміни облікової політики на події та операції минулих періодів відображається у звітності способом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року та повторного надання порівняльної інформації щодо поперед­ніх звітних періодів.

Якщо суму коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року неможливо визначити достовірно, то облікова політика поширюється лише на події та операції, які відбуваються після дати зміни облікової політики.

Якщо неможливо розрізнити зміну облікової політики та зміну облікових оцінок, то такі зміни в бухгалтерському обліку і при складанні фінансової звітності розглядаються та відображаються як зміна облікових оцінок.

Формування облікової політики — важливий етап у діяльності підприємства, адже від прийнятих облікових оцінок залежить фінансовий результат підприємства. На жаль, на даному етапі розвитку економіки України власники (керівники) не приділяють достатньої уваги формуванню облікової політики.

Відповідно до ст. 8 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.1999 р. № 996-ХІV питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції власників або вповноваженої посадової особи (керівника).

Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом установленого терміну, але не менше трьох років, несе власник або посадова особа, яка керує підприємством.

Для забезпечення здійснення бухгалтерського обліку підприємство самостійно обирає форми його організації:

• уведення до штату підприємства посади бухгалтера або створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером;
• користування послугами спеціаліста з бухгалтерського обліку, зареєстрованого як підприємець, який здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи;
• ведення на договірних засадах бухгалтерського обліку централізованою бухгалтерією або аудиторською фірмою;
• самостійне ведення бухгалтерського обліку та складання звітності безпосередньо власником або керівником підприємства.

Ця форма організації бухгалтерського обліку не може застосовуватися на підприємствах, звітність яких повинна оприлюднюватися.

Підприємство самостійно:

• визначає облікову політику підприємства;
• обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку й способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, установлених Законом про бухгалтерський облік, і з урахуванням особливостей діяльності підприємства й технології обробки облікових даних;
• розробляє систему та форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності й контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів;
• затверджує правила документообороту та технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку;
• може переводити на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов’язані вести бухгалтерський облік, з подальшим включенням їхніх показників до фінансової звітності підприємства.

Керівник підприємства зобов’язаний створити необхідні умови для правильного ведення бухгалтерського обліку, забезпечити неухильне виконання всіма підрозділами, службами та працівниками, причетними до бухгалтерського обліку, правомірних вимог бухгалтера щодо дотримання порядку оформлення та подання до обліку первинних документів.

В обліковій політиці підприємства мають бути відображені всі принципові питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві, тому до її формування необхідно підходити дуже відповідально й продумано, адже від вибору облікових оцінок підприємства залежить фінансовий результат та об’єктивність і точність розкриття інформації у фінансовій звітності.

Тема 2. Облік грошових коштів

2.1. Облік касових операцій

2.2. Облік коштів на рахунках у банках

2.3. Особливості обліку операцій на поточному рахунку в іноземній валюті

2.4. Облік грошових коштів на інших рахунках у банках

2.1. Облік касових операцій

Підприємства всіх форм власності для зберігання готівкових коштів і здійснення операцій з ними створюють на підприємстві касу або вповноважують відповідальну особу для виконання таких операцій.

Каса підприємства — це спеціально обладнане приміщення або місце, призначене для приймання, видачі та зберігання готівкових коштів, інших цінностей і касових документів.

У касі підприємства можуть зберігатися не тільки грошові кошти, а й цінні папери, грошові документи, які є бланками суворої звітності.

Порядок приймання, зберігання, видачі та обліку грошових коштів у касі підприємств регламентується Положенням про ведення касових операцій у національній валюті України, затвердженим постановою Правління банку України від 19 лютого 2001 р. № 72 з подальшими змінами та доповненнями.

Відповідно до цього Положення підприємства (підприємці), які мають поточні рахунки в банках, зобов’язані зберігати свої грошові кошти на цих рахунках на договірних умовах. Розрахунки за своїми зобов’язаннями підприємства (підприємці) здійснюють у безготівковій і готівковій формі.

Для виконання операцій з готівкою на підприємстві призначається матеріально відповідальна посадова особа — касир. Після видання наказу про призначення відповідального працівника на посаду касира його обов’язково, під розписку, ознайомлюють з порядком ведення касових операцій, після чого з ним укладається договір про повну матеріальну відповідальність про збереження всіх прийнятих ним цінностей.

На підприємствах, де за штатним розкладом не передбачена посада касира, обов’язки останнього може виконувати бухгалтер або інший працівник відповідно до письмового розпорядження керівника підприємства за умови укладання з ним угоди про повну матеріальну відповідальність. Про це в письмовій формі обов’язково повідомляється банк, який здійснює розрахунково-касове обслуговування підприємства.

Підприємства (підприємці), як зазначалося раніше, мають право розраховуватися між собою та з фізичними особами як у готівковій, так і в безготівковій формах. При цьому сума платежу готівкою між суб’єктами підприємницької діяльності протягом одного дня не повинна перевищувати 10000 грн. (обмеження не поширюються на закупівлю окремих видів сільськогосподарської продукції).

За необхідності підприємства отримують готівку з власних рахунків у банку в межах наявних на них коштів на цілі, які визначає власник рахунку під час подання до банку чеку, без додаткових обґрунтовуючих документів.

Готівкові кошти, одержані підприємством з банку, використовуються для розрахунків зі своїм персоналом із заробітної плати, допомоги, компенсацій, витрат на відрядження та з інших виплат фізичним особам. Вони можуть бути використані і для оплати юридичними особами (підприємствами, підприємцями) одержаних товарів, робіт, послуг.

Розраховуватися готівкою підприємство може не тільки за допомогою коштів, одержаних з каси банку, а й за рахунок готівкової виручки, яка надійшла до каси підприємства від операцій з реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інших запасів, необоротних активів, а також від позареалізаційних надходжень (внески до статутного фонду тощо). Отримані з каси банку готівкові кошти повинні використовуватися підприємством за цільовим призначенням.

Ліміт залишку готівки — її граничний розмір, що може залишитися в касі підприємства на кінець робочого дня.

Ліміт залишку готівки в касі для підприємства встановлюється банком або самостійно визначається підприємством з урахуванням режиму та специфіки роботи останнього, його віддаленості від установи банку, розміру касових оборотів, визначених строків і порядку здавання касової виручки.

Ліміт каси встановлюється на весь термін дії договору за розрахунково-касового обслуговування, укладеного підприємством з установою банку. Підставою для затвердження загального ліміту каси (з урахуванням потреб відокремлених підрозділів, термінів і порядку здачі готівкової виручки) є складена у двох примірниках у вигляді додатку до договору заявка-розрахунок. Вона оформлюється на основі фактичних показників діяльності підприємства, наприклад за три будь-які місяці з останніх дванадцяти, що передують місяцю встановлення (перегляду), в яких був найбільший обсяг касових операцій.

 Якщо підприємство має поточні рахунки в різних установах банків, тоді воно самостійно визначає, в який з них подати заявку-розрахунок для встановлення загального ліміту каси. Після затвердження ліміту в одному з банків копії заявки-розрахунку, завірені ним, подаються до всіх установ банків, у яких відкриті поточні рахунки підприємства.

Усю готівку понад суму встановленого ліміту підприємство має здавати для зарахування на поточний рахунок у порядку й у терміни, передбачені в цій заявці.

Понадлімітні залишки готівки в касі підприємства визначаються прямим розрахунком за кожен робочий день способом порівняння залишку готівки в касі підприємства на кінець дня з установленим йому (або самостійно визначеним) лімітом, незалежно від того, здійснювалися в цей день касові операції (надходження, виплати) чи ні.

Якщо підприємству ліміт залишку готівки в касі не встановлено, тоді вся наявна в касі на кінець дня готівка вважається понадлімітною.

Суми готівки, видані в підзвіт, але з об’єктивних причин не витрачені, повинні бути повернені до каси підприємства одночас­но з авансовим звітом не пізніше наступного робочого дня після  їх видачі (за відрядженнями — не пізніше п’яти робочих днів після повернення з відрядження, на закупівлю сільськогосподарської продукції — не пізніше десяти робочих днів з дня їх видачі). Якщо ця вимога не виконана, такі суми додаються в касі та вся сума порівнюється з лімітом.

Понад установлений ліміт підприємства мають право зберігати в касі грошові кошти, призначені для виплати заробітної плати, премій, дивідендів, допомоги з тимчасової непрацездатності, протягом 3 робочих днів. Після цього строку неодержані грошові кошти здаються в банк для зарахування на поточний рахунок підприємства.

За перевищення встановленого ліміту залишку готівкових коштів у касі підприємства передбачені фінансові санкції у вигляді штрафу в двократному розмірі суми виявлених понадлімітних готівкових коштів за кожний день.

Під час здійснення готівкового обігу на підприємствах крім дотримання ліміту готівки діють й інші обмеження, а саме:

―                забороняється за наявності податкової заборгованості використовувати готівкову виручку на виплату заробітної плати, заохочень, допомог усіх видів, компенсацій;

―                видача готівки під звіт проводиться тільки за умови повного звіту за раніше отримані суми, а також дотримання термінів звіту за підзвітні суми і повернення невикористаних підзвітних сум (на відрядження — 3 робочі дні після повернення з відрядження, на закупівлю сільськогосподарської продукції, заготівлю вторинної сировини й металобрухту — 10 робочих днів з дня видачі під звіт, на всі інші господарські потреби — наступний робочий день після видачі під звіт.

Касові операції оформляються відповідними документами (табл. 2.1), типові міжвідомчі форми яких затверджені Держкомстатом України та узгоджені з НБУ й Мінфіном України. Ці документи повинні застосовуватися без змін усіма підприємствами, незалежно від їх відомчої підпорядкованості та форми власності.

Таблиця 2.1

Документи оформлення касових операцій

 

Надходження готівки до каси підприємства оформляється прибутковими касовими ордерами за формою № КО-1, підписаними головним бухгалтером або вповноваженою на це особою та касиром.

Особі, яка здала гроші, після отримання їх касиром видається квитанція, підписана головним бухгалтером і касиром та завірена печаткою (штампом).

Одержання готівки з власного рахунка в установі банку підприємство здійснює через касира або іншу вповноважену на те особу за грошовим чеком (іменним) з чекової книжки.

Чекову книжку підприємство придбаває в установі банку за заявою спеціальної форми.

Зберігається чекова книжка в сейфі підприємства. При виписуванні грошового чека жодні виправлення в ньому не допускаються. У чеку вказується цільове призначення готівки, а на корін­ці зазначається прізвище, ім’я та по батькові особи, якій доручено одержання готівки.

На суму одержаної готівки виписується прибутковий касовий ордер і квитанція до нього. Квитанція додається до виписки банку з поточного рахунка та є підтвердженням повного оприбуткування одержаної з банку готівки.

Видача готівки з каси проводиться за видатковими касовими ордерами типової форми № КО-2. Видаткові касові ордери підписуються керівником і головним бухгалтером підприємства або ними вповноваженими особами, що зафіксовано наказом по підприємству. Якщо є дозвільний напис керівника на документах, що додаються до видаткових касових ордерів (заявках, рахунках та інших), то підпис керівника на самих ордерах не обов’яз­ковий. Гроші з каси завжди видаються під розписку, яка оформлюється тільки власноручно одержувачем. Одержувач пред’являє касиру документ, що засвідчує його особу (паспорт громадянина, служ­бове посвідчення тощо). Цей документ записується в касовому ордері.

Видача грошей у рахунок праці, допомоги з тимчасової втрати працездатності, премій тощо проводиться за платіжними (розрахунково-платіжними) відомостями. У цьому випадку одержана сума словами не пишеться конкретною особою. На титульній сторінці відомості робиться дозвільний напис про видачу грошей за підписами керівника і головного бухгалтера. На загальну суму видачі незалежно від кількості відомостей складається один видатковий касовий ордер, дата та номер якого проставляється на кожній відомості.

Гроші видаються тільки особі, зазначеній у видатковому документі. Видача грошей іншій особі здійснюється тільки за дорученням, яке оформлюється у встановленому порядку з посиланням на нього у видаткових документах і додається до них. Після закінчення термінів виплати касир повинен:

―       у платіжній відомості навпроти прізвища осіб, котрим суми не виплачені, зробити запис “депоновано”;

―       скласти реєстр депонованих сум;

―       у кінці відомості зробити запис про фактично видану суму та суму, що підлягає депонуванню;

―       записати в касову книгу фактично виплачену суму, а на відомості проставити номер видаткового ордера;

―       здати депоновані суми на поточний рахунок підприємства в банку.

Усі факти надходження та вибуття готівки на підприємстві відображаються в касовій книзі типової форми № КО-4.

Здавання готівки з каси підприємства на рахунок у банк оформляється заявою на внесення готівки, форма якої затверджена НБУ. Об’ява заповнюється касиром підприємства. Після здачі готівки касир одержує квитанцію (середня частина бланка об’яви).

Прибуткові та видаткові касові ордери виписуються бухгалтерією й передаються до виконання безпосередньо касирові, а не через особу, що вносить або одержує гроші.

Прибуткові та видаткові касові ордери до передання їх касирові реєструються бухгалтерією в Журналі реєстрації касових ордерів типової форми № КО-3, де їм надаються порядкові номери з початку звітного року.

Касова книга відкривається підприємством на звітний рік. Її аркуші повинні бути пронумеровані, прошиті та опечатані з прикладенням печатки. Кількість аркушів у касовій книзі засвідчується керівником і головним бухгалтером. Записи в ній проводяться у двох примірниках із застосуванням копіювального паперу, при цьому другий примірник є відривним і використовується як звіт касира, а перший — залишається в книзі. Виправлення в ній засвідчуються підписами касира та головного бухгалтера, немотивовані виправлення забороняються.

Записи в касовій книзі здійснюються за кожним прибутковим і видатковим касовим ордером, а додані до них документи з метою запобігання повторного використання погашаються штампом або підписом від руки “Одержано”, “Списано” із зазначенням дати.

Касовий звіт складається щодня (у разі виплати зарплати — за 3 дні). Касир у кінці дня підбиває підсумки за день, виводить залишок у касі і передає другий відривний примірник до бухгалтерії як звіт з усіма додатками.

Порядок ведення касової книги зберігається і за машинної обробки інформації.

Після одержання звіту касира бухгалтерія перевіряє його з метою правової обґрунтованості, арифметичної точності всіх записів та на підставі цих даних відображає операції в системі рахунків і регістрів обліку.

Як було раніше сказано, для обліку касових операцій використовується активний рахунок 30 “Каса” з двома субрахунками:

―  301 “Каса в національній валюті”;

―  302 “Каса в іноземній валюті”.

За дебетом рахунка 30 “Каса” відображаються надходження грошових коштів до каси підприємства, за кредитом — виплата грошових коштів з каси.

Для ведення синтетичного обліку касових операцій можуть бути використані регістри бухгалтерського обліку, затверджені наказом Мінфіну України від 29 грудня 2000 р. “Про затвердження методичних рекомендацій щодо застосування регістрів бухгалтерського обліку” або ж інші регістри (за вибором підприємства).

Якщо суб’єкт господарювання використовує регістри, передбачені вищеназваним наказом, то касові операції відображаються за кредитом рахунку 30 “Каса” в кореспонденції за дебетом різних рахунків у Журналі 1 і відомості 1.1 щоденно на підставі звіту касира. У відомості до цього Журналу відображаються обороти за дебетом рахунка 30 “Каса” в корес­понденції за кредитом різних рахунків. Підприємство може використовувати й регістри журнально-ордер­ної форми. Тоді обороти за кредитом рахунка 30 “Каса” відображаються в журналі  № 1, а за дебетом — у відомості до нього.

Окрім названих, можуть використовуватися й інші регістри обліку.

Якщо підприємство має й іноземну готівкову валюту, тоді в первинних документах обов’язково показується сума операції в національні валюті та в іноземній за курсом НБУ на день здійснення операції. Рекомендується вести окремі регістри для відображення готівкових операцій в іноземній валюті. Зміни валютних курсів готівки відображаються в обліку відповідно до П(С)БО 21 “Вплив змін валютних курсів”.

Керівник підприємства затверджує час (але не рідше одного разу на квартал) проведення інвентаризації каси та призначає інвентаризаційну комісію. Комісія проводить покупюрну інвентаризацію готівки та інших грошових коштів, які зберігаються в касі. Результати інвентаризації оформлюються актом, в якому наводяться дані про наявність готівки та інших коштів і надлишки, нестачі (якщо вони мають місце), причини їх виникнення. За результатами інвентаризації керівник підприємства приймає рішення про оприбуткування надлишків, або списання нестач за рахунок матеріально відповідальної особи (касира). На підставі рішення керівника надлишки оприбутковуються та зараховуються в дохід підприємства за дебетом рахунка 30 “Каса” і кредитом субрахунка 719 “Інші доходи від операційної діяльності”.

Нестачі списуються в дебет субрахунка 947 “Нестачі і витрати від псування цінностей” і кредит рахунка 30 “Каса”, а потім сума проводиться за дебетом субрахунка 375 “Розрахунки за відшкодування завданих збитків” і кредитом субрахунка 716 “Відшкодування раніше списаних активів” (табл. 2.2).

Таблиця 2.2.

Схема основних бухгалтерських проведень касових операцій

 

Продовження табл. 2.2

 

2.2. Облік коштів на рахунках у банках

Для зберігання грошових коштів і здійснення безготівкових розрахунків підприємства та інші суб’єкти підприємницької діяльності відкривають рахунки в банках. У процесі відкриття рахунків клієнтам банки керуються Інструкцією № 3 “Про відкриття банками рахунків у національній та іноземній валюті”, затвердженою Постановою Правління НБУ від 18 грудня 1998 р. № 527 (далі — Інструкція № 3). Ця Інструкція визначає порядок не тільки відкриття, а й переоформлення та закриття поточних, депозит­них рахунків у національній та іноземній валюті, а також бюджетних рахунків у національній валюті України.

Поточний рахунок — це рахунок підприємства, відкритий в уповноваженій установі банку (за вибором підприємства) для зберігання грошових коштів і проведення розрахунків у безготівковій формі.

Підприємство має право відкрити не один, а необмежену кількість поточних рахунків за своїм вибором і згодою банків. У разі відкриття двох або більше таких рахунків у національній валюті підприємство зобов’язане протягом трьох робочих днів з дня відкриття визначити один з рахунків основним, на якому буде обліковуватися заборгованість, що списується (стягується) в безспірному порядку, і повідомляє його номер податковому органу, де воно зареєстровано як платник податків.

Поточні рахунки в національній валюті відкриваються підприємствами, що здійснюють науково-дослідну, виробничу чи іншу комерційну діяльність з метою одержання прибутку, що володіють основними та оборотними засобами й мають самостійний баланс.

Поточні рахунки (субрахунки) можуть бути відкриті за клопотанням власника основного поточного рахунка філіям та іншим відокремленим підрозділам цього власника, які перебувають на окремому балансі. Субрахунки відкриваються за місцем розташування цих підрозділів.

У разі необхідності підприємство відкриває поточний рахунок і в іноземній валюті. Цей рахунок відкривається в тому банку, де є поточний рахунок у національній валюті.

Якщо такий банк не має ліцензії НБУ на здійснення валютних операцій, то рахунки в іноземній валюті можуть відкриватися в іншому банку, який має означену ліцензію. Розрахунки іноземною валютою здійснюються в межах чинного законодавства України.

Для відкриття поточних та інших рахунків підприємства подають установам банків такі документи:

а) заяву встановленого про відкриття зразка рахунка. Її підписують керівник і головний бухгалтер підприємства. Якщо в штаті відсутня посада головного бухгалтера, то заяву підписує тільки керівник;

б) копію свідоцтва про державну реєстрацію підприємства, засвідчену нотаріально або органом, який видав таке свідоцтво;

в) копію рішення про створення, реорганізацію підприємства;

г) копію належним чином зареєстрованого статуту (положення), засвідчену нотаріально або органом, який реєструє;

д) копію документа, що підтверджує взяття підприємства на податковий облік;

е) картку зі зразками підписів осіб, яким відповідно до чинного законодавства чи установчих документів підприємства надано право розпоряджатися рахунком і право підпису розрахункових документів, засвідчену нотаріально або вищою організацією в установленому порядку. У картку включається також зразок відбитка печатки підприємства;

є) копію документа про реєстрацію підприємства в органах Пенсійного фонду України. Якщо в цій установі банку відкрито поточний рахунок клієнта, то бюджетний рахунок відкривається на підставі заяви на відкриття останнього. У разі ненадходження коштів з бюджету протягом року такий рахунок закривається.

У разі відкриття поточних рахунків відокремленим підрозділам підприємства в установу банку, в якій відкривається поточний рахунок відокремленому підрозділу, подають такі документи:

• заяву на відкриття поточного рахунка, підписану керівником і головним бухгалтером відокремленого підрозділу або особою, на яку покладено обов’язки ведення бухгалтерського обліку та звітності. Якщо в штаті відсутня посада особи для ведення бухгалтерського обліку, то заяву підписує лише керівник;
• копію довідки про внесення відокремленого підрозділу до Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України, засвідчену нотаріально або органом, який видав відповідну довідку, чи вповноваженим працівником банку;
• копію свідоцтва про державну реєстрацію юридичної особи в органі державної виконавчої влади, іншому органі, уповноваженому здійснювати державну реєстрацію, засвідчену нотаріально або органом, який видав свідоцтво про державну реєстрацію;
• копію належним чином оформленого положення про відокремлений підрозділ, засвідчену нотаріально чи органом, що створив відокремлений підрозділ;
• картку з відбитком печатки та зразками підписів службових осіб підрозділу, яким згідно з чинним законодавством та відповідними документами підприємства надано право розпорядження рахунком і підписування розрахункових документів. Зразки підписів і повноваження службових осіб засвідчуються нотаріально або керівником підприємства — юридичної особи, до складу якого входить відокремлений підрозділ;
• клопотання підприємства — юридичної особи — про відкриття для його підрозділу поточного рахунка;
• довідку про реєстрацію в органах Пенсійного фонду України;
• копію документів про взяття на податковий облік юридичної особи, яка створила відокремлений підрозділ, і відокремленого підрозділу (від податкового органу за місцем знаходження цього підрозділу), засвідчену податковим органом, нотаріально або вповноваженим працівником банку;
• копію страхового свідоцтва, що підтверджує реєстрацію юридичної особи у Фонді соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України.

Для відкриття тимчасових поточних рахунків господарським товариством з метою залучення коштів, що вносяться для формування статутного фонду (капіталу), подається заява про відкриття рахунка.

У разі переоформлення рахунка у зв’язку з реорганізацією під­приємства (злиттям, приєднанням, поділом тощо) до банку подаються також документи, що й під час створення підприємства.

Підставою для закриття поточних рахунків можуть бути:

• заява власника рахунка;
• рішення органу, на який законом покладено функції з ліквідації або реорганізації підприємства;
• рішення суду про ліквідацію підприємства або визнання його банкрутом;
• інші підстави, передбачені чинним законодавством України або договором між банком і власником рахунка.

Підприємства, незалежно від форм власності, всі розрахунки з ін­шими підприємствами повинні здійснювати в безготівковій формі.

Банківські операції щодо рахунків підприємства проводяться на підставі розрахунково-платіжних документів установленої форми.

Найпоширенішими з них є: платіжні доручення, платіжні вимоги, платіжні вимоги-доручення, розрахункові чеки, заяви на виставлення акредитиву, об’яви про внесення готівки, грошові чеки тощо. Форми цих документів затверджені НБУ.

Об’ява про внесення готівки використовується для оформлення операцій із зарахування готівки на поточний рахунок підприємства.

Об’ява складається з трьох частин: перша — власне об’ява — залишається в банку, друга — квитанція — повертається підприємству для підтвердження внеску, а третя — ордер — додається до виписки банку з поточного рахунка підприємства.

Грошовий чек — наказ банку власника рахунка про видачу готівки з його поточного рахунка пред’явникові чека в сумі, зазначеній в останньому.

Платіжне доручення — доручення (наказ) банку про перерахування з поточного рахунка підприємства в безготівковій формі певних сум на рахунок одержувача (постачальнику, підряднику, казначейству, фондам соціального страхування та ін.).

Платіжна вимога-доручення — розрахунковий документ, який виписується одержувачем (постачальником, підрядником) і подається у свій банк з метою одержання коштів за товарно-матеріальні цінності, роботи, послуги. Таку ж мету має і вимога-доручення, але вона надсилається платникові та після його згоди на оплату (акцепту) він передає її у свій банк як доручення.

Можуть застосовуватися й інші розрахунково-платіжні документи, але за обов’язковим призначенням. Усі вони підписуються керівником і головним бухгалтером і засвідчуються гербовою печаткою підприємства.

Для синтетичного обліку операцій на поточних рахунках у банках використовується активний рахунок 31 “Рахунки в банках”, а точніше субрахунок 311 “Поточні рахунки в національній валюті” і субрахунок 312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”, на яких відображаються наявність і рух коштів, що перебувають на рахунках у банках і використовуються для поточних операцій.

Наявність і надходження коштів оформляються за дебетом, а списання — за кредитом цих субрахунків.

Підставою для відтворення операцій з наявності й руху грошових коштів на субрахунку 311 є виписка банку. У ній реєструються всі операції з надходження та списання коштів з поточного рахунка та показується їх залишок на початок і кінець дня. До виписки додаються розрахунково-платіжні документи, на підставі яких проведено операції.

 Дані поданого документа, що засвідчують особу, заповнюються за наявності сум, які перевищують еквівалент 10 000 євро за офіційним курсом гривні до іноземної валюти.

Одночасно виписка є й регістром аналітичного обліку.

Таким чином, виписка — це другий примірник записів з поточного рахунка підприємства, які здійснює банк.

На сьогоднішній день єдиної форми виписки не встановлено, тому в різних банках вона буде неоднаковою, але обов’язково слід вказувати залишки коштів на початок і кінець дня, операції з надходження та списання коштів, код банку (МФО), коди банків кореспондентів і кореспондуючі поточні рахунки з кожної операції.

Обробляючи виписку банку, необхідно мати на увазі, що для банку рахунки підприємства пасивні, а для підприємства активні, тому операції з зарахування коштів на рахунок для банку — це кредит, а для підприємства — дебет, а під час списання — навпаки.

Дані виписки банку на підприємстві перевіряються по суті й арифметично. У разі виявлення помилки про це обов’язково повідомляється банк, який їх виправляє в наступних виписках. Бухгалтерія підприємства відображає на рахунку 31 всі операції, які оформлені у виписці, навіть якщо вони помилкові. На підставі виправлень банку бухгалтерія підприємства також здійснює виправлення записів з рахунка 31.

Таким чином, записи у виписці й на рахунку 31 мають бути ідентичними.

Форми регістрів синтетичного обліку для відображення операцій за рахунком 31 (Журнал 1 і відомість 1.2) за структурою такі ж, як і регістри для обліку операцій з рахунка 30 “Каса”.

Таблиця 2.3.

Схема основних бухгалтерських проведень  операцій з поточного рахунку в банку  в національній валюті

№	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунка
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Зараховано на поточний рахунок у банку готівку, внесені з каси підпри­ємства (виручка від реалізації запасів, суми депонованої зарплати тощо)	311	301
2	Зараховано на поточний рахунок залишки в банках, кошти невикористаних акредитивів, лімітованих чекових книжок	311	313
3	Зараховано на поточний рахунок у банку грошові кошти, які були в дорозі	311	333
4	Зараховано на поточний рахунок одержані банківські кредити:
	— довгострокові;	311	501
	— короткострокові	311	601
5	Зараховано на поточний рахунок грошові кошти:
	— за операціями одержання авансів від покупців (замовників) за продукцію (роботи, послуги);	311	681
	— одержані від внутрішніх операцій з дочірніми підприємствами;	311	682
	— одержані від внутрішньогосподарських підрозділів, що мають окремі баланси (філії тощо);	311	683
	— одержані як погашення іншої кредиторської заборгованості	311	685

 

Продовження табл. 2.3

1	2	3	4
6	Зараховано на поточний рахунок раніше виданий аванс покупцем (підрядником) за проміжними розрахунками	311	371
7	Зараховано на поточний рахунок суми, одержані від органів соціального страхування, за перевищення відповідних перерахувань над відрахуваннями	311	65
8	Зараховано на поточний рахунок суми, одержані від фінансових органів з платежів до бюджету, і позабюджетні фонди	311	641, 642
9	Зараховано на поточний рахунок одержані штрафи, пені, неустойки	311	715
10	Зараховано на поточний рахунок кошти, одержані від різних підприємств, організацій, підприємців, безповоротні фінансові допомоги	311	745
11	Зараховано на поточний рахунок у банках кошти цільового фінансування та цільових надходжень	311	48
12	Зараховано на поточний рахунок у банках суми внесків, що надійшли від засновників (учасників) як внески до статутного фонду, а також за акції	311	46
13	Зараховано на поточний рахунок кошти в порядку повернення короткострокових інвестицій	311	35
14	Зараховано на поточний рахунок грошові кошти, що надійшли як погашення раніше списаної дебіторської заборгованості	311	719
15	Зараховано на поточний рахунок суми з нарахованих доходів (дивідендів, відсотків, роялті тощо)	311	373
16	Зараховано на поточний рахунок кошти страхового відшкодування від страхових організацій у разі надзвичайних ситуацій	311	75
17	Списано з поточного рахунка в банку готівкові кошти, видані підприємству для виплати зарплати, премій, допомоги, на службові відрядження та господарські потреби. Готівку оприбутковано до каси підприємства	301	311
18	Списано з поточного рахунка грошові кошти, перераховані постачальникам (підрядникам) за одержані запаси (роботи, послуги)	631	311
19	Списано з поточного рахунка кошти, перераховані постачальникам (підрядникам) як аванси	371	311
20	Перераховано з поточного рахунка платежі до бюджету та позабюджетних фондів (податок на прибуток, ПДВ тощо)	64	311
21	Перераховані кошти органам соціального страхування, пенсійному фонду, фонду соціального страхування тощо	65	311
22	Перераховано кошти різним кредиторам (аліменти, утримані з заробітної плати, кошти вищим навчальним закладам за навчання студентів, підприємствам зв’язку за послуги тощо)	685	311
23	Перераховано кошти для погашення заборгованості з банківських кредитів:
	— довгострокових;	501	311
	— короткострокових	601	311
24	Перераховані засновникам дивіденди	671	311
25	Списано з поточного рахунка суми використаних грошових коштів цільового фінансування та цільових надходжень	48	311

Продовження табл. 2.3

1	2	3	4
26	Перераховано кошти як фінансові інвестиції:
	— довгострокові;	14	311
	— короткострокові	35	311
27	Сплачено штрафи, пені, неустойки	948	311
28	Перераховано грошові кошти міжбанківській валютній біржі для придбання іноземної валюти	333	311
29	Погашені видані короткострокові векселі	621	311
30	Погашена довгострокова заборгованість з оренди	53	311
31	Перераховано грошові кошти як аванс підзвіт­ній особі, яка перебуває у відрядженні	372	311
32	Списані грошові кошти за викуплені акції власної емісії	45	311
33	Перераховано суми заробітної плати на особисті рахунки працівникам	661	311

 

2.3. Особливості обліку операцій на поточному рахунку в іноземній валюті

Здійснюючи зовнішньоекономічну діяльність (експорт, імпорт товарів, спільну діяльність, орендні операції тощо), підприємства України – резиденти використовують іноземну валюту як засіб платежу з іноземними партнерами (нерезидентами).

Підприємства-резиденти, що здійснюють зовнішньоекономічну діяльність, відкривають валютні рахунки в установах банків, які мають ліцензію НБУ на ведення валютних операцій. Це, як правило, та сама установа, де підприємство має поточний рахунок у національній валюті, або інший банк.

Бухгалтерський облік валютних операцій ведеться в національній валюті України (гривні), при цьому він здійснюється щодо кожного виду валюти окремо (долари США, російські рублі, євро тощо).

Іноземна валюта перераховується в національну за курсом НБУ.

Для обліку операцій в іноземній валюті на рахунках у банку використовується субрахунок 312 “Поточний рахунок в іноземній валюті”, до якого на підприємствах, як правило, відкривають аналітичні рахунки (субрахунки другого порядку):

―  3121 “Валютний рахунок у країні”;

―  3122 “Валютний рахунок за кордоном”

―  3123 “Транзитний валютний рахунок”.

Записи на субрахунку 312 здійснюються на підставі виписок банку з валютних рахунків, які, як правило, відображають операції у валюті й у гривнях.

Безумовно, що для відбиття операцій використовуються належними чином оформлені документи, а саме:

• технічна документація — паспорт на машини й устаткування, інструкції з монтажу;
• товарно-супроводжувальна документація — сертифікати якості, пакувальні листи, комплектувальні відомості;
• транспортно-експедиторська та страхова документація — залізничні накладні, коносаменти тощо;
• складська документація — приймальні акти порту, докові розписки про приймання товарів тощо;
• митна документація — вантажні митні декларації, довідки про сплату мита та митних зборів, податку на додану вартість;
• розрахункові документи — рахунки-фактури, розрахункові специфікації, векселі, платіжні доручення тощо.

У методичному плані відображення операцій на субрахунку 312 здійснюється аналогічно з записами на субрахунку 311, тобто залишок валюти та її надходження оформлюється за дебетом, списання — за кредитом, у кореспонденції з різними рахунками відповідно до змісту операції.

У регістрах бухгалтерського обліку записи валютних операцій робляться одночасно у валюті та в гривнях (у чисельнику зазначається валюта, у знаменнику — гривні за курсом НБУ).

У зв’язку з тим, що курс гривні до іноземної валюти змінюється, валютні операції переоформлюються і це впливає на методику обліку.

Методичні засади обліку операцій в іноземній валюті регламентуються П(С)БО 21 “Вплив змін валютних курсів”.

Згідно з цим положенням під час первинного відображення валютної операції застосовується валютний курс на дату здійснення операції (дата визнання активів, зобов’язань, капіталу, доходів і витрат).

Статті балансу, які формуються в результаті валютних операцій, перераховуються в гривні залежно від того, є ці статті монетарними чи немонетарними.

У П(С)БО 21 визначено, що монетарні статті — статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов’язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (визначеній) сумі грошей чи їхніх еквівалентів.

Таким чином, до монетарних статей належать грошові кошти та їхні еквіваленти, дебіторська й кредиторська заборгованість, яка буде погашена грошовими коштами (або їхніми еквівалентами), і фінансові інвестиції.

До немонетарних належать інші статті. Це основні засоби, нематеріальні активи, запаси, дебіторська та кредиторська заборгованість за бартерними (товарообмінними) операціями або щодо яких здійснюється взаємозалік, сплачені й отримані аванси за матеріальні цінності, витрати та доходи майбутніх періодів, статті власного капіталу.

Згідно з П(С)БО 21 сума авансу (попередньої оплати) в інозем­ній валюті, перерахована нерезидентам як платежі для придбання немонетарних активів (основних засобів, запасів тощо) й отримання робіт і послуг, під час включення до вартості цих активів перераховується в гривні з застосуванням валютного курсу на дату сплати авансу.

У процесі здійсненні авансових платежів постачальникові в іноземній валюті частинами та одержання частинами від постачальника немонетарних активів (робіт, послуг) їхня вартість визначається за сумою авансових платежів із застосуванням валютних курсів, виходячи з послідовності здійснення авансових платежів.

Сума авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, одержана від нерезидентів як сплати за постачання готової продукції, товарів, інших активів, виконання робіт і послуг, при включенні до складу доходу звітного періоду перераховується в гривні з застосуванням валютного курсу на дату одержання авансу. У разі одержання від покупців авансових платежів у іноземній валюті частинами та відвантаження частинами покупцеві немонетарних активів (робіт, послуг) дохід від реалізації цих активів визначається за сумою авансових платежів із застосуванням валютних курсів, виходячи з послідовності одержання авансових платежів.

Згідно з П(С)БО 21 на кожну дату балансу:

• монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на дату балансу;
• немонетарні статті, які відображені за історичною собівартістю й зарахування яких до балансу пов’язано з операцією в іноземній валюті, відображаються за валютним курсом на дату здійснення операції;
• немонетарні статті за справедливою вартістю в іноземній валюті відображаються за валютним курсом на дату визначення цієї справедливої вартості.

При перерахунку внаслідок зміни валютних курсів виникає курсова різниця.

Згідно з П(С)БО 21 курсова різниця — це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти за різних валютних курсів.

Визначення та відображення в обліку курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату здійснення розрахунків і на дату балансу.

Курсові різниці від перерахунку грошових коштів у іноземній валюті та інших монетарних статей операційної діяльності відображаються в складі інших операційних доходів або витрат з використанням, відповідно, субрахунків 714 “Дохід від операційної курсової різниці” і 945 “Втрати від операційної курсової різниці”.

Курсові різниці від перерахунку монетарних статей про інвестиційну та фінансову діяльність відображають у складі інших доходів або витрат з використанням, відповідно, субрахунків 744 “Дохід від не операційної курсової різниці” та 974 “Втрати від неопераційних курсових різниць”.

Курсові різниці, які виникають щодо фінансових інвестицій у господарські одиниці за межами України, відображаються у складі іншого додаткового капіталу згідно з п. 9 П(С)БО 21.

При відбитті курсових різниць з названих вище субрахунків кореспондують рахунки та субрахунки активів або зобов’язань.

У разі підвищення курсу за операціями, пов’язаними з активами, відображається дохід підприємства від курсових різниць, а  при зменшенні — витрати.

У разі збільшення курсу за операціями, пов’язаними з зобов’язаннями, у підприємства виникають втрати, а при зменшенні — доходи.

 

2.4. Облік грошових коштів на інших рахунках у банках

Підприємства можуть мати в банках крім поточних рахунків у національній та іноземній валюті ще й інші рахунки (акредитиви, чекові книжки, банківські картки тощо).

Для відображення таких операцій передбачені два субрахунки до рахунка 31:

―            313 “Інші рахунки в банках у національній валюті”;

―            314 “Інші рахунки в банках в іноземній валюті”.

Облік операцій за такими рахунками ведеться на підставі виписок банку й первинних розрахунково-платіжних документів.

На сьогоднішній день підприємства часто застосовують акредитивну форму розрахунків. За цієї форми підприємство-покупець перераховує суму коштів в установу банку за місцем знаходження постачальника для оплати відвантажених за адресою покупця товарів на умовах, передбачених у заяві на акредитив. Перераховані кошти зберігаються на спеціальному рахунку до виконання постачальником своїх зобов’язань перед покупцем.

Акредитиви можуть відкриватися як за рахунок власних коштів, так і за рахунок банківських кредитів (відповідно покритий і непокритий акредитив).

Акредитив відкривається для розрахунку тільки з одним постачальником. Є відзивні й безвідзивні акредитиви. Перший може бути змінений або анульований банком-емітентом без поперед­нього узгодження з постачальником, якщо той порушує умови акредитива. Давати розпорядження постачальнику про зміну відзивного акредитива платник має право тільки через банк-емітент (банк покупця), який повідомляє банк постачальника, а той, у свою чергу, — постачальника. Але документи, надані постачальником своєму банку, останній повинен оплатити. Безвідзивний акредитив не може бути анульований або змінений без згоди постачальника, на користь якого він відкритий.

Строк дії акредитива узгоджується між покупцем і постачальником і може бути продовжений, якщо це буде обґрунтовано змінами постачання (відвантаження) товарів.

У бухгалтерському обліку на підставі заяви і виписки банку з поточного рахунка (рахунка кредитів) буде зроблене проведення:

Д-т 313 “Інші рахунки в банку в національній валюті” (субрахунок “Акредитиви”)

К-т 311 “Поточні рахунки в національній валюті” (якщо акредитив відкрито в національній валюті)

або

К-т 601 “Короткострокові кредити банків у національній валюті” (якщо акредитив відкрито за рахунок кредитів банку).

Акредитиви можуть відкриватися й для розрахунків з постачальниками-нерезидентами в іноземній валюті.

Таким чином, постачальник має гарантію, що в разі виконання умов поставки товарів (робіт, послуг) він своєчасно одержить грошові кошти. Рахунки постачальників з акредитива оплачуються банком лише за наявності реєстру рахунків, документів на відвантаження (завдання робіт, послуг) та інших документів, передбачених умовами акредитива (накладними, актами, довідками про надходження товарів на митну територію й іншими). Якщо умовами акредитива передбачений акцепт (згода) уповноваженого покупця, то банк перевіряє наявність акцептного напису з виконанням усіх формальностей (дати, зразків підписів), підтверджувальних документів — паспорт тощо.

У міру одержання повідомлення банком постачальника про списання грошових коштів з акредитива в оплату рахунків постачальника й виписок банку підприємство-покупець здійснює бухгалтерські проведення:

Д-т 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядниками”

К-т 313 “Інші рахунки в банку в національній валюті” (субрахунок “Акредитиви”).

Оприбуткування матеріальних цінностей (робіт, послуг), які надійшли від постачальників (підрядників) відображаються проведеннями Д-т 20 “Виробничі запаси”, 23 “Виробництво”, 22 “Малоцінні і швидкозношувані предмети”, 28 “Товари” тощо.

К-т 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядниками”.

Невикористані (частково у повному обсязі) грошові кошти з виставленого акредитива в разі закінчення строку дії акредитива або ж неповної поставки перераховуються на поточний рахунок покупця чи на погашення кредиту, що відображається бухгалтерським проведенням:Д-т 311, 601 К-т 313.

Аналітичний облік ведеться за кожним акредитивом окремо.

Підприємства можуть користуватися й іншими спеціальними рахунками для безготівкового розрахунку, при цьому загальні методологічні засади обліку ними аналогічні підходам до обліку за рахунками акредитивів.

Підприємство крім грошових готівкових коштів у касі, коштів на рахунках у банку відображає в обліку й операції з іншими грошовими коштами, до яких належать грошові документи, грошові кошти в дорозі.

До останніх належать кошти, внесені підприємством до каси банків або поштових відділень для подальшого їх зарахування на поточні або інші рахунки підприємства.

Грошові документи — це документи, які є в касі підприємства (поштові марки, сплачені проїзні квитки, путівки на лікування та відпочинок тощо).

Для обліку таких коштів використовується рахунок 33 “Інші кошти” з відповідними субрахунками.

Загальні засади обліку інших грошових коштів відповідають методології обліку грошових коштів у касі й на рахунках у банку.

Аналітичний облік ведеться за кожним видом коштів, видами грошових документів та іншими ознаками, що характеризують їх вид і різновид.

Регістром синтетичного обліку для відображення операцій з грошовими коштами є Журнал 1 і відомість 1.1 та відомість  1.2.

 

ТЕМА 3. Облік дебіторської заборгованості

3.1. Визначення та види дебіторської заборгованості

3.2. Облік  довгострокової  дебіторської  заборгованості

3.3.  Облік короткострокової дебіторської заборгованості

3.4. Облік розрахунків з підзвітними особами

3.5. Облік розрахунків за нарахованими доходами

3.6.  Облік розрахунків за претензіями

3.7. Облік резерву сумнівних боргів

 

3.1. Визначення та види дебіторської заборгованості

Методичні засади бухгалтерського обліку розрахунків з дебіторами визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 “Дебіторська заборгованість”.  Дебіторська заборгованість разом з виробничими запасами найчастіше складає значну частку в структурі активу балансу підприємства. Створення значних її обсягів викликає низьку платоспроможність підприємства.

Дебіторська заборгованість - це сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.

Дебітори - юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів.

Для накопичення інформації про дебіторську заборгованість та відображення операцій по ній у Плані рахунків передбачені рахунки класу 1 "Необоротні активи" та класу 3 "Кошти, розрахункові та інші активи". Ці рахунки об'єднуються у відповідні статті, які відображаються у Балансі за встановленою П(С)БО 2 формою (таблиця 3.1).

Крім того, для обліку дебіторської заборгованості використовується позабалансовий рахунок 071 "Списана дебіторська заборгованість". На цьому рахунку обліковується списана дебіторська заборгованість протягом не менше трьох  років з дати списання для спостереження за можливістю її стягнення у разі зміни майнового становища боржника.

Дебіторська заборгованість остаточно списується з позабалансового рахунку 071 після вирішення питання щодо визнання винних осіб або у зв'язку із закінченням строку обліку такої заборгованості.

 

3.2. Облік довгострокової дебіторської заборгованості

Одним із завдань організації бухгалтерського обліку розрахунків з дебіторами є правильний вибір ознак класифікації дебіторської заборгованості, що повинні відповідати діючому законодавству. Дебіторська заборгованість поділяється на довгострокову та поточну.

Довгострокова дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості фізичних та юридичних осіб, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу.

Довгострокова дебіторська заборгованість, на яку нараховуються відсотки, оцінюється та відображається в Балансі за її теперішньою вартістю.

Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде отримана для погашення цієї заборгованості. Визначення теперішньої вартості залежить від виду заборгованості та умов її погашення.

Дебіторська заборгованість – сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату

 

Поточна – виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу

 

Довгострокова – не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу

 

Відображають у складі необоротних активів

 

Показують у складі оборотних активів

 

16 „Довгострокова дебіторська заборгованість”

 

34”Короткострокові векселі одержані”

 

161”Заборгованість за майно, що передано в фінансову оренду”

 

162”Довгострокові векселі одержані”

 

163”Інша дебіторська заборгованість”

 

341”Короткострокові векселі одержані в національній валюті”

 

342”Короткострокові векселі одержані в іноземній валюті”

 

36”Розрахунки з покупцями та замовниками” (включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю)

 

37”Розрахунки з різними дебіторами”

 

371”Розрахунки за виданими авансами”

 

372”Розрахунки з підзвітними особами”

 

373”Розрахунки за нарахованими доходами”

 

374”Розрахунки за претензіями”

 

375”Розрахунки за відшкодуванням збитків”

 

376”Розрахунки за позиками членам кредитних спілок”

 

377”Розрахунки з іншими дебіторами”

 

361”Розрахунки з вітчизняними покупцями”

 

362”Розрахунки з іноземними покупцями”

 

363”Розрахунки з учасниками ПФГ”

 

363”Розрахунки з учасниками ПФГ”

 

375”Розрахунки за відшкодуванням збитків”

 

374”Розрахунки за претензіями”

 

373”Розрахунки за нарахованими доходами”

 

372”Розрахунки з підзвітними особами”

Схема 3.1 Класифікація дебіторської заборгованості

Синтетичний облік довгострокової дебіторської заборгованості ведеться на рахунку 18 „Довгострокова дебіторська заборгованість”.

 Схематичне відображення рахунку наведено в таблиці 3.1.

 

 

 

 

 

 

 

Таблиця 3.1.

за   Дт     Рахунок 18 ”Довгострокова дебіторська заборгованість”      за Кт
Виникнення заборгованості За кредитом: 742 Відображено заборгованість орендаря і визнаний доход від реалізації необоротних активів 37 Отримано довгостроковий вексель в погашення заборгованості 301 Видано працівнику довгострокову позику	Погашення (списання) заборгованості                                             За дебетом: 37 Включена довгострокова заборгованість до складу поточної заборгованості 31 Погашено довгострокову заборгованість 301 Повернено готівкою раніше видані позики

Виділяють такі види довгострокової дебіторської заборгованості:

• дебіторська заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду;
• довгострокові векселі одержані;
• інша довгострокова дебіторська заборгованість.

Облік операцій по довгостроковій дебіторській заборгованості здійснюється на підставі господарських договорів та первинних документів, що засвідчують факт здійснення господарської операції. Основні документи з виникнення та погашення довгострокової дебіторської заборгованості відображені в табл.3.2.

Таблиця 3.2.

Документування операцій по довгостроковій дебіторській заборгованості

Вид довгострокової заборгованості	Документи
1. За майно, що передано у фінансову оренду	Нарахування заборгованості з фінансової оренди здійснюється на підставі договору оренди, акту приймання-передачі основних засобів, переведення заборгованості до складу поточної – довідок бухгалтерії
2. Векселі одержані	Вексель, акт приймання-передачі векселя, прибутковий касовий ордер, виписка банку

 

Дебіторська заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду - це сума мінімальних орендних платежів і негарантованої ліквідаційної вартості за вирахуванням фінансового доходу, що підлягає отриманню (іншими словами, це теперішня вартість сукупної суми мінімальних орендних платежів та негарантованої ліквідаційної вартості). Даний вид дебіторської заборгованості відображається на рахунку 181 "Заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду".

Довгострокові векселі одержані

Окремий вид довгострокової дебіторської заборгованості - векселі, одержані у забезпечення довгострокової дебіторської заборгованості, які обліковуються на рахунку 182 "Довгострокові векселі одержані". За дебетом рахунку відображається отримання векселя, за кредитом - отримання коштів у погашення векселів, погашення отриманим векселем кредиторської заборгованості, продаж векселя третій стороні тощо.

Інша довгострокова дебіторська заборгованість - інші види розрахунків, які не можуть бути віднесені до попередніх видів. Вони обліковуються на рахунку 183 "Інша дебіторська заборгованість".

Аналітичний облік довгострокової дебіторської заборгованості ведеться за кожним дебітором, за видами заборгованості, термінами її виникнення й погашення.

 

3.3. Облік короткострокової дебіторської заборгованості

Облік розрахунків з покупцями та замовниками

Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги виникає, коли підприємство реалізує товари в кредит, тобто з відстрочкою платежу. Для бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості використовується рахунок 36 ”Розрахунки з покупцями та замовниками”, який схематично відображений у таблиці 3.3.

Облік поточної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги ведеться на субрахунках: 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" та 362 "Розрахунки з іноземними покупцями".

Таблиця 3.3.

за   Дт                Рахунок 36 ”Розрахунки з покупцями та замовниками”      за Кт
Вартість реалізованої продукції, робіт, послуг За кредитом: 701 Відображено відвантаження готової продукції 712 Реалізовано інші оборотні активи 714 Відображено курсову різницю в результаті перерахунку дебіторської заборгованості на дату отримання коштів	Надходження платежів   За дебетом: 301 Отримано готівку від покупців та замовників за відвантажену готову продукцію (товари) 34 Оформлено векселем дебіторську заборгованість покупця 38 Списано дебіторську заборгованість покупців, визнану безнадійною, в частині резерву сумнівних боргів

 

За дебетом рахунку 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" відображається вартість реалізованої продукції, товарів, робіт, послуг, яка включає податок на додану вартість, акцизи та інші податки, збори (обов'язкові платежі), що підлягають перерахуванню до бюджетів та позабюджетних фондів і включені до вартості реалізації. Документальне оформлення розрахунків з покупцями наведено на схемі 3.2.

 

Підприємство-постачальник

 

Реалізація продукції, товарів, робіт, послуг

 

Підприємство-покупець (замовник)

 

Первинні документи

 

Первинні документи

 

Схема 3.2. Документальне оформлення розрахунків з покупцями та замовниками

На первісну вартість дебіторської заборгованості за реалізовану продукцію, товари, роботи, послуги впливають такі події, як: надання покупцю торговельної знижки або знижок з обсягу реалізації; надання покупцю знижок після реалізації; повернення товарів від покупців.

Торговельні знижки або знижки з обсягу реалізації визначаються у відсотках до базової (основної) ціни. Супровідні й платіжні документи виписуються за чистою вартістю продажу (за вирахуванням торгової знижки та знижки з обсягу). На рахунках бухгалтерського обліку такі знижки не відображаються, а тільки зменшують первісну вартість дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги.

Знижки після реалізації - це знижки за дострокову оплату. Механізм надання таких знижок в Україні не відпрацьований.

Повернення товарів від покупців також зменшує суму дебіторської заборгованості. Повернення продукції або товарів протягом звітного періоду відображається на рахунках бухгалтерського обліку записами:

Дебет 704 "Вирахування з доходу"

Кредит 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" або

Кредит 301 "Каса в національній валюті"

та одночасно сторно на суму ПДВ:

Дебет 704 "Вирахування з доходу" 

Кредит 641 "Розрахунки за ПДВ"

У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування. Це положення П(с)БО 10 відповідає п. 22 П(с)БО 15 щодо визнання доходу у разі відстрочення платежу.

Згідно з П(с)БО  19, справедлива вартість дебіторської заборгованості - теперішня (дисконтована) сума, яка підлягає отриманню, що визначена за відповідною поточною відсотковою ставкою за вирахуванням резерву сумнівних боргів та витрат на отримання дебіторської заборгованості в разі потреби. Дисконтування не здійснюється для короткострокової заборгованості, якщо різниця між номінальною сумою дебіторської заборгованості та дисконтованою сумою несуттєва (менша 5% номінальної суми).

Таблиця 3.4.

Облік розрахунків з покупцями та замовниками на підприємстві

Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
	Дт	Кт
1. Відображено дохід від реалізації продукції	361	701	4800,00
2. Нараховано ПДВ	701	641	800,00
3. Списана собівартість реалізованої продукції	90	26	2000,00
4. Надійшли кошти за реалізовану продукцію	311	361	4800,00
5. Віднесено дохід від реалізації на фінансові результати	701	791	4000,00
6. Віднесено собівартість реалізованої продукції на фінансові результати	791	90	2000,00

Облік розрахунків з різними дебіторами

У процесі діяльності підприємства виникає поточна заборгованість, яка не пов’язана з реалізацією товарів, робіт та послуг. Для обліку розрахунків за поточною дебіторською заборгованістю з різними дебіторами за авансами виданими, нарахованими доходами, за претензіями та іншими операціями використовується рахунок 37 „Розрахунки з різними дебіторами”, який має наступні субрахунки:

371 „Розрахунки за виданими авансами”

372 „Розрахунки з підзвітними особами”

373 „Розрахунки за нарахованими доходами”

374 „Розрахунки за претензіями”

375 „Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків”

376 „Розрахунки за позиками членам кредитних спілок”

377 „Розрахунки з іншими кредиторами”.

Аналітичний облік на субрахунках ведеться за кожним дебітором, за видами заборгованості, термінами її виникнення та погашення.

Розрахунки за виданими авансами

Дебіторська заборгованість за виданими авансами - сума авансів, наданих іншим підприємствам у рахунок наступних платежів. Для обліку розрахунків за авансами, виданими іншим підприємствам, використовується субрахунок  371 „Розрахунки за виданими авансами”.

 

 

 

 

 

Таблиця 3.5.

за   Дт            Рахунок   371 ”Розрахунки за виданими авансами”         за Кт
Видані аванси постачальникам і підрядникам За кредитом: 301 Видано аванс представнику постачальника (підрядника) готівкою 311 Перераховано з поточного рахунку аванс постачальнику (підряднику) 714 Нараховано позитивну  курсову різницю за авансами, наданими в іноземній валюті	Зарахування заборгованості за отримання товарів (робіт, послуг) За дебетом: 15 Прийнято необоротні активи в частині перерахованого авансу 631 Відображено зарахування заборгованостей по виданих авансах 944 Відображено суму виданих, але не повернених авансів як сумнівні борги

Таблиця 3.6.

Журнал господарських операцій за виданими авансами

Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.	Первинний документ
	Дт	Кт
1. Перераховано постачальнику аванс за товари	371	311	8000,00	Платіжне доручення
2. Отримано товари від постачальника	281	631	9000,00	Накладна
3. Зараховано аванс в оплату за отриманий товар	631	371	8000,00	Довідка бухгалтерії
4. Здійснено повторний розрахунок з постачальником за товар	631	311	1000,00	Платіжне доручення

 

3.4. Облік розрахунків з підзвітними особами

Під звіт видається готівка на операційні, господарські та витрати пов’язані з відрядженням, на визначені терміни і мету. Підзвітна особа по закінченні встановленого терміну зобов´язана надати звіт про витрати цих коштів за призначенням і пред´явити  підтверджуючи документи, а також внести до каси невикористану суму.

Нормативними документами про службові відрядження і відшкодування витрат на відрядження є Податковий кодекс України.

Службовим відрядженням вважається поїздка працівника за розпорядженням керівника підприємства, об’єднання, установи, організації на певний термін до іншого населеного пункту для виконання службового доручення поза місцем його постійної роботи.

Витрати на відрядження особи, яка перебуває в трудових відносинах з платником податку, включається до складу витрат платника податку лише за наявності документів, що підтверджують зв’язок такого відрядження з основною діяльністю підприємства, а саме: запрошення сторони, яка приймає і діяльність якої збігається з діяльністю підприємства, що направляє у відрядження; укладеного договору (контракту) та інших документів, які відрегульовують або засвідчують бажання встановити цивільно-правові відносини; документів, що засвідчують участь відрядженої особи в переговорах, конференціях або симпозіумах, які проводяться за тематикою, що стосується основної діяльності підприємства, яке відряджає працівника.

 

Постановка завдання підзвітній особі

 

Керівництво підприємства

 

ВідрядженняНаказ про відрядження, розрахунок суми, оформлення посвідчення на відрядження і реєстрація його в журналі реєстраціїслужбових відряджень

 

Інші виробничі (господарські) потреби Усне або письмове розпорядження на здійснення виробничих витрат

 

Отримання авансу для оплати витрат

 

Отримання авансу для оплати витрат

 

Відрядження до іншого міста, виконання передбачених завдань. Оформлення квитанцій, рахунків, придбання квитків на поїзд

 

Виконання передбачених завдань. Оформлення квитанцій, накладних, актів закупки, товарних чеків

 

Повернення працівника з відрядження

 

Складання звіту про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт

 

Складання звіту про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт, остаточний розрахунок з підзвітною особою

 

Оприбуткування матеріальних цінностей

 

Віднесення до каси сум невикористаних авансів (прибутковий касовий ордер) або повернення працівнику надмірно використаних коштів (видатковий касовий ордер)

Схема 3.2.  Документальне (первинне) оформлення обліку розрахунків з підзвітними особами

Направлення працівника підприємства відрядження здійснюється керівником цього підприємства або його заступником і оформляється наказом із зазначенням пункту призначення, назви підприємства, куди відряджений працівник, терміну й мети відрядження. Визначення кількості днів відрядження для виплати добових проводиться з урахуванням дня вибуття у відрядження й дня прибуття до місця постійної роботи, що зараховуються як два дні.  При відряджені працівника терміном на один день або в таку місцевість, звідки працівник має змогу щоденно повертатися до місця постійного проживання, добові відшкодовуються як за повну добу. Якщо відсутні відмітки в посвідченні  про відрядження, то добові не виплачуються.

Добові по Україні згідно Податкового кодексу України не можуть перевищувати 0,2 мінімальної заробітної плати, встановленої на 1 січня звітного податкового року, за кожний календарний день відрядження.

Розмір добових при відрядженні за кордон  складає не вище 0,75 мінімальної заробітної плати, встановленої на 1 січня звітного податкового року, за кожний календарний день відрядження (пп. 140.1.7 ст. 140 ПКУ).

Видача готівки під звіт здійснюється з кас підприємств за умови повного звіту конкретної підзвітної особи за раніше видані під звіт суми. Особи, які отримали готівку під звіт зобов’язані надати у бухгалтерію підприємства або централізовану бухгалтерію звіт про витрачені суми.

Звіт про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт, надається до закінчення п’ятого банківського дня, наступного за днем, у якому платник податку: повертається з відрядження; завершує виконання окремої цивільно-правової дії для підприємства, на виконання якої було видано аванс. У випадках неподання у встановленому порядку звітів про витрачання підзвітних сум і неповернення в касу підприємства залишків невикористаних авансів підприємство має право здійснювати утримання із зарплати працівника за підзвітними сумами у порядку, передбаченому чинним законодавством України.

Бухгалтерський обліку розрахунків з підзвітними особами ведеться на рахунку 372 „Розрахунки з підзвітними особами”, сальдо якого може бути як дебетовим, так і кредитовим. Такі показники відображаються у балансі розгорнуто: дебетове сальдо – в складі оборотних активів, кредитове сальдо – в складі зобов’язань підприємства.

Аналітичний облік ведеться в розрізі фізичних осіб, які одержали грошові кошти під звіт. Сальдо по рахунку 372 „Розрахунки з підзвітними особами”  вказує на залишки одержаних під звіт авансів, по яких ще не надано звіти.

Синтетичний облік рахунка 372 „Розрахунки з підзвітними особами” ведеться в журналі  №3, типова кореспонденція наведена в таблиці 3.7.

Таблиця 3.7

Кореспонденція рахунків з обліку розрахунків з підзвітними особами

№ п/п	Зміст операції	Дебет	Кредит
1.	Видано під звіт на господарські потреби або на витрати по відрядженнях	372	30
2.	Перераховано грошові кошти підзвітній особі за місцем її знаходження	372	311,312
3.	Відшкодовані перевитрати підзвітних сум	372	30
4.	Видані під звіт чекові книжки	372	331
5.	Придбання підзвітною особою матеріальних цінностей	201,203, 207,205	372
6.	Витрати на відрядження та інші грошові витрати, пов’язані з господарською діяльністю в межах встановлених норм	23,91	372
7.	Вирахувані з заробітної плати перевитрати підзвітних сум	66	372
8.	Повернення до каси невикористаної підзвітної суми	30	72
9	Суми використані понад встановлені суми	949	372
10.	Придбані на склад товари і оприбутковані	28	372
11.	Суми по використаних чеках на підставі звіту підзвітної особи	331	372

 

3.5. Облік розрахунків за нарахованими доходами

Дебіторська заборгованість за розрахунками з нарахованих доходів - сума нарахованих дивідендів, процентів, роялті та інших, що підлягають надходженню.

Облік розрахунків за нарахованими доходами здійснюється на рахунку 373 „Розрахунки за нарахованими доходами”. На цьому рахунку відображається облік нарахованих дивідендів, відсотків, роялті тощо, які підлягають отриманню. Схематично рахунок 373 „Розрахунки за нарахованими доходами” відобразимо в таблиці 3.8.

 

Таблиця 3.8

за   Дт           Рахунок 373 ”Розрахунки за нарахованими доходами”        за Кт
Доходи до отримання За кредитом: 731 Нараховано дивіденди до одержання по інвестиціях непов’язаними сторонами 732 Нараховано відсотки за облігаціями	Фактичне отримання За дебетом: 30 Отримано доходи готівкою

 

Дивіденди – це частина чистого прибутку, розподіленого між учасниками відповідно до частки їх участі у власному капіталі підприємства. Іншими словами, на субрахунку 373„Розрахунки за нарахованими доходами” відображається дебіторська заборгованість  у вигляді дивідендів як результат придбання підприємством акцій або боргових зобов’язань інших підприємств, а також часток участі у спільних підприємствах.

Проценти (відсотки) – це плата за використання грошових коштів, їх еквівалентів або сум, що заборговані підприємству. Тобто, на субрахунку 373„Розрахунки за нарахованими доходами”   відображається дебіторська заборгованість   у вигляді відсотків за авансами грошових коштів та позик, наданих іншим сторонам.

Роялті – платежі за використання нематеріальних активів підприємства (патентів, торговельних марок, авторського права, програмних продуктів тощо).

Дивіденди виплачуються один раз на рік за результатами року. У разі прийняття рішення щодо виплати дивідендів емітента корпоративних прав, на які нараховуються дивіденди, проводить зазначені виплати інвестору пропорційно частці його в статутному капіталі підприємства-емітента корпоративних прав незалежно від того, чи була діяльність такого підприємства-емітента прибутковою протягом звітного періоду за наявності інших власних джерел для виплати дивідендів.

Відображається це такими записами:

1)                нарахування доходів:

Дебет 373„Розрахунки за нарахованими доходами”

Кредит 73 „Інші фінансові доходи”

Кредит 74 „Інші доходи”

2)                отримання нарахованих доходів:

Дебет 30 „Каса” або 31 „Рахунки в банках”

Дебет 15 „Капітальні інвестиції” (при отриманні основних засобів, нематеріальних активів)

Кредит 373„Розрахунки за нарахованими доходами”

3.6. Облік розрахунків за претензіями

У випадку невиконання постачальником, підрядником або транспортною організацією умов угоди поставки необоротних та оборотних активів невідповідної якості або їх недопоставки відповідно Акту на оприбуткування активів їм пред’являються у встановленому порядку претензії.

 

Претензію підприємство може пред’явити  до :

 

За невідповідність цін і тарифів умовам договору

 

За виявлення дефекту поставлених товарів

 

За нестачу вантажу

 

За простої у роботі, що виникли через них

 

Постачальників

 

Підрядників

 

Транспортних та інших організацій

 

Схема 3.3. Суб’єкти  пред’явлення претензій

Для обліку операцій претензійного порядку призначено рахунок 374 „Розрахунки за претензіями”, який застосовується за всіх видів діяльності. Суми пред’явлених претензій постачальникам або підрядникам обліковуються на цьому рахунку доти, поки не будуть погашені. При цьому слід дебетувати субрахунок  374 „Розрахунки за претензіями” і кредитувати рахунки 20, 22, 63.

Таблиця 3.9

за   Дт                 Рахунок 374 ”Розрахунки за претензіями”                   за Кт
С ума пред’явленої  претензії За кредитом: 631 Відображено виставлену претензію постачальнику	Погашення боргу за претензією За дебетом: 20,28 Оприбутковано матеріальні цінності, що надійшли в рахунок погашення виставленої претензії 311 Надійшли кошти в погашення претензії  641,644 Відображено податковий кредит з ПДВ

 

Суми претензій, які відхиляються судом та не будуть відшкодовані, повертаються на рахунки, з яких вони були списані. Підставою для записів операцій на рахунку 374 „Розрахунки за претензіями” є акти приймання вантажів, рішення арбітражних органів, письмові погодження постачальників на задоволення претензій, а також виписки банку на суми, що надійшли в порядку задоволення претензій. Аналітичний облік  розрахунків за претензіями ведеться за кожним дебітором окремо.

Перерахування коштів за умов попереднього авансу

 

Підприємство

 

Одержання запасів

 

Недостача товарів (невиконання робіт, послуг)

 

Виявлення дефекту та недостачі поставлених запасів

 

Пред’явлення (виставлення) претензій постачальнику, підряднику або транспортній організації

 

Задоволення претензії

 

Відмова від пред’явлення претензії

 

Відображення бухгалтерськими проведеннями

Схема 3.4. Порядок пред’явлення претензій

Таблиця 3.10

Кореспонденція рахунків з обліку розрахунків за претензіями

№ п/п	Зміст операції	Дебет	Кредит
1	2	3	4
1.	Пред’явлена претензія постачальникам  за нестачу, пересортування і завищення вартості оприбуткованих товарно-матеріальних цінностей (матеріалів, палива, будівельних матеріалів, запасних частин, МШП) після їх оприбуткування	374	20, 21, 22
2.	Пред’явлена претензія банку на суму, помилково списані з поточних рахунків підприємства банку	374	311
3.	Пред’явлена претензія постачальникам на суму завищення ціни і тарифів (придбані цінності в господарстві ще не оприбутковані)	374	63
4.	Пред’явлена претензія постачальникам за простої з їхньої провини	374	719
5.	Пред’явлена претензія постачальникам за брак з їхньої провини	374	24
6.	Пред’явлена претензія постачальникам на суму визнаних штрафів, пені на користь підприємства	374	715
7.	Надходження платежів за пред’явленими претензіями: - у касу	301	374
	- на поточний рахунок у національній валюті	311	374
	- на поточний рахунок в іноземній  валюті	312	374
8.	Пред’явлена претензія банку на суми, помилково зараховані банком, які не належать даному підприємству	311	374
9.	На суми претензій на користь різних організацій та осіб, признаних судом	949	374

 

Облік розрахунків з відшкодування матеріального збитку

Нестачі та збитки на підприємстві можуть бути виявлені в результаті проведення інвентаризації майна, грошових коштів та цінних паперів. Оцінка збитків від нестач, пошкоджень та крадіжок здійснюється згідно з Порядком визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.96 р. №116 (зі змінами та доповненнями),  а також Законом України від 06.06.95 р. №217/95-ВР „Про визначення збитків, завданих підприємству, установі, організації розкраданням, знищенням (псуванням), недостачею або втратою дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння та валютних цінностей”  (зі змінами та доповненнями).

Бухгалтерський облік розрахунків за відшкодуванням підприємству завданих збитків у результаті нестач і втрат від псування цінностей, нестач та розкрадання грошових коштів, якщо винуватця виявлено, здійснюється на субрахунку 375 „Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків”. За дебетом цього рахунку відображаються суми виявлених нестач,  а за кредитом – списання цих сум .

При виявлені нестач і витрат у бухгалтерському обліку проводиться запис:

Дебет 947 „Нестачі і втрати від псування цінностей”

Кредит 30 „Каса”

Одночасно суми відшкодованих нестач обліковуються на забалансовому рахунку 072 „Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей”, на якому ведеться аналітичний облік за кожним боржником окремо. Після встановлення конкретних винуватців суми списуються із забалансового субрахунку з одночасними записами в бухгалтерському обліку:

Дебет 375 „Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків”

Кредит 716 „Відшкодування раніше списаних активів”

Якщо нестачі відшкодовуються винуватцем грошових коштів, робиться запис:

Дебет 30 „Каса”

Кредит 375 „Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків”

Якщо нестачі утримуються із заробітної плати винуватця, це відображається записом:

Дебет 66 „Розрахунки з оплати праці”

Кредит 375 „Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків”

  Інша поточна дебіторська заборгованість - дебіторська заборгованість, яка належить до оборотних активів, але не може бути віднесена до попередніх статей дебіторської заборгованості.

Для обліку розрахунків з різними дебіторами планом рахунків передбачено субрахунок 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”.

Таблиця 3.11

за   Дт               Рахунок 377 ”Розрахунки з іншими дебіторами”                   за Кт
Відображається сума позики та інших витрат За кредитом: 30 Видано позику працівникові 73 Нараховано дивіденди, відсотки	Погашення позики та інших витрат   За дебетом: 30 Погашено готівкою позики, що були видані працівнику

 

 

На субрахунку 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” можна відображати розрахунки:

 

За операціями, пов’язаними із здійсненням спільної діяльності (без створення юридичної особи)

 

За позикам працівникам

 

Організаціям за різного роду послуги, що не мають прямого відношення до процесу виробництва або торгівлі

 

Схема 3.5. Види розрахунків, що обліковуються на субрахунку  377 „Розрахунки з іншими дебіторами”

 

3.7. Облік резерву сумнівних боргів

Основні вимоги до визнання та оцінки резерву  сумнівних боргів наведені в П(С)БО 10 „Дебіторська заборгованість”.

Нарахування резерву сумнівних боргів за звітний період відображається у звіті про фінансові результати у складі інших операційних витрат.

Для обліку  резерву сумнівних боргів призначено контрактивний регулюючий рахунок 38 „Резерв сумнівних боргів”, схематично який відображається у таблиці 3.12

 

Згідно з П(С)БО 10 „Дебіторська заборгованість” визначено:

 

Сумнівний борг – поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.

 

Величина сумнівних боргів визначається виходячи з: -    платоспроможності окремих дебіторів; -    питомої ваги безнадійних боргів у чистому доході від реалізації продукції, товарів, робіт, на умовах наступної оплати; -    на основі класифікації дебіторської заборгованості.

 

Коефіцієнт сумнівності встановлюється підприємством виходячи з фактичної суми безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, послуги за попередні звітні періоди, тобто К сумнівності = Сума   резерву,  що   використовувалася  у   попередніх   періодах                              Сума  дебіторської заборгованості, що утворилась у попередніх періодах

 

Величину резерву сумнівних боргів визначають за формулою:  Р сум. боргів = Сальдо дебіторської заборгованості на кінець року  х К сумнівності

Схема 3.6. Розрахунок резерву  сумнівних боргів

 

 

 

Таблиця 3.12

за   Дт                    Рахунок 38 ”Резерв сумнівних боргів”                   за Кт
Використання резерву За кредитом: 36 Списано безнадійну заборгованість за рахунок резерву	Створення резерву За дебетом: 944 Створено резерв сумнівних боргів

 

У Балансі відображається первісна та чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги та резерв сумнівних боргів. У підсумок Балансу включається чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги, яка визначається як різниця між первісною вартістю дебіторської заборгованості та резервом сумнівних боргів:

Величина резерву сумнівних боргів визначається, виходячи з: платоспроможності окремих дебіторів або -   на основі класифікації дебіторської заборгованості.

Незалежно від того, який метод розрахунку резерву сумнівних боргів буде обраний, підприємствам необхідно робити класифікацію поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги за строками непогашення, оскільки ця інформація розкривається у Примітках до фінансової звітності.

Коефіцієнт сумнівності, як правило, зростає зі збільшенням строків непогашення дебіторської заборгованості. Розрахована сума резерву сумнівних боргів включається до відповідної статті Балансу і одночасно до статті "Інші операційні витрати" Звіту про фінансові результати.

 

ТЕМА 4. Облік основних засобів

4.1. Визнання, класифікація основних засобів

4.2.  Облік надходження основних засобів

4.3.  Облік розрахунку амортизації основних засобів

4.4.  Облік витрат на поліпшення, ремонт і утримання основних  засобів

4.5. Облік розрахунку переоцінки та зменшення корисності основних засобів

4.6. Облік розрахунку вибуття основних засобів та їх переміщення на підприємстві

4.7.  Інвентаризація основних засобів

4.8. Розкриття інформації про основні засоби в примітках до фінансової звітності

 

 

4.1. Визнання, класифікація основних засобів

Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 “Основні засоби”, основні засоби — це матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних, соціальних і культурно-побутових функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше року (або операційного циклу, якщо він довший за рік). Для цілей бухгалтерського обліку основні засоби класифікуються за певними групами і цим групам, за Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і органі­зацій, затвердженим Міністерством фінансів України від 30.11.99 р. № 291, встановлені відповідні коди (шифри): (табл. 4.1).

Таблиця 4.1.

Синтетичний рахунок першого порядку		Субрахунки (рахунки другого порядку)		Сфера застосування
Код	Назва	Код	Назва
Клас 1. Необоротні активи
10	Основні засоби	100	Інвестиційна нерухомість	Усі види діяльності
		101	Земельні ділянки
		102	Капітальні витрати на поліпшення земель
		103	Будинки та споруди
		104	Машини та обладнання
		105	Транспортні засоби
		106	Інструменти, прилади та інвентар
		107	Робоча і продуктивна худоба
		108	Багаторічні насадження
		109	Інші основні засоби

 

Залежно від характеру участі основних засобів у процесі діяльності вони поділяються на виробничі й невиробничі.

До виробничих основних засобів належать: виробничі будівлі та споруди, передавальні пристрої, силові машини й устаткування, робочі машини та устаткування, транспортні засоби, обчислювальна техніка та інше.

До складу невиробничих основних засобів включаються: житлові будинки, будинки готелів, гуртожитків, бань, санпропускників, клубів, будинків культури, лікарень тощо. Не належать до основних засобів підприємства та обліковуються в складі оборотних:

а)      предмети строком служби менше одного року;

б)      предмети вартістю на одиницю нижче ліміту, що встановлюється підприємствами в наказі (положенні) про облікову політику, незалежно від їх строку служби, за винятком сільськогосподарських машин і знарядь, а також робочої та продуктивної худоби, які належать до основних засобів незалежно від їхньої вартості;

в)      молодняк тварин і тварини на відгодівлі, птиця, кролі, хутрові звірі, сім’ї бджіл, а також піддослідні тварини;

г)       спеціальний одяг, спеціальне взуття й постільна білизна незалежно від їхньої вартості та строку служби, за винятком постільної білизни, що числиться в складі основних засобів готелів;

ґ)       окремі будівельні конструкції та деталі, частини й агрегати машин, устаткування та рухомого складу, призначені для будівництва, ремонтів і комплектування їх до монтажу, які обліковуються в оборотних засобах;

д) устаткування та машини, що знаходяться як готові вироби на складах підприємств-виробників, постачальницьких і збутових організацій, а також устаткування, що вимагає монтажу та обліковується в складі капітальних інвестицій;

е)       тимчасові нетитульні будівлі й облаштування, спорудження яких здійснюється за рахунок накладних витрат будівництва;

є)       машини та устаткування, закінчені монтажем, але не експлуатовані та обліковуються в складі незавершених капітальних інвестицій;

ж) багаторічні насадження, що вирощуються в розсадниках як посадковий матеріал.

Основні засоби відображаються в бухгалтерському обліку за їхнього первісною вартістю.

Первісною вартістю основних засобів є:

а)      для основних засобів, переоцінених (проіндексованих) на 1 квітня 1996 року — відображена в обліку їх відновна вартість, встановлена під час переоцінки (індексації);

б)      для основних засобів, споруджених або придбаних у порядку капітальних інвестицій — їхня вартість, що складається:

для будівель і споруд — з витрат на будівельні й монтажні роботи зі створення об’єкта, витрати на проектно-пошукові роботи, а також інших витрат, що підлягають включенню в установленому порядку в інвентарну вартість об’єкта;

для устаткування, що вимагає монтажу, — з витрат з придбання, витрат з доставки, витрат з монтажу та облаштування фундаментів або опор і на проектно-вишукувальні роботи, а також інших витрат, що підлягають включенню в установленому порядку в інвентарну вартість об’єктів;

для устаткування, що не вимагає монтажу, — з витрат на придбання, включаючи витрати з доставки й інші, пов’язані з придбанням цього устаткування, витрати;

в)      для об’єктів, що надійшли безоплатно від інших підприємств, — їхня вартість за даними бухгалтерського обліку передавача, вказана в документах про передавання (для устаткування, що вимагає монтажу), і витрати одержувача з установки);

г)       для об’єктів, виявлених інвентаризацією як неоприбуткованих раніше або з інших причин, — за справедливою вартістю;

ґ)       для об’єктів одержаних як внесок у статутний капітал, — за ціною, узгодженою засновниками, виходячи з їхньої справедливої вартості.

Витрати на переміщення на підприємстві інвентарю, устаткування, що не вимагає монтажу (транспортні засоби, недіяльні верстати, сільськогосподарські машини, будівельні машини й механізми і т. п.), які обліковуються в складі основних засобів, відносяться відповідно на витрати виробництва чи реалізації.

Витрати на переміщення на підприємстві устаткування, що вимагає монтажу та обліковується в складі основних засобів, відносяться на збільшення їхньої вартості як капітальні інвестиції.

Облікована на рахунках бухгалтерського обліку первісна вартість основних засобів не підлягає зміні, за винятком:

а)      переобладнання об’єкта (модернізація, модифікація, добудова,дообладнання, реконструкція);

б)      переоцінки об’єкта основних засобів, якщо його залишкова вартість значно (більш як на 10 %) відрізняється від справедливої вартості на дату балансу (п. 16 П(С)БО 7);

в)      при зменшенні корисності об’єктів основних засобів (п. 31, 32 П(С)БО).

Облік основних засобів організується, як правило, централізовано в бухгалтерії підприємства.

Одиницею обліку основних засобів є окремий інвентарний об’єкт. Це завершений пристрій з усіма пристосуваннями й приладами до нього або окремий конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій, чи відокремлений комплекс конструктивно з’єднаних предметів одного або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні при­стосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, унаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс — певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно.

Якщо один об’єкт основних засобів складається з частин, які мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна з них може визнаватися в бухгалтерському обліку як окремий об’єкт основних засобів.

Інвентарні номери в обов’язковому порядку вказуються в первинних документах (акт приймання-передачі, акт про ліквідацію тощо), які є основою для обліку руху об’єктів основних засобів.

Інвентарний номер, присвоєний кожному об’єкту, повинен бути позначений на ньому через прикріплення металічного жетона чи нанесений фарбою або яким-небудь іншим способом. Винятком є такі основні фонди, як багаторічні насадження, капітальні витрати на покращення земель тощо.

У випадках, якщо інвентарний об’єкт є складним, тобто включає ті або інші відокремлені елементи, що становлять разом з ним одне ціле, на кожному елементі повинен бути позначений той самий номер, що і на основному об’єкті, який їх об’єднує.

Присвоєний об’єкту основних засобів інвентарний номер зберігається за ним, як правило, на весь період його знаходження на даному підприємстві.

Інвентарні номери вибулих (реалізованих, ліквідованих за зносом, безоплатно і з інших причин) об’єктів не можуть присвоюватися іншим, що заново надходять на підприємство.

Орендовані основні засоби обліковуються в орендатора за інвентарними номерами, присвоєними їм орендодавцем.

Аналітичний пооб’єктний облік основних засобів ведеться на інвентарних картках типових форм, затверджених Міністерством статистики України.

Інвентарна картка відкривається на кожний інвентарний об’єкт. Якщо останній включає окремі пристосування й пристрої як єдине ціле з ним, то в цій картці наводиться перелік таких частин.

Облік однотипних предметів господарського інвентарю, інструментів, верстатів і т. д., які мають одне і те ж виробниче чи господарське призначення й ту саму технічну характеристику, однакову вартість, що надійшли одночасно в один цех чи відділ, може здійснюватися на типовій інвентарній картці групового обліку. Водночас кожному об’єкту присвоюється окремий інвентар­ний номер.

Підприємства, які мають невелику кількість об’єктів основних засобів, пооб’єктний облік можуть вести в інвентарній книзі типової форми. Записи в книгу здійснюються в розрізі класифікаційних груп (видів) основних засобів і за місцями їх знаходження.

Заповнення інвентарних карток чи інвентарних книг здійснюється на основі первинної документації: актів приймання-пере­дання, технічних паспортів і інших документів на придбання, спорудження, переміщення, реалізацію та ліквідацію об’єктів основних засобів. В інвентарні картки (книги) не варто вносити всі показники технічної документації. Характеристика об’єктів і окре­мих його конструктивних елементів повинна бути короткою та відображати індивідуальні особливості.

Заповнені інвентарні картки реєструються в описах типової форми. Описи інвентарних карток ведуться бухгалтерією в одному екземплярі за класифікаційними групами (видами) об’єктів основних засобів.

Підприємства, що обліковують основні засоби в інвентарній книзі, описів не ведуть.

Інвентарні картки (індивідуальні та групові) складаються в одному екземплярі та зберігаються в бухгалтерії підприємства.

У бухгалтерії вони розміщуються в окремій картотеці за класифікаційними групами, а всередині цих груп — за місцем експлуатації (знаходження) об’єктів (цех, відділ), за видами (будівлі, споруди і т. д.) з розподілом на виробничі й невиробничі.

За місцем експлуатації (знаходження) облік об’єктів основних засобів здійснюється в інвентарному списку типової форми. Дані пооб’єктного обліку основних засобів за цим критерієм повинні бути тотожні записам в інвентарних картках (книгах).

Підприємства можуть вести облік об’єктів за місцем їх експлуатації на інвентарних картках. У цих випадках останні виписуються бухгалтерією у двох екземплярах, з яких другий екземпляр передається за місцем знаходження об’єкта. При переміщенні об’єкта інвентарна картка разом з накладною на внутрішнє переміщення передається на нове місце експлуатації (знаходження). Кількість карток з об’єктів основних засобів у місцях експлуатації (знаходження) повинна відповідати їхній кількості в бухгалтерії, що досягається способом підрахунку та звірки карток.

Інвентарні картки на об’єкти, що надійшли, вибули та перемістилися всередині підприємства, протягом місяця зберігаються до кінця місяця в окремій комірці картотеки.

Картки основних засобів, що перебувають у запасі (резерві) або консервації, виділяються в окрему  комірку.

Для складання звітності про рух основних засобів ведуться групові картки руху з кожної групи (виду). Ці картки розміщуються в картотеці попереду інвентарних карток даної класифікаційної чи видової групи.

За автоматизованої форми обліку основних засобів з використанням електронних машин картки обліку основних засобів типової форми не ведуться. Звітність про рух основних засобів заповняються за даними відповідних машинограм.

 

4.2.  Облік надходження основних засобів

Надходження основних засобів на підприємство здійснюється способом:

а) створення за допомогою будівництва (підрядним або господарським способом) і виготовлення власними силами;

б) придбання за грошові кошти;

в) одержання внесків у статутний капітал:

— від резидентів,

— від нерезидентів;

г) переведення з оборотних активів (товарів, готової продукції тощо); д) безоплатного отримання;

е) одержання в обмін на подібні та неподібні об’єкти;

є) оприбуткування раніше не облікованих на балансі;

ж) переведення неправильно зарахованих раніше до складу малоцінних і швидкозношуваних предметів.

Створені та куплені основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю, що являє собою фактичну вартість їх створення чи придбання або справедливу вартість за іншими надходженнями, крім переведення з малоцінних предметів. Справедлива вартість визначається на підставі цін ринків України чи цін міжнародних ринків залежно від того, звідки одержано об’єкт основних засобів. Первісна вартість такого об’єкта згідно з пунктом 8, П(С)БО 7 складається з таких витрат:

• суми, що сплачують постачальникам активів і підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);
• реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються у зв’язку з придбанням (отриманням) прав на об’єкт основних засобів;
• суми ввізного мита;
• суми непрямих податків у зв’язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);
• витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;
• витрати на установку, монтаж, налагодження основних засобів;
• інші витрати, безпосередньо пов’язані з доведенням основних засобів до стану, в якому вони придатні для використання з запланованою метою (транспортно-заготівельні тощо).

Витрати на оплату відсотків за користування кредитом не включаються до первинної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок позикового капіталу.

Первісна вартість об’єктів, переведених до основних засобів з оборотних активів, товарів, готової продукції тощо дорівнює їхній собівартості, яка визначається згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку 9 “Запаси” та 16 “Витрати”.

Введення в експлуатацію придбаних і створених і зарахування іншого надходження основних засобів проводиться згідно з Актом приймання-передання основних засобів типової форми № ОЗ-1, що складається комісією, призначеною наказом керівника підприємства. В Акті вказуються первинна вартість об’єкта, коротка технічна характеристика, місце експлуатації. До нього додається технічна документація об’єкта. Кожному об’єкту основних засобів присвоюється інвентарний номер і відкривається інвентарна картка типової форми № ОЗ-6. Вона є регістром аналітичного обліку.

На однотипні об’єкти невеликої вартості (інструменти, виробничий і господарський інвентар тощо), що надійшли на підприємство в одному місяці та будуть експлуатуватися в одному підрозділі, а також мають однаковий строк корисного використання, доцільно відкривати одну загальну інвентарну картку.

Картки основних засобів систематизуються за їхніми класифікаційними групами та місцями експлуатації. Для забезпечення збереження інвентарні картки реєструються в спеціальних описах (ф. № ОЗ-7).

Як уже зазначалося, за місцями використання (знаходження) облік основних засобів ведеться в інвентарних списках (ф. № ОЗ-9). Щомісячно підсумкові дані інвентарних карток на об’єкти основних засобів, що надійшли на підприємство, заносяться в картки обліку основних засобів (ф. № ОЗ-8), які ведуться в розрізі груп останніх. Ці картки заміняють аналітичні відомості за рахунком 10 “Основні засоби”. Тому їхній загальний підсумок щомісячно зіставляється з підсумком синтетичного обліку даного рахунка. Контроль за збереженням основних засобів забезпечують матеріально відповідальні особи, які ведуть їх облік за інвентарними об’єктами, місцем використання або зберігання.

Витрати на придбання та на створення основних засобів є капітальними інвестиціями та обліковуються на рахунку 15 “Капітальні інвестиції” — на відповідних субрахунках: 151 — “Капітальне будівництво”, 152 — “Придбання (виготовлення) основ­них засобів”, на яких формується первісна вартість об’єкта. У випадках, якщо інші надходження основних засобів (безоплатно, внески в статутний капітал, не облікованих, переведення з оборотних активів) не вимагають додаткових витрат з доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання, вони не є капітальними інвестиціями й одразу зараховуються на рахунок 10 “Основні засоби” на відповідні субрахунки.

Згідно з новим планом рахунків методологією обліку не передбачено створення джерел фінансування в разі надходження основних засобів.

Придбані за гроші об’єкти основних засобів, що не вимагають монтажу (транспортні засоби, деякі верстати, вимірювальні прилади, виробничий і господарський інвентар тощо) оприбутковуються на рахунку 152 “Придбання (виготовлення) основних засобів”, а після введення в експлуатацію — на рахунку 10 “Основні засоби” (відповідному субрахунку).

Обладнання, що вимагає монтажу, та будівельні матеріали обліковуються в складі виробничих запасів. Їх придбання в бухгалтерському обліку відображається за дебетом субрахунка 205 “Будівельні матеріали” і за кредитом субрахунка 631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”. Передання будівельних матеріалів та обладнання для його подальшого монтажу відображається за дебетом субрахунка 151 “Капітальне будівництво” та за кредитом субрахунка 205 “Будівельні матеріали” після підтвердження їх використання і монтажу на об’єктах будівництва.

За підрядного способу будівельно-монтажні роботи виконуються згідно з підрядним договором (контрактом) з оплатою їхньої кошторисної вартості. Підприємство-замовник здійснює облік витрат на капітальні інвестиції, веде розрахунки з підрядниками за виконані та прийняті роботи на основі таких документів первинного обліку: Акт приймання виконаних підрядних робіт (ф. № 2 КБ-2в) та Довідка про вартість виконаних робіт (ф. № КБ-3).

Замовник відображає в обліку вартість виконаних і прийнятих за актами будівельно-монтажних робіт за дебетом субрахунка 151 “Капітальне будівництво” (за сумою оплати) і за кредитом субрахунка 631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”.

За господарського способу підприємство-забудовник відображає ведення будівництва й монтажних робіт за дебетом субрахунка 151 “Капітальне будівництво” на відповідних аналітичних рахунках створюваних об’єктів за статтями:

• вартість обладнання, що потребує монтажу;
• прямі матеріальні витрати;
• прямі витрати на оплату праці з нарахуваннями на соціальні заходи;
• накладні витрати, пов’язані з будівництвом об’єкта;
• інші втрати, безпосередньо пов’язані з будівництвом об’єкта (отримання дозволу та відведення будівельного майданчика; пошукові роботи на майданчику; проектні роботи; оплата спеціальних послуг, наприклад, архітекторів, геодезистів тощо).

Узагальненням даних субрахунків рахунка 15 “Капітальні інвестиції” обчислюють фактичну собівартість (інвентарну вартість) завершених будівництвом і придбанням об’єктів. Уведення в експлуатацію кожного об’єкта оформлюється Актом приймання-передачі основних засобів (ф. № ОЗ-1), на основі якого списується вартість капітальних інвестицій на завершені об’єкти, а також здійснюється зарахування останніх на баланс до складу основних засобів.

Зарахування об’єктів основних засобів на баланс підприємства-одержувача згідно з п. 10 П(С)БО 7 та п. 6 П(С)БО 7 здійснюється за справедливою вартістю, визнаною та погодженою засновниками (учасниками), що також визначають період їх корисного використання, ліквідаційну вартість і метод нарахування амортизації.

Приймання об’єкта від підприємства-інвестора, яке його передає, здійснюється на основі накладних та акту приймання-передачі основних засобів (типова форма № ОЗ-1), з подальшим присвоєнням йому інвентарного номера та заведенням інвентарної картки типової форми № ОЗ-6, яка є регістром аналітичного обліку.

Амортизацію в бухгалтерському обліку починають нараховувати за методом, передбаченим обліковою політикою підприємства, з наступного місяця після введення в експлуатацію об’єкта.

Одержаний об’єкт включає вартість податку на додану вартість, який не підлягає відшкодуванню як податковий кредит.

Таблиця 4.1

Облік придбання об’єктів основних засобів за грошові кошти

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Д-т	К-т
1	2	3	4	5
1	Одержано основний засіб від постачальника	152 “Придбання (виготовлення) основних засобів”	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	25 000
2	Належного підприємству податкового кредиту з ПДВ	641 “Розрахунки за податками”	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	5000
3	Сплачено постачальнику	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	30 000
4	Сплачено витрати зі страхування ризиків з доставки об’єкта	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	700
5	Віднесено на витрати страхування об’єкта	152 “Придбання (виготовлення) основних засобів”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	700
6	Сплачено послуги транспортної організації за доставку основного засобу	371 “Розрахунки за виданими авансами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	2000
7	Належить підприємству ПДВ	641 “Розрахунки за податками”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	400

 

Продовження табл. 4.1

1	2	3	4	5
8	Відображено вартість транспортних послуг, пов’язаних із придбанням основного засобу	152 “Придбання (виготовлення) основних засобів”	371 “Розрахунки за виданими авансами”	2000

Таблиця 4.2

Облік будівництва об’єкта підрядним способом

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Д-т	К-т
1	Відображено витрати на проектно-кошто­рисну документацію	151 “Капітальне будівництво”	631 “Розрахунки з вітчизняними по­стачальниками”	10 000
2	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ	641  “Розрахунки за податками”	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	20 000
3	Сплачено вартість проектних робіт	631 “Розрахунки з вітчизняними по­стачальниками”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	120 000
4	Вартість будівельно-монтажних робіт, виконаних підрядником згідно з актами	151 “Капітальне будівництво”	631 “Розрахунки з вітчизняними по­стачальниками”	700 000
5	Відображено суму по­даткового кредиту з ПДВ	641 “Розрахунки за податками”	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	140 000
6	Сплачено вартість будівельно-монтажних робіт, виконаних підрядником	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	840 000
7	Вартість придбаного обладнання, що потребує монтажу	205 “Будівельні матеріали”	631 “Розрахунки з вітчизняними по­стачальниками”	250 000
8	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ із придбаного обладнання	641 “Розрахунки за податками”	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	50 000
9	Сплачено постачальнику за обладнання	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	300 000
10	Встановлено підрядником обладнання, що потребує монтажу	151 “Капітальне будівництво”	205 “Будівельні матеріали”	1 700 000
11	Зараховано будівлі до складу основних засобів (100 000 + + 700 000 + 250 000)	103 “Будинки та споруди”	151 “Капітальне будівництво”	1 050 000

 

 

Таблиця 4.3

Облік операцій із будівництва об’єкта
виробничого призначення господарським способом

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Д-т	К-т
1	2	3	4	5
1	Належить виконавцю за проектно-кошто­рисну документацію	151 “Капітальне будівництво”	631 “Розрахунки з вітчизняними по­стачальниками”	50 000
2	Сплачено податковий кредит із ПДВ	641 “Розрахунки за податками”	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	10 000
3	Сплачено за виконані проектні роботи	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	60 000
4	Придбано будівельних матеріалів	205 “Будівельні матеріали”	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	150 000
5	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ	641 “Розрахунки за податками”	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальни- ками”	30 000
6	Сплачено постачальнику за будівельні матеріали	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	180 000
7	Списано на об’єкти будівельні матеріали	151 “Капітальне будівництво”	205 “Будівельні матеріали”	150 000
8	Придбано обладнання, що потребує монтажу	205 “Будівельні матеріали”	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	140 000
9	Сума податкового кре­диту з ПДВ з придбаного обладнання	641 “Розрахунки за податками”	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”	28 000
10	Сплачено постачальнику за обладнання	631 “Розрахунки з вітчизняними по­стачальниками”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	168 000
11	Передано обладнання, що вимагає монтажу, на спорудження	151 “Капітальне будівництво”	205 “Будівельні матеріали”	140 000
12	Нарахована оплата праці будівельникам	151 “Капітальне будівництво”	661 “Розрахунки за заробітною платою”	130 000
13	Нараховано амортизацію машин і механізмів, зайнятих на будівельно-монтаж­них роботах	151 “Капітальне будівництво”	131 “Знос основ­них засобів”	13 000
14	Одержано послуги сто­ронніх підприємств і організацій	151 “Капітальне будівництво”	631 “Розрахунки з вітчизняними по­стачальниками”	32 000

 

Продовження табл. 4.2

1	2			3		4	5
15		Одночасно сума податкового кредиту з ПДВ з послуг	641 “Розрахунки за податками”		631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”		6400
16		Сплачено послуги сторонніх підприємств і організацій	631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”		311 “Поточні рахунки в національній валюті”		38 400
17		Інші витрати	151 “Капітальне будівництво”		Різні рахунки за видами витрат		17 000
18		Введено в експлуатацію об’єкт (50 000 + 150 000 + + 140 000 + 130 000 + + 13 000 + 32 000 + 17 000)	103 “Будинки та споруди”		151 “Капітальне будівництво”		532000

 

Якщо підприємство переводить готову продукцію до складу основних засобів, то їхня первинна вартість повинна дорівнювати собівартості таких запасів (п. 11, П(С)БО 7). Остання визначається згідно з П(С)БО 9 “Запаси” і П(С)БО 16 “Витрати”, що в бухгалтерському обліку відображається записом:

Дебет 10 “Основні засоби”

Кредит 26 “Готова продукція”, 28 “Товари” і т. д.

У разі встановлення раніше невірного зарахування основних засобів до складу малоцінних і швидкозношуваних предметів:

якщо вони обліковувалися на рахунку 112 “Малоцінні необоротні матеріальні активи”: 1) Дебет 10 “Основні засоби”

Кредит 112 “Малоцінні необоротні матеріальні активи” і

2) Дебет 132 “Знос інших необоротних матеріальних активів”

Кредит 131 “Знос основних засобів”;

якщо вони обліковувалися на рахунку 22 “Малоцінні і швидкозношувані предмети”:

Дебет 10 “Основні засоби”

Кредит 22 “Малоцінні і швидкозношувані предмети”.

Безоплатне надходження основних засобів може бути як від сторонніх підприємств і організацій, так і за рахунок раніше не облікованих і виявлених (вибірковими перевірками чи інвентаризацією) на своєму підприємстві.

Документами на їх оприбуткування є накладні та акти приймання-передачі основних засобів.

Згідно з пунктом 10 П(С)БО 7 при безоплатному отриманні основних засобів первісною вартістю є їхня справедлива вартість на дату отримання, і це відображається бухгалтерським записом:

Дт 10 “Основні засоби” — 40 000 грн.

Кт 424 “Безоплатно одержані необоротні активи” — 40 000 грн.

Якщо в актах приймання-передачі вказується встановлена комісією сума зносу, то це відображається бухгалтерським записом:

Дт 131 “Знос основних засобів” —10 000 грн.

Кт 10 “Основні засоби” — 10 000 грн.

Здійснені при цьому додаткові витрати на транспортування та підготовку об’єкта до експлуатації також включаються до його первісної вартості через рахунок 15 “Капітальні інвестиції”.

Основні засоби на підприємство можуть надходити і способом обміну (бартеру) як на основні засоби, так і на інші активи (запаси, цінні папери тощо).

Обмін може здійснюватися на подібні їм основні засоби або запаси, цінні папери, які є неподібними активами. Первісна вартість об’єкта основних засобів визначається згідно з П(С)БО № 7 “Основні засоби” залежно від того, якими саме активами — подібними чи неподібними об’єктами — здійснюється обмін.

 

4.3.  Облік розрахунку амортизації основних засобів

Порядок бухгалтерського обліку нарахування амортизації регламентується “Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку” 7 “Основні засоби“, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. № 92 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 р. за № 288/4509.

Об’єктами для нарахування амортизації є основні засоби підприємств і організацій, що перебувають на їхньому балансі: виробничі, невиробничі, безкоштовно отримані. Амортизація нараховується також щодо незакінчених або неоформлених актами приймання об’єктів будівництва, які перебувають в експлуатації в тих організаціях, котрим ці об’єкти будуть передані, а також з витрат на корінне поліпшення земель, не пов’язаних зі створенням споруд.

Нарахування амортизації здійснюється щомісячно за кожним об’єктом окремо протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, встановленого самостійно підприємством у разі визнання цього об’єкта активом (під час зарахування на баланс) і припиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

Не призупиняється нарахування амортизації під час ремонтів і простоїв, а також щодо тих засобів, що перебувають в резерві на складі.

Строк корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання. Амортизується первісна вартість кожного об’єкта основних засобів з урахуванням поліпшень, які привели до зростання економічних вигод від використання об’єкта. Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому цей об’єкт став придатним для користування, і припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем його вибуття.

Щодо незакінчених або не оформлених актами приймання об’єктів капітального будівництва або їхніх частин, що експлуатуються тими підприємствами, котрим вони будуть передані в основні засоби, амортизація нараховується в загальному порядку — з 1-го числа місяця, наступного за місяцем введення в експлуатацію. Підставою для нарахування є довідка про вартість цих об’єктів або їхніх частин за даними обліку капітальних інвестицій.

Після оформлення актами введення в дію цих об’єктів і зарахування їх до складу основних засобів здійснюється уточнення раніше нарахованих сум амортизації з відповідним відображенням в обліку.

Основні засоби, передані в оперативну оренду, продовжують обліковуватися в орендодавця з нарахуванням останнім амортизації.

За основними засобами, переданими у фінансову оренду, амортизацію нараховує орендатор за узгодженим з орендодавцем методом.

Метод амортизації згідно п. З 28 П(С)БО 7 обирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигід від його користування. Метод переглядається в разі змін означеного способу. Нарахування амортизації за новим методом починається з місяця, наступного за місяцем прийняття рішення про зміну методу амортизації.

Підприємство самостійно визначає строк корисного використання об’єкта основних засобів, ураховуючи такі фактори:

• передбачуване використання об’єкта з урахуванням очікуваної потужності або продуктивності;
• очікуваний фізичний або моральний знос;
• правові або подібні обмеження на використання активу, наприклад, закінчення оренди цього активу.

Амортизація основних засобів (крім інших необоротних матеріальних активів), як установлено п. 26 П(С)БО 7, нараховується з застосуванням таких методів:

Прямолінійний, за яким річна сума амортизації визначається діленням первісної вартості об’єкта на очікуваний термін корисного використання;

Зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається множенням відсотка амортизації на залишкову вартість об’єкта. Річний відсоток амортизації визначається за формулою:

;

де п — кількість років корисного використання об’єкта;

Прискорений метод, за яким річна сума амортизації визначається множенням залишкової вартості об’єкта на початок звітного року та річної норми амортизації (яка обчислюється, виходячи зі строку корисного використання об’єкта), що подвоюється;

Кумулятивний метод, за яким річна сума амортизації визначається множенням первісної вартості об’єкта (за мінусом ліквідаційної) на кумулятивний коефіцієнт, який розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця очікуваного терміну використання об’єкта, на суму років його корисного використання;

Виробничий метод, за яким місячна сума амортизації визначається множенням фактичного місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації. Вона обчислюється діленням первісної вартості (за вирахуванням ліквідаційної) на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням об’єкта основних засобів.

За прямолінійним методом вартість об’єкта, що амортизується, рівномірно списується (розподіляється) протягом строку його служби. При цьому річна норма та річна сума амортизації залишаються постійними на весь строк корисної служби об’єкта, накопичена амортизація збільшується, а балансова вартість об’єкта зменшується.

Метод амортизації основного засобу переглядається, якщо відбулися суттєві зміни в очікуваному способі надходження економічних вигод від використання цих активів.

Необхідність зміни методу амортизації може бути пов’язана, наприклад, із прискоренням морального старіння обладнання через появу на ринку нового виду обладнання, яке здатне ефективніше виконувати ті самі функції.

Якщо об’єкт основних засобів має 100 % знос і продовжує експлуатуватися, його переоцінюють визначенням нової сучасної справедливої вартості (ринкової або відновлювальної) такого об’єкта. У бухгалтерському обліку вона відображається записом: Д-т 10 “Основні засоби” (відповідний субрахунок)

К-т 42 “Додатковий капітал”, субрахунок 423 “Дооцінка активів”.

З нової вартості і буде продовжуватися нарахування амортизації, починаючи з наступного за переоцінкою місяця.

Амортизація з інших необоротних матеріальних активів нараховується за аналогічними методами, наведеними вище.

Амортизація малоцінних необоротних активів і бібліотечних фондів може нараховуватися в першому місяці використання об’єкта в розмірі 50 % вартості і 50 % під час вибуття або в розмірі 100 % у першому місяці використання об’єкта.

Суму нарахованої амортизації всі підприємства відображають збільшенням суми витрат і зносу основних засобів відповідно до “Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій”, затвердженою Міністерством фінансів України 30.11.99 р. № 291, із записами:

а)      об’єктів виробничого призначення:

Д-т 23 “Виробництво”

Д-т 91 “Загальновиробничі витрати”

К-т 131 “Знос основних засобів”;

б)      об’єктів загальногосподарського призначення:

Д-т 92 “Адміністративні витрати”

К-т 131 “Знос основних засобів”;

в)      об’єктів, які забезпечують збут продукції:

Д-т 93 “Витрати на збут”

К-т 131 “Знос основних засобів”;

г)       науково-технічних робіт:

Д-т 941 “Витрати на дослідження і розробки”

К-т 131 “Знос основних засобів”;

ґ)       об’єктів житлово-комунального і соціально-культурного призначення:   Д-т 949 “Інші витрати операційної діяльності”

 К-т 131 “Знос основних засобів”.

 

4.4.  Облік витрат на поліпшення, ремонт і утримання основних  засобів

Підприємства підтримують свої основні засоби в робочому стані та забезпечують їх функціонування способом як поліпшення, так і за допомогою системи технічного обслуговування й системи планово-попереджувального ремонту.

Технічне обслуговування — це комплекс операцій або операція з підтримки працездатності чи справності об’єкта під час його використання за призначенням способом його періодичного огляду (мастильні й очищувальні роботи, перевірка рівня працездатності тощо) та ремонтних робіт невеликої вартості, що не збільшують первісну вартість об’єкта.

Поточний ремонт — це комплекс операцій або операція з часткової заміни окремих запасних частин, деталей, дрібний ремонт окремих частин, побілка стін, ремонт дверей, підлог і інший ремонт з підтримання основних засобів у робочому стані, які не збільшують первісну вартість. Виконується поточний ремонт без проекту та без відповідних дозволів на виконання робіт.

Капітальний ремонт — це комплекс ремонтно-будівельних чи монтажних робіт, за якого здійснюється розбирання будівель, споруд, устаткування та інших об’єктів для відновлення або заміни найважливіших чи всіх зношених деталей і вузлів і, який проводиться з періодичністю більше одного року. При цьому первісна вартість об’єкта основних засобів не збільшується. На початку року підприємства складають план капітальних ремонтів, що включає в себе:

• поіменний титульний список об’єктів;

·                   перелік основних робіт;

·                   кошторисну вартість робіт;

·                   календарний план-графік ремонтів;

·                   потребу в основних матеріалах, транспортних засобах механізації та робітниках;

·                   одержання дозволів державних органів.

Модернізація, модифікація, побудова, дообладнання — це розширення окремих будівель і споруд, технічне переобладнання інших об’єктів, запровадження нової техніки й технології, механізація та автоматизація виробництва, які, кожен окремо або в сукупності, збільшують первісну вартість об’єкта основних засобів. На проведення цих робіт обов’язковими є також наявність проектно-кошторисної документації та відповідних дозволів органів державного контролю й нагляду.

Бухгалтерський облік витрат на поліпшення основних фондів (модернізацію, модифікацію, добудову, дообладнання, реконструкцію), що збільшують первісну вартість об’єкта, підприємства, згідно з п. 14 П(С)БО 7 ведуть у розрізі об’єктів аналітичного обліку на рахунку 15 “Капітальні інвестиції” (на відповідних субрахунках) з наступним зарахуванням їх на рахунок 10 “Основні засоби” після введення в експлуатацію.

Документальною підставою виконаних підрядним способом робіт є: Акт приймання виконаних робіт (форма № КБ-26); Довід­ка про вартість виконаних робіт витрат (форма № КБ-3) для оплати їх; — господарським способом — аналогічні документи на здійснення витрат з капітального ремонту.

Бухгалтерський облік витрат на підтримання об’єкта в робочому стані та його відновлення способом експлуатаційного й технічного обслуговування та поточних і капітальних ремонтів, що не збільшують первісну вартість об’єкта основних засобів, ведеться згідно з П(С)БО 16 “Витрати”, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 р. № 318.

У бухгалтерському обліку ці витрати обліковуються на рахунках обліку витрат, а саме: 23 “Виробництво” — у разі, якщо ремонтуються основні засоби виробничого призначення; 91 “Загальновиробничі витрати” — при ремонті основних фондів за­гальновиробничого призначення, тобто таких, що беруть участь в управлінні цехами, дільницями, відділеннями, бригадами та іншими підрозділами основного та допоміжного виробництва; 92 “Адміністративні витрати” — під час ремонту основних засобів, що беруть участь в управлінні та обслуговуванні підприємства; 93 “Витрати на збут” — у разі ремонту основних фондів, пов’язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг; 941 “Витрати на дослідження і розробки” — при ремонті основних засобів, що беруть участь у дослідженнях і розробленнях, які здійснює підприємство.

Документальною підставою для відображення витрат при підряді є договір на виконання робіт, кошторис і акт приймання, а за господарського способу:

·     з оплати праці — наряди на роботу за типовими формами (№ Т-20, 21, 23, 25, 26, 27, 28, 40); табелі обліку використання робочого часу (П-12, 13, 14, 15); трудові угоди та акти приймання виконаних робіт;

·     з використаних матеріалів: накладна на відпускання та матеріальні звіти;

·     з наданих послуг допоміжними підприємствами: дорожні лист­ки, виробничі звіти.

За господарського способу виконання робіт на витрати з поточ­ного ремонту, який не вимагає розроблення креслень, склада­ються розціночні описи робіт на підставі дефектних актів або дефектних відомостей. У промисловості для обліку робіт з обслуговування та поточного ремонту відповідної будівлі (споруди) необхідно вести технічний журнал, до якого вносяться записи про всі виконані роботи з зазначенням виду та місця робіт.  

Аналітичний облік витрат на капітальний ремонт за господарського способу ведеться на окремому субрахунку 23 “Виробництво” як у розрізі видів затрат (будівельні роботи, роботи з монтажу обладнання, інші роботи), так і за кожним об’єктом позамовним методом у розрізі статей витрат (матеріали, будівельні конструкції, основна заробітна плата робітників, відрахування на соціальні заходи, втрати від браку, інші прямі витрати, експлуатація будівельних машин і механізмів, загальнодільничі витрати), за підрядного методу витрати на поточні ремонти та обслуговування відносяться безпосередньо на об’єкти їх виконання.

Порядок відображення господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку з поточного та капітального ремонтів і експлуатаційних витрат на утримання й обслуговування наведено в табл. 4.4.

Таблиця 4.4

Облік витрат на поточний та капітальний ремонт
і модернізацію основних засобів

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума
		Д-т	К-т
Підрядний спосіб
1	Роботи з модернізації об’єкта прийнято за актом, а їх вартість зарахована до складу капітальних витрат	152	631	12 000
2	Нараховано податковий кредит  з ПДВ (одночасно з проведенням № 1)	641	631	2400
3	Виконання поточних ремонтних робіт прийнято за актом, а їх вартість зараховано до складу витрат звітного періоду	23 91 92 93 94	631 631 631 631 631	1500 2000 2300 1200 1000
4	Нараховано податковий кредит з ПДВ (одночасно з проведенням № 3)	641	631	1600
5	Сплачено підрядчикам за виконані роботи	631	311	24 000
6	Капітальні витрати (на ремонт і модернізацію зараховуються на збільшення первісної вартості об’єкта	10	152	12 000
Господарський спосіб
1	Відображення витрат на поточний ремонт основних засобів, що виконується ремонтною бригадою або ремонтним цехом підприємства	23	20, 66, 65, 24	20 000
2	Списання здійснених витрат на обслуговування та ремонт основних засобів виробничого призначення	23, 91	23	14 500
3	Списання здійснених витрат на обслуговування та ремонт основних засобів загальногосподарського призначення	92	23	2500
4	Списання здійснених витрат на обслуговування та ремонт основних засобів, що забезпечують збут	93	23	1700
5	Списання здійснених витрат на обслуговування та ремонт основних засобів, що використовуються для дослідження і розробок	941	23	1300

 

4.5. Облік розрахунку переоцінки та зменшення корисності основних засобів

Переоцінка основних засобів — це доведення залишкової вартості основних засобів до справедливої.  В більшості випадків справедлива вартість основних засобів — це ринкова вартість.

Інформацію про останню на дату переоцінки можна отримати:

• з відомостей заводів-виробників;
• з прайс-листів посередників;
• з періодичних видань;
• безпосередньо на ринку;
• в агентствах нерухомості, у експерта-оцінювача;
• зі збірника цін (що видаються, наприклад, Українською автомобільною корпорацією);
• у міському відділі цін.

Оцінюючи об’єкти за справедливою вартістю, потрібно керуватися принципом обачності відповідно до статей Закону України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні”, економічний зміст якого полягає в тому, що в бухгалтерському обліку необхідно застосовувати методи оцінки, котрі не повинні викликати заниження зобов’язань і витрат та завищення активів і доходів.

Основні вимоги П(С)БО 7 до переоцінки:

а) переоцінюється кожний об’єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість значно (більш як на 10 %) відрізняється від справедливої вартості на дату балансу. Наприклад, залишкова вартість об’єкта — 7500 грн., а справедлива (за прайсами) — 8400 грн. Тут величина, на яку залишкова вартість відрізняється від справедливої становить 8400 – 7500 = 900, що дорівнює 12,0 %. Отже, даний об’єкт можна переоцінювати;

б) у разі переоцінки об’єкта основних засобів на ту саму дату, здійснюється переоцінка всіх об’єктів групи основних засобів, до яких належить цей об’єкт;

в) дооцінюється або уцінюється залишкова вартість об’єкта;

4) сума дооцінки залишкової вартості об’єкта основних засобів включається до складу додаткового капіталу, а сума уцінки — до складу витрат;

г) перевищення суми попередніх уцінок над сумою попередніх дооцінок залишкової вартості об’єкта основних засобів за чергової дооцінки вартості цього об’єкта включається до складу доходів звітного періоду з відображенням різниці між сумою чергової (останньої) дооцінки залишкової вартості й указаним перевищенням у складі іншого додаткового капіталу (п. 20 П(С)БО);

д) перевищення суми попередніх дооцінок над сумою поперед­ніх уцінок залишкової вартості об’єкта основних засобів за чер­гової такої уцінки спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу з включенням різниці між сумою чергової (останньої) уцінки залишкової вартості й указаним перевищенням до витрат звітного періоду (п. 20 П(С)БО);

е) при вибутті об’єктів основних засобів, які раніше були переоцінені, перевищення суми попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості цього об’єкта включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу (п. 21 П(С)БО).

Підприємство самостійно вибирає найбільш обґрунтований метод оцінки справедливої вартості, виходячи з особливостей функціонування й експлуатації своїх основних засобів.

Підприємства в процес визначення справедливої вартості з метою переоцінки об’єкта основних засобів керуються, відповідно П(С)БО 19, ринковими цінами на дату складання балансу з прайс-листів, відомостей заводів-виробників, про що було сказано вище, а також п. 17 П(С)БО 7. Переоцінена первісна вартість і сума зносу об’єкта основних засобів визначається множенням цих показників на індекс переоцінки. Останній визначається діленням справедливої вартості об’єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.

Якщо залишкова вартість об’єкта дорівнює нулю, то переоцінена вартість визначається додаванням справедливої вартості до його первинної без зміни зносу.

Первісна вартість об’єкта і його знос дорівнюють 8000 грн., а справедлива вартість — 600 грн. Переоцінена вартість становитиме: 8000 + +600 = 8600 грн.; знос — 8000 грн. Звідси, переоцінена залишкова вартість: 8600 – 8000 = 600 грн., тобто сума дооцінки дорівнює справедливій вартості.

Відповідно до п. 19 і 20 П(С)БО 7 порядок відображення переоцінки на рахунках бухгалтерського обліку залежить від попередніх результатів: суми першої дооцінки включаються до складу додаткового капіталу, а суми першої уцінки — до складу витрат періоду.

У разі дооцінки об’єкта, який раніше був уцінений, дооцінка в межах суми попередньої уцінки, списаної на витрати, включається до складу доходу звітного періоду.

У разі уцінки об’єкта, який раніше був дооцінений, сума уцінки (у межах величини попередньої дооцінки, відображеної в складі додаткового капіталу) списується в дебет субрахунка 423 “Дооцінка активів”.

Відповідно до П(С)БО 7 переоцінка відбувається індивідуально для кожного об’єкта основних засобів, тому для оперативного обліку таких сум зручно завести картку. Остання може зберігатися разом з інвентарною карткою. Переоцінка викликає необхідність перерахунку річної (місячної) суми амортизації.

Відповідно до п. 4 П(С)БО 7 зменшення корисності — це втрати економічної вигоди в сумі перевищення залишкової вартості активу над сумою очікуваного відшкодування.

Сумою очікуваного відшкодування є сума, яку підприємство планує отримати під час майбутнього використання основних засобів, включаючи ліквідаційну вартість. Сумою очікуваного відшкодування основних засобів є найбільша з двох оцінок: чи то чиста ціна реалізації (справедлива вартість зменшена на суму витрат з реалізації), чи то теперішня (дисконтована) вартість майбутніх грошових потоків, очікуваних від подальшого використання активу та його реалізації в кінці строку корисної експлуатації. Якщо залишкова вартість об’єкта основних засобів перевищує суму очікуваного відшкодування, це свідчить про зменшення його корисності.

Виходячи з принципу обачності, частина залишкової вартості такого об’єкта підлягає списанню з метою доведення її до суми очікуваного відшкодування. Втрати від зменшення корисності об’єкта основних засобів включаються до складу витрат звітного періоду зі збільшенням у балансі суми зносу основних засобів.

Індекс переоцінки =  справедлива вартість / залишкова вартість

Якщо причини зменшення корисності об’єкта основних засобів перестали існувати, то сума відновлення корисності, але не більше суми попереднього зменшення корисності, відображається як дохід з одночасним зменшенням суми зносу об’єкта основних засобів. Якщо такий об’єкт відображається вобліку за переоціненою вартістю, то відповідно до п. 20 П(С)БО 7 перевищення сум попередніх уцінок над сумою попередніх дооцінок залишкової вартості об’єкта основних засобів при черговій його дооцінці включається до складу доходів звітного періоду. І навпаки, пере­вищення сум-попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок за чергової уцінки, спрямовується на зменшення додаткового капіталу з включенням різниці до витрат звітного періоду.

 

4.6. Облік розрахунку вибуття основних засобів та їх переміщення на підприємстві

Об’єкт основних засобів відповідно до п. 33 П(С)БО 7 “Основні засоби” вилучається з активів (списується з балансу) у разі його вибуття внаслідок продажу, безоплатної передачі або не­можливості визнання активом.

Згідно із Законом України  “Про підприємства в Україні” останні мають право продавати, здійснювати внески в статутний капітал, обмінювати, здавати в оренду, надавати безоплатно в тимчасове користування об’єкти основних засобів іншим підприємствам, організаціям, установам і громадянам.

Вибуття основних засобів оформляється Актом на списання основних засобів (ф. № 03-3), в якому відображаються первинна вартість об’єкта, що вибуває, сума нарахованого зносу, залишкова вартість, причина вибуття об’єкта (реалізація, ліквідація, безоплатна передача тощо), витрати, пов’язані з вибуттям, а також результат від списання об’єкта. На основі акту здійснюються відповідні записи в інвентарних картках та інвентарному списку.

Регістри аналітичного обліку (інвентарні картки) реалізованих основних засобів додаються до документів, якими оформлені факти вибуття таких активів.

У процесі реалізації об’єктів основних засобів за грошові кошти в бухгалтерському обліку на відповідних рахунках відображаються:

• дохід від реалізації в сумі продажної вартості об’єктів;
• податкові зобов’язання з ПДВ;
• списання суми нарахованого зносу й залишкової вартості проданих об’єктів;
• списання витрат, пов’язаних із продажем основних засобів;
• розрахунки з покупцем;
• фінансовий результат, пов’язаний із продажем об’єкта основ­них засобів.

Переміщення основних засобів усередині підприємства (організації): з цеху в цех, із відділу в цех і навпаки — оформляється виписуванням накладної типової форми на внутрішнє переміщення основних засобів. Екземпляр накладної з розписками одержувача й того, хто здав, передається в бухгалтерію підприємства.

Бухгалтерія підприємства (організації) відмічає у відповідних інвентарних картках передані об’єкти і розміщує їх у картотеці за новим місцезнаходженням. Необхідні записи (відмітки) здійснюються в інвентарних списках об’єктів.

У разі внутрішнього переміщення частини основних засобів, що обліковуються на одній інвентарній картці, бухгалтерія підприємства (організації) здійснює про це відповідну відмітку в екземплярі картки, а також в описі інвентарних карток і одночасно виписує на передані об’єкти додаткові екземпляри інвентарних карток, які розміщуються в картотеці за новим місцезнаходженням переданих основних засобів. Відповідні записи здійснюються в інвентарних картках об’єктів за місцем їх знаходження.

Списання з балансів підприємств (організацій) об’єктів основних засобів, що ліквідуються, здійснюється згідно з Інструкцією про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України 30.11.99 р. № 291, та Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 7 “Основні засоби”.

Ліквідація об’єкта основних засобів оформлюється актами на списання типової форми (03-3 “Акт на списання основних засобів” і 03-4 “Акт на списання автотранспортних засобів”, затверджених Міністерством статистики України від 29.12.95 р. № 352), які скла­даються комісією та затверджуються керівником підприємства.

Оформлений акт на ліквідацію основних засобів передається в бухгалтерію підприємства (організації), яка здійснює відмітку про вибуття об’єкта в інвентарній картці, а також в опису інвентарних карток. Відповідні записи здійснюються в інвентарному списку основних засобів за місцем їх знаходження.

Якщо на одній картці обліковується кілька інвентарних об’єктів, частина з яких ліквідується, бухгалтерія відмічає вибуття об’єк­тів у картці, в описі інвентарних карток і в інвентарному списку.

Ліквідація окремих пристроїв, що входять до складу інвентарного об’єкта, тобто його часткова ліквідація, оформляється за загальними правилами.

Фінансовий результат від ліквідації об’єктів основних засобів внаслідок фізичного або морального зносу визначається як різниця між доходом від вибуття (за вирахуванням непрямих податків) та залишковою вартістю об’єкта й витратами, пов’язаними з його ліквідацією.

Якщо об’єкт основних засобів ліквідується внаслідок надзвичайних подій (пожежі, повені, землетрусу тощо), то фінансовий результат визначається як різниця між величиною втрат (залишкова вартість об’єкта плюс витрати на остаточну ліквідацію) і величиною доходу у вигляді оприбуткованих матеріалів і страхового відшкодування. Відображення в бухгалтерському обліку операцій з ліквідації основних засобів показано в табл.4.5.

Таблиця 4.5.

ОБЛІК ЛІКВІДАЦІЇ ОБ’ЄКТА
(ПЕРВІСНА ВАРТІСТЬ — 50 000 грн., ЗНОС — 20 000 грн.)

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Д-т	К-т
1	2	3	4	5
І. Ліквідація об’єкта основних засобів унаслідок фізичного та морального зносу
1	Списується сума зносу устаткуван­ня, що ліквідується	131 “Знос основних фондів”	104 “Машини і обладнання”	20 000
2	Списується залиш­кова вартість об­ладнання, що ліквідується	976 “Списання необоротних активів”	104 “Машини і обладнання”	30 000
3	Нараховуються по­даткові зобов’язан­ня на залишкову вартість	976 “Списання необоротних активів”	641 “Розрахунки за податками” суб­рахунки “З ПДВ”	6000
4	Списуються витрати, пов’язані з ліквідацією об’єкта	976 “Списання необоротних активів”	661 “Розрахунки з оплати праці” 65 “Розрахунки за страхуванням”	1000
5	Оприбутковується металобрухт, отри­маний у резуль­таті ліквідації устаткування	209 “Інші матеріали”	746 “Інші доходи від звичайної діяльності”	500
6	Списуються на фінансові результати витрати, по­в’язані з ліквідацією об’єкта	793 “Результат іншої звичайної діяльності”	976 “Списання не­оборотних активів”	1000
7	Списуються на фі­нансові результати доходи, отримані від ліквідації об’єкта	746 “Інші доходи від звичайної діяльності”	793 “Результат іншої звичайної діяльності”	500

 

Продовження табл. 4.5

1	2	3	4	5
II. Ліквідація об’єкта основних засобів унаслідок надзвичайних подій
1	Списується сума зносу устаткуван­ня, що ліквідується	131 “Знос основних фондів”	104 “Машини і обладнання”	20 000
2	Списується залиш­кова вартість об­ладнання, що ліквідується	991 “Втрати від стихійного лиха”	104 “Машини і обладнання”	30 000
3.	Нараховується під­ряднику за виконані роботи з остаточної ліквідації об’єкта	991 “Втрати від сти­хійного лиха”	631 “Розрахунки з вітчизняними по­стачальниками”	2500
4	Нараховується по­датковий кредит	641 “Розрахунки за податками”	631 “Розрахунки з вітчизняними по­стачальниками”	500
5	Оприбутковуються різні матеріали від остаточної ліквідації об’єкта	209 “Інші матеріали”	751 “Відшкодуван­ня збитків від надзвичайних подій”	4000
6	Одержано частко­ве відшкодування від страхової ком­панії	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	751 “Відшкодування збитків від надзвичайних подій”	13 000
7	Списуються на фі­нансові результати витрати від над­звичайних подій (30 000 + 2500)	794 “Результат надзвичайних подій”	991 “Витрати від стихійного лиха”	32 500
8	Списується на фі­нансові результати одержаний дохід у вигляді відшкодування збит­ків (4000 + 13 000)	751 “Відшкодування збитків від надзвичайних подій”	794 “Результат над­звичайних подій”	37 000

Передача основних засобів як внесок у статутний капітал іншого підприємства регламентується Законом України “Про підприємства в Україні” від 27.03.91 р. за № 887-ХІ та Законом України “Про господарські товариства” від 19.09.91 р. № 1576-ХП та П(С)БО 12 “Фінансові інвестиції”, затвердженого наказом Мінфіну України від 26.04.2000 р. № 91 та зареєстрованого в Мінюсті України 17.05.2000 р. № 284.

Підприємство, що здійснює внески, виступає інвестором, а одержувач — об’єктом інвестування або емітентом корпоративних прав.

Оцінка внесків основними засобами узгоджується установчими документами учасників, виходячи зі справедливої вартості на дату внесення, а якщо її визначити неможливо, — то за собівартістю, з урахуванням зменшення корисності (П(С)БО 12, п. 9).

На порядок відображення в бухгалтерському обліку операцій з передачі підприємством-емітентом основних засобів їх засновником впливають:

• пов’язана чи не пов’язана особа засновника з підприємством-емітентом;
• чи саме ті основні фонди, що повертаються, були раніше внесені до статутного фонду підприємства;
• чи повернення здійснюють саме тим засновникам, які такі основні фонди вносили;
• чи були здійснені внески не основними фондами, а іншими активами (грішми, акціями, правом користування і т. д.).

Якщо ж одна з указаних вимог не дотримується, то операції з повернення оподатковуються ПДВ.

Відповідно до п. 33 П(С)БО 7 “Основні засоби” безоплатно переданий об’єкт виключається з активів, тобто списується з балансу.

На здійснення операції з безоплатної передачі об’єктів основних засобів підприємство складає акт за типовою формою № 03-1 “Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів” у двох примірниках: перший для себе, а другий передається одержувачу (звичайно при наданні доручення від нього). До першого примірника додається інвентарна картка обліку переданого об’єкта.

Втрати від нестачі основних засобів, виявленої інвентаризацією, або їх крадіжка визначаються та відображаються в обліку залежно від того, встановлені винні особи, чи ні.

Під час встановлення винних осіб сума відшкодування розраховується відповідно до пункту 10 “Порядку визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей”, затвердженого постановою Кабінету Міністрів від 22.01.96 р. № 116, за формулою:

де Р_з — розмір збитків, грн.;

Б_в — балансова вартість об’єкта на дату встановлення факту нестачі (крадіжки), грн;

А — амортизація (знос) об’єкта, грн.;

І_інф — загальний індекс інфляції;

ПДВ — розмір податку на додану вартість, грн.

Якщо винні особи не встановлені у звітному періоді, залишкова вартість із донарахуванням на неї податкового зобов’я­зання списується на фінансові результати і відображається в позабалансовому обліку згідно з чинним законодавством до 5 років, а потім списується. У разі встановлення винної особи в одному зі звітних періодів до п’ятирічного строку позову списана сума з позабалансового обліку знімається та згідно з Порядком № 116, здійснюється нарахування на винуватця, за вищенаведеною формулою.

 

4.7  Інвентаризація основних засобів

Підприємства й організації всіх форм власності відповідно до Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.99 р. № 996-ХІV та “Інструкцією про інвентаризацію основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, документів і розрахунків”, затвердженою Міністерством фінансів України 11.08.94 р. № 69, зобов’язані здійснювати інвентаризацію основних засобів не менше одного разу на рік.

Відповідальність за організацію інвентаризації несе керівник підприємства, який видає наказ про створення відповідної комісії.

До початку інвентаризації основних засобів необхідно вивести залишки цінностей на день інвентаризації та перевірити: наявність і стан інвентарних карток (інвентарних книг); наявність і стан технічних паспортів або іншої технічної документації; наявність документів на передані та прийняті в оренду основні засоби, передані на зберігання й тимчасове користування. За відсутності документів необхідно забезпечити їх одержання чи оформлення.

У випадках раптової інвентаризації основні засоби підготовлюються для перевірки в присутності інвентаризаційної комісії.

До початку інвентаризації матеріально відповідальні особи дають розписку про те, що всі прибуткові чи видаткові документи здані в бухгалтерію, а всі цінності, які надійшли під їхню відповідальність, оприбутковані.

В обов’язковому порядку інвентаризаційна комісія здійснює огляд об’єктів в натурі і заносить в інвентаризаційні описи типової форми повне їх найменування, призначення за інвентарними номерами.

У разі виявлення об’єктів, відсутніх в обліку, а також об’єктів щодо яких в обліку немає даних, що їх характеризують, комісія зобов’язана внести в інвентаризаційний опис потрібні відомості й технічні показники стосовно цих об’єктів.

Щодо виявлених необлікованих об’єктів установлюються причини їх появи чи створення, куди списані такі витрати, з відображенням у протоколі засідання інвентаризаційної комісії.

Оцінка заново виявлених і не взятих на облік з моменту останньої інвентаризації об’єктів повинна бути здійснена, виходячи зі справедливої вартості на дату проведення інвентаризації.

Об’єкти основних засобів заносяться в інвентаризаційні описи за найменуванням за основним їх призначенням. Якщо ж об’єкт підлягав модернізації, модифікації, добудові, дообладнанню, реконструкції, унаслідок чого змінилося основне його призначення, він вноситься в опис за найменуванням, що відповідає його новому призначенню.

Установлені комісією непридатні для експлуатації об’єкти заносяться в окремі інвентаризаційні описи.

Будівлі, споруди, машини, устаткування й силові установки, комп’ютерна та обчислювальна техніка заносяться в інвентаризаційні описи індивідуально з вказівкою інвентаризаційного номера, місця виготовлення, року випуску, призначення, продуктивності і т. д.

Доросла продуктивна й робоча худоба заносяться в спеціальні для цього інвентаризаційні описи, де вказуються номер тварини (бирка, тавро), кличка, рік народження, порода, вгодованість, жива вага (крім коней і верблюдів) і балансова вартість. Племінне поголів’я всіх видів тварин заноситься в окремі описи індивідуально.

Інші тварини, що належать до основних засобів і обліковуються груповим порядком, включаються в описи за віковими статевими групами з вказівкою кількості голів і живої ваги кожної групи. Порода указується за даними бонітування тварин.

Дані про інвентаризацію однотипних предметів господарського інвентарю, інструментів, верстатів і т. д. однакової вартості, які обліковуються на типовій інвентарній картці групового обліку (книзі інвентарного обліку), наводяться в описах за груповою назвою з вказівкою кількості цих предметів.

Інвентарні номери, що присвоєні об’єктам, як правило, не повинні змінюватися за винятком випадків, коли об’єкти помилково обліковуються в певній групі не за своїм техніко-виробничим призначенням або коли неправильна нумерація.

Об’єкти основних засобів, які в момент інвентаризації перебуватимуть за межами підприємства (кораблі, тепловози, автомобілі в далеких рейсах, машини та обладнання, передані підрядникам у капітальний ремонт і т. п.) повинні бути проінвентаризо­вані до моменту їх тимчасового вибуття.

Виявлені інвентаризацією неоприбутковані об’єкти зараховуються до складу відповідної класифікаційної групи основних засобів із присвоєнням їм інвентарного номера з одночасним відображенням їх як іншого доходу від операційної діяльності.

Виявлені інвентаризацією нестачі та втрати від псування основних засобів до прийняття рішення про конкретних винних осіб відображаються на забалансових рахунках, а після встановлення винних — відносяться до дебіторської заборгованості і включаються до складу іншого операційного доходу як відшкодування раніше списаних активів. Під час нарахування суми відшкодування слід керуватися “Порядком визначення розмірів збит­ків від розкрадання, недостачі, знищення (псування) матеріаль­них цінностей”, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.96 р. № 116.

Приклад 1. Виявлена нестача кондиціонера первісною вартістю 5000 грн. і зносом — 2000грн. Нестача відображається записами, відповідними до умов виявлення нестачі.

І. У випадку, коли нестача й винна особа встановлені в одному звітному періоді, розмір збитку Рз визначається за наведеною формулою:

Рз = [(5000 – 2000) · 1,002 + (3003 · 20 %) + 0] = 7208 грн.

 

 

Таблиця 4.6.

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Д-т	К-т
1	Відображається списання зносу нестачі кондиціонера	131 “Знос основ­них засобів”	106 “Інструменти, прилади, інвентар”	2000
2	Відноситься на винну особу залишкова вартість кондиціонера	375 “Розрахунки за відшкодування завданих збитків”	106 “Інструменти, прилади, інвентар”	3000
3	Донараховується на винного різниця між сумою збитку, яка підлягає відшкодуванню (згідно з п. 2 Порядку № 116), і залишковою вартістю нестачі (7208 – 3000)	375 “Розрахунки за відшкодування завданих збитків”	719 “Інші доходи від операційної діяльності”	4208
4	Відображається сума відшкодування збитку, яка підлягає сплаті до бюджету: штрафні санкції ПДВ	719 “Інші доходи від операційної діяльності” 719 “Інші доходи від операційної діяльності”	642 “Розрахунки за обов’язковими платежами” 641 “Розрахунки за податками”	3507 701
5	Отримано відшкодування від винної особи	301 “Каса” 311 “Поточний рахунок” 661 “Роз­рахунки з оплати праці”	375 “Розрахунки за відшкодування завданих збитків”	7208
6	Перераховується до бюджету: — сума збитку (штрафні санкції), — сума ПДВ	642 “Розрахунки за обов’язковими платежами” 641 “Розрахунки  за податками”	311 “Поточний рахунок у національній валюті” 311 “Поточний рахунок у національній валюті”	3507 701

 

II. Якщо нестача й винна особа не встановлені у звітному періоді їх виявлення, здійснюється списання нестачі на фінансові результати (збитки) в розмірі залишкової вартості (3000 грн.) і нарахованого на нього ПДВ (600 грн.), з відображенням на забалансовому рахунку 07 “Списані активи”, субрахунку 072 “Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей”.

 

 

 

 

 

 

Таблиця 4.7.

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Д-т	К-т
1	Відображається спи­сання зносу нестачі кондиціонера	131 “Знос основних засобів”	106 “Інструменти, прилади, інвентар”	2000
2	Списується залишкова вартість кондиціонера	976 “Списання необоротних активів”	106 “Інструменти, прилади, інвентар”	3000
3	Нараховується податкове зобов’язан­ня на залишкову вар­тість	976 “Списання необоротних активів”	641 “Розрахунки за податками”	600
4	Списується на фінансові результати втрати від нестачі кондиціонера	793 “Результати ін­шої звичайної діяль­ності”	976 “Списання необоротних активів”	3600
5	Сума нестач відображається на позабалансовому обліку	072 “Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей”		3600

 

4.8. Розкриття інформації про основні засоби в примітках до фінансової звітності

У примітках до фінансової звітності щодо кожної групи основ­них засобів наводиться така інформація:

1. Вартість (первісна або переоцінена), за якою основні засоби відображені в балансі.

2. Методи амортизації, що застосовуються підприємством, і діапазон строків кожного використання (експлуатації).

3. Наявність і рух у звітному році:

Первісна (переоцінена) вартість і сума зносу на початок звітного року.

Первісна вартість основних засобів, визнаних активом, з виділенням вартості основних засобів, отриманих у результаті об’єднання підприємств.

Сума зміни первісної (переоціненої) вартості та зносу основних засобів у результаті переоцінки.

Первісна (переоцінена) вартість і сума зносу основних засобів, які вибули.

Сума нарахованої амортизації.

Сума втрат від зменшення корисності, відображена у звіті про фінансові результати у звітному періоді.

Інші зміни первісної (переоціненої) вартості та суми зносу основних засобів.

Первісна (переоцінена) вартість і сума зносу на кінець звітного року.

У примітках до фінансової звітності також наводиться така інформація:

Вартість основних засобів, щодо яких існують передбачені чинним законодавством обмеження володіння, користування та розпорядження.

Вартість переданих у заставу основних засобів.

Сума капітальних вкладень на придбання й будівництво основних засобів за звітний рік.

Сума укладених угод на придбання в майбутньому основних засобів.

Залишкова вартість основних засобів, що тимчасово не використовуються (консервація, реконструкція тощо).

Первісна (переоцінена) вартість повністю амортизованих основних засобів, які продовжують використовуватись.

Залишкова вартість основних засобів, вилучених з експлуатації для продажу. Первісна вартість, залишкова вартість і метод оцінки основних засобів, отриманих за рахунок цільового фінансування.

У примітках до фінансової звітності наводиться інформація про зміну розміру додаткового капіталу в результаті переоцінки основних засобів і обмеження щодо його розподілу між власниками (учасниками).

У примітках до консолідованої фінансової звітності щодо кожної групи основних засобів наводиться сума курсових різниць у зв’язку з перерахунком вартості основних засобів, наведеної у фінансовій звітності дочірніх підприємств.

 

ТЕМА 5. Облік нематеріальних активів

5.1.         Сутність, класифікація і оцінка нематеріальних активів

5.2.         Синтетичний і аналітичний облік нематеріальних активів

5.3.         Облік руху нематеріальних активів

5.4.         Облік амортизації нематеріальних активів 

 

5.1. Сутність, класифікація та оцінка нематеріальних активів.

Нормативно–законодавча база, що регулює облік нематеріальних активів:

1.Положення(стандарт) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи» №242 від 18.10.99 р. Зареєстрованого в Міністерстві юстиції України за №750/4043 від 02.11.99 р. Це Положення(стандарт) бухгалтерського обліку визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про нематеріальні активи і незавершені капітальні інвестиції в нематеріальні активи та розкриття інформації про них у фінансовій звітності.

2. Положення(стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби» №92 від 27.02.2000 р.( Зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18 травня 2000р. за №288/4509).

Це Положення(стандарт) бухгалтерського обліку визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи, а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності.

3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 19 „Об’єднання підприємств”, затверджений наказом МФУ від 07.07. 1999 р. № 499/3792. Це Положення(стандарт) визначає порядок відображення в обліку і звітності придбання інших підприємств, гудвілу, який виник при придбанні, злитті підприємств, а також розкриття інформації про об’єднання підприємств.

Нематеріальні активи - це активи, які не мають матеріально-речової форми або матеріально-речова форма яких не має суттєвого значення для їх використання у господарській діяльності, що виступають як інтелектуальна власність, довгострокові майнові права, які забезпечують їх власнику (власникам) певний прибуток протягом тривалого періоду - більше одного року або операційного циклу, за умови, що він перевищує один рік.

Більшість нематеріальних активів мають певний матеріальний носій (наприклад, диск є матеріальним носієм комп'ютерної програми, аркуш паперу є носієм угоди про авторські права). Проте матеріальний носій в даному випадку є вторинним щодо інформації, яка на ньому зберігається.

Ідентифікований актив - це придбаний актив, який на дату придбання відповідає певним критеріям, а саме:

• оцінка активу може бути достовірно визначена;
• в майбутньому при його використанні очікується отримання економічних вигід, тобто це потенціал, який може сприяти надходженню на підприємство (прямо або опосередковано) грошових коштів та їх еквівалентів.

Можливість ідентифікації означає, що актив можна відокремити від підприємства. Тобто, щодо конкретного об'єкта нематеріальних активів повинна існувати можливість вилучення його із сукупного майна, що обліковується на балансі підприємства, відокремлення його від інших активів і розпорядження ним.

Класифікація нематеріальних активів

Для цілей бухгалтерського обліку П(С)БО 8 "Нематеріальні активи" передбачено поділ нематеріальних активів на декілька груп . (табл. 5.1).

Група нематеріальних активів – це сукупність нематеріальних активів однотипних за призначенням та умови використання.

Таблиця 5.1

Характеристика нематеріальних активів за складом

Група нематеріальних активів	Склад групи
1	2
Права користування природними ресурсами	- надрами та іншими ресурсами природного середовища; - геологічною та іншою інформацією про природне середовище; - інші аналогічні права.
Права користування майном	-  земельною ділянкою; -  будівлею; -  право на оренду приміщень; -  інші аналогічні права.
Права на знаки для товарів і послуг	-  товарні знаки; -  торгові марки; -  фірмові назви; -  інші аналогічні права.

Продовження табл. 5.1

1	2
Права на об’єкти промислової власності	-  на винаходи; -  на корисні моделі; -  на промислові знаки; -  на сорт рослин; -  на породи тварин; -  на ноу-хау; -  на захист від недобросовісної конкуренції; -  інші аналогічні права.
Авторські суміжні з ними права	-  на літературні і музикальні товари; -  на програми для ЕОМ; -  на бази даних; -  інші аналогічні права.
Гудвіл	- гудвіл.
Інші нематеріальні активи	-  на провадження діяльності; -  на використання економічних та інших привілеїв; -  інші аналогічні права.

 

Право користування надрами та іншими ресурсами природного середовища - право на користування надрами, у тому числі на розробку корисних копалин, на використання водних, біологічних та інших ресурсів, яке будь-яким чином впливає на рівень екологічної безпеки життєдіяльності підприємства, населеного пункту, регіону тощо.

Право користування геологічною та іншою інформацією про природне середовище — право на користування геологічною, геоморфологічною та іншою інформацією про стан та можливості господарського використання елементів природного середовища.

Право користування земельною ділянкою - право покупця на подальше господарське або інше користування земельною ділянкою. До цього права відноситься також право оренди земельної ділянки.

Товарні знаки і торгові марки - це зареєстровані символи, знаки, слова, речення, які дають власнику право виділяти або ідентифікувати певне підприємство, продукт чи послуги.

Фірмова назва. Найменування юридичної особи. Права і обов'язки підприємств, пов'язані з використанням фірмового найменування, визначаються чинним законодавством.

Право на корисні моделі. Об'єктом корисної моделі може бути конструктивне виконання пристрою.

Право на промислові зразки - виключені привілеї на використання художньо-конструкторських рішень (дизайн), що визначають зовнішній вигляд продукції.

Право на сорт рослин - затверджує авторство на сорт та виключне право на його використання. Список родів та видів рослин, на сорти яких видаються патенти, визначається Кабінетом Міністрів України.

Право на ноу-хау - право на нові технології, технічні та інші рішення, що приносять прибуток в процесі виробничо-господарської діяльності.

Право на програми для ЕОМ - право на опублікування, відтворення, розповсюдження та інші дії по введенню в господарський обіг сукупності даних і команд, призначених для функціонування ЕОМ та інших комп'ютерних пристроїв з метою отримання результату.

Право на бази даних - право на опублікування, відтворення, розповсюдження та інші дії щодо введення в господарський обіг сукупності даних (статей, розрахунків тощо), які систематизовані для пошуку та обробки з допомогою ЕОМ.

Право на використання економічних та інших привілеїв - права на користування податковими, господарськими та іншими привілеями. Визначаються на підставі документів, що засвідчують ці права. Право користування податковими привілеями визначається на підставі інформації, наданої податковою адміністрацією .

Гудвіл відповідно до П(С)БО 19 - це перевищення вартості придбання над часткою покупця у справедливій вартості придбаних ідентифікованих активів та зобов'язань на дату придбання. Іншими словами, між вартістю підприємства та чистою вартістю його майна завжди існує різниця. Ця різниця і є гудвілом, вона може бути або позитивною, або негативною. Позитивний гудвіл означає, що вартість підприємства перевищує сукупну вартість його активів та зобов'язань через наявність стабільних покупців, визнану ділову репутацію, діяльність у сфері маркетингу та збуту, технічні ноу-хау, ділові зв'язки, досвід управління, рівень кваліфікації персоналу тощо. Таким чином, позитивний гудвіл - це надбавка до ціни, яку сплачує покупець в очікуванні майбутніх економічних вигод. На противагу негативний гудвіл — це свого роду знижка з ціни, яка засвідчує відсутність цих факторів. Гудвіл виникає при придбанні майна підприємством, яке сподівається отримати в майбутньому економічну вигоду від такого придбання, як різниця між купівельною і балансовою вартістю майна (підприємства).

Гудвіл (ділова репутація) – це комплекс заходів, спрямованих на збільшення прибутку підприємства без відповідного збільшення активних операцій, включаючи використання кращих управлінських здібностей, домінуючу позицію на ринку продукції (робіт, послуг), нові технології тощо. Вартість гудвілу визначається різницею між ціною придбання і звичайною ціною відповідних активів .

При  визнанні  нематеріальних активів, їх  зарахуванні на  баланс необхідно визначитися  з критеріями та моментом їх визнання. Критерії визнання нематеріальних активів містять основні правила, за якими потрібно або не потрібно визнавати ті або інші немонетарні активи як нематеріальні активи. Момент визнання нематеріальних активів фіксує час (дату) визнання нематеріального активу. Ці дані потрібні для визначення часу, з якого необхідно починати нарахування амортизації нематеріальних активів.

Згідно з П(С)БО 8 придбаний нематеріальний актив визнається як актив, тобто відображається в балансі, якщо:

• існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з використанням такого активу;
• можна достовірно визначити його вартість.

Гудвіл стає об’єктом бухгалтерського обліку лише при здійсненні угоди купівлі-продажу підприємства в цілому або його частин. У бухгалтерському обліку гудвіл відображається як різниця між фактичною ціною продажу підприємства та сукупною вартістю його активів і пасивів у відповідності до останнього бухгалтерського балансу підприємства.

 

Оцінка нематеріальних активів

Придбані або створені нематеріальні активи зараховуються на баланс за первісною вартістю. Первісна вартість нематеріальних активів збільшується на суму витрат, пов'язаних з удосконаленням цих нематеріальних активів і підвищенням їх можливостей та терміну використання, які будуть сприяти збільшенню первісно очікуваних майбутніх економічних вигід.

Ті ж затрати, які дозволяють отримати тільки первісно визначені майбутні економічні вигоди (і не більше того), та підтримують об’єкт нематеріальних активів у придатному для використання, експлуатації стані, включаються до складу витрат того періоду, у якому такі затрати були понесені.

Вартість негативного гудвілу визнається рівномірним доходом протягом періоду виникнення таких збитків, якщо в майбутньому діяльність придбаного підприємства є збитковою. Якщо діяльність придбаного підприємства в майбутньому прогнозується без збитків, то вартість негативного гудвілу визнається доходом:

а) в сумі, що не перевищує справедливої вартості придбаних нематеріальних активів - рівномірно, протягом залишку строку корисного використання (амортизації) придбаних необоротних активів;

б) в сумі, що перевищує справедливу вартість придбаних нематеріальних активів - в період придбання.

Якщо гудвіл на кінець року не відповідає ознакам активу, тоді він списується з включенням залишкової вартості у витрати.

Кожне підприємство має право здійснення переоцінки нематеріальних активів за справедливою вартістю, проте це відноситься тільки до тих активів, які існують на активному ринку. У разі переоцінки одного нематеріального активу слід переоцінювати і всі інші об’єкти даної групи. Причому, якщо підприємством проведена переоцінка нематеріальних активів певної групи, то в подальшому таку переоцінку необхідно здійснювати щорічно.

Методика переоцінки наступна (техніка підрахунку визначається п. 21 П(С)БО 8):

• переоцінена вартість визначається як добуток первісної вартості та індексу переоцінки;
• знос при переоцінці визначається як добуток суми зносу згідно з балансу та індексу переоцінки;
• індекс переоцінки визначається відношенням справедливої вартості об’єкта до залишкової вартості.

Проведення переоцінки супроводжується наступними проведеннями:

Таблиця 5.2

Типові проведення з переоцінки нематеріальних активів

№	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
		Дебет	Кредит
1	Проведено дооцінку нематеріальних активів	12 „Нематеріальні активи” по субрахунках	423 „Дооцінка необоротних активів”
2	Відображено знос при дооцінці	423 „Дооцінка необоротних активів”	133 „Знос нематеріальних активів”
3	Відображено уцінку нематеріальних активів	133 „Знос нематеріальних активів”	12 „Нематеріальні активи” по субрахунках
4	Відображено уцінку раніше дооцінених нематеріальних активів	975 „Уцінка необоротних активів”	12 „Нематеріальні активи” по субрахунках
5	Відображено уцінку раніше дооцінених нематеріальних активів	133 „Знос нематеріальних активів” 423 „Дооцінка необоротних активів” 975 „Уцінка необоротних активів”	12 „Нематеріальні активи” по субрахунках
6	Відображено результати дооцінки раніше уцінених нематеріальних активів	12 „Нематеріальні активи” по субрахунках 423 „Дооцінка необоротних активів”	746 „Інші доходи від звичайної діяльності” 423 „Дооцінка необоротних активів” 133 „Знос нематеріальних активів”

 

 В процесі використання нематеріальних активів може відбутися зменшення їх корисності. Втрати від зменшення корисної вартості включаються до складу витрат звітного року із збільшенням у балансі суми накопиченої амортизації нематеріальних активів.

Якщо причини зменшення корисності об’єкту нематеріальних активів перестали існувати, то сума відновлення корисності, але не більше суми попереднього зменшення корисності, визнається доходом з одночасним зменшенням суми накопиченої амортизації об’єкта нематеріальних активів .

Зменшення  корисності нематеріального активу відображається наступними проведеннями:

 

 

 

 

 

 

 

Таблиця 5.3

Типові проведення на зменшення корисності нематеріальних активів

№	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
		Дебет	Кредит
1	Відображено втрати від зменшення корисності нематеріальних активів, оцінених за первісною вартістю	975 „Уцінка необоротних активів”	133 „Знос нематеріальних активів”
2	Відображено втрати від зменшення корисності нематеріальних активів, оцінених за переоціненою вартістю	975 „Уцінка необоротних активів” 133 „Знос нематеріальних активів”	12 „Нематеріальні активи” по субрахунках
3	Відображено дооцінку за об’єктами, яка проведена після усунення причин попереднього зменшення корисності за об’єктами, які були оцінені за первісною вартістю (сторно)	975 „Уцінка необоротних активів”	133 „Знос нематеріальних активів”
4	Відображено дооцінку за об’єктами, яка проведена після усунення причин попереднього зменшення корисності за об’єктами, які були оцінені за переоціненою вартістю	12 „Нематеріальні активи” по субрахунках 746 „Інші доходи від звичайної діяльності”	746 „Інші доходи від звичайної діяльності” 133 „Знос нематеріальних активів”

 

5.2. Синтетичний і аналітичний облік нематеріальних активів

Рахунок 12 "Нематеріальні активи" призначений для обліку і узагальнення інформації про наявність та рух нематеріальних активів. За дебетом цього рахунку відображається придбання або отримання в результаті розробки (від інших фізичних або юридичних осіб) нематеріальних активів, а за кредитом - вибуття внаслідок продажу, безоплатної передачі або неможливості отримання підприємством в подальшому економічних вигод від його використання, а також сума уцінки нематеріальних активів. Цей рахунок є активним, балансовим, призначений для обліку господарських засобів. Бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться щодо кожного об'єкта за відповідними групами.

Планом рахунків передбачено відкриття наступних субрахунків до рахунку 12 "Нематеріальні активи" (табл. 5.4.) .

Таблиця 5.4

Об’єкти, що обліковуються на рахунку 12 „Нематеріальні активи”

Шифр та назва субрахунку	Характеристика субрахунку
1	2
121 "Права користування природними ресурсами"	Призначений   для   відображення   наявності   об'єктів   права користування ресурсами природного середовища. На цьому субрахунку   ведеться   облік   прав   користування   надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище тощо

Продовження табл. 5.4

1	2
122 "Права користування майном"	Призначений для відображення в обліку прав користування майном. На цьому субрахунку ведеться облік прав користування земельною ділянкою, прав користування будівлею, прав на оренду приміщень тощо
123 "Права на комерційні позначення"	Призначений для обліку наявності прав на знаки для товарів та послуг. На цьому субрахунку ведеться облік товарних знаків, торгових марок, фірмових назв тощо.
124 "Права на об’єкти промислової власності"	Призначений для відображення наявності прав на об’єкти промислової власності. На цьому субрахунку ведеться облік прав на винаходи, корисні моделі, промислові знаки, сорт рослин, породи тварин, ноу-хау, захист від недобросовісної конкуренції тощо
125 "Авторське право  та суміжні з ними права"	Призначений для відображення наявності авторських та суміжних з ними прав. На цьому субрахунку ведеться облік прав на літературні та музичні твори, програми для ЕОМ, бази даних тощо
127 "Інші нематеріальні активи"	Призначений для обліку інших нематеріальних активів, якими володіє підприємство. На цьому субрахунку ведеться облік прав на здійснення діяльності, використання економічних та інших привілеїв тощо

 

Рахунок 19 „Гудвіл при придбанні” призначений для узагальнення інформації щодо гудвілу, що виникає при придбанні, відповідно до П(С)БО 19 „Об’єднання підприємств”.

Аналітичний облік гудвілу ведеться за об’єктами придбання.

Нематеріальні активи відображаються в синтетичному та аналітичному обліку за первісною їх вартістю або за справедливою вартістю, встановленою в результаті переоцінки тощо на дату балансу.

Залежно від видів діяльності, для яких придбано або створено нематеріальні ак­тиви, вся їхня сукупність має обліковуватись за такими групами:

1. Нематеріальні активи виробничого призна­чення - права на знаки для товарів і послуг, вар­тість прав на об'єкти промислової власності тощо.

2. Нематеріальні активи невиробничого при­значення - об'єкти, які використовуються обслуго­вуючими (невиробничими) підрозділами підприєм­ства (наприклад, вартість прав оренди приміщень, які використовуються як гуртожитки, для організа­ції оздоровчих та спортивних заходів тощо).

Нематеріальні активи можуть обліковуватись в розрізі аналітичних рахунків, які відкриває підприємство, виходячи зі специфіки діяльності, потреб та ін.

 

 

 

 

 

 

 

Таблиця 5.5

Розрізи аналітичного обліку нематеріальних активів

Субрахунки до рахунку 12 „Нематеріальні активи”	Розріз аналітики
121 "Права користування природними ресурсами"	В розрізі видів природних ресурсів та матеріально відповідальних осіб
122 "Права користування майном"	В розрізі об’єктів майна, місць зберігання та матеріально відповідальних осіб
123 "Права на комерційні позначення"	В розрізі класифікації прав
124 "Права на об’єкти промислової власності"	В розрізі класифікації прав і матеріально відповідальних осіб
125 "Авторські та суміжні з ними права"	В розрізі класифікації прав
127 "Інші нематеріальні активи"	В розрізі класифікації прав

 

Реєстрами для ведення обліку операцій з нематеріальними активами є:

• форма № ВНА-1 "Відомість обліку немате­ріальних активів, нарахованої амортизації (зно­су) за рік". Ця відомість має універсальне призначення і може ви­користовуватись для аналітичного обліку нараху­вання амортизації (зносу), реєстрації надходження, вибуття, зміни вартості та інших операцій;

• відомість 4.3 аналітичного обліку не­матеріальних активів.

Враховуючи практику аналітичного обліку основ­них засобів, для обліку нематеріальних активів доцільно використовувати реєстраційну картку. Реєстраційні картки виписує бухгалтерія на підставі актів приймання нематеріальних активів та інших документів (свідоцтв, ліцензій тощо). Кожна реєстраційна картка повинна мати інди­відуальний номер, який присвоює бухгалтерія. Для забезпечен­ня однозначності присвоєння карткам реєстрацій­них номерів необхідно завести спеціальний жур­нал. Для забезпечення однозначності присвоєння обліковим об'єктам нематеріальних активів реєстраційних номерів необхідно з кожної класифікаційної підгрупи (класу) завести спеціальні книги.

Тобто, на підставі первинних документів рух нематеріальних активів протягом звітного періоду відображається в облікових регістрах, інформація яких потім використовується для заповнення Головної книги та форм звітності.

Для узагальнення інформації про наявність та рух нематеріальних активів та їх знос, а також для відображення капітальних інвестицій призначений Журнал 4. В даному журналі відображається:

а) вибуття нематеріальних активів внаслідок їх продажу, безоплатної передачі, неможливості отримання підприємством надалі економічних вигод від їх використання або невідповідності критеріям визнання активом, а також сума уцінки, яка відображається за кредитом відповідних рахунків бухгалтерського обліку;

б) сума  нарахованої  амортизації,   а  також  сума  збільшення   зносу внаслідок дооцінки та зменшення корисної вартості;

в) вартість негативного гудвілу, що виник в результаті придбання;

г) капітальні інвестиції щодо введення в дію нематеріальних активів, вибуття внаслідок продажу тощо.

У фінансовій звітності повинна міститися вся інформація щодо господарських операцій, пов'язаних з наявністю та рухом нематеріальних активів, здатних впливати на рішення, що приймаються на їх основі. Відображення даних з рахунку 12 "Нематеріальні активи" та 19 "Гудвіл при придбанні" в облікових регістрах і фінансовій звітності наведено в табл. 5.6.

Таблиця 5.6

Розкриття інформації про нематеріальні активи та гудвіл

Шифр та назва рахунку	Регістри обліку	Номер рядку в балансі (ф. №1)	Номер рядку в Примітках до річної фінансової звітності (ф. №5)
12 "Нематеріальні активи"	Журнал 4 Відомість 4.3.	011	010, 020, 030, 040, 050, 060, 070
19 "Гудвіл при придбанні"	Журнал 4	Вписуваний рядок 065 „Гудвіл”	070

Інформація, відображена в облікових регістрах та Головній книзі в кінці звітного періоду узагальнюючим підсумком переноситься до форм річної фінансової звітності. В Балансі (ф. № 1) вартість об'єктів нематеріальних активів відображається в першому розділі в рядках: 011 - первісна вартість, 012 - сума зносу, 010 - залишкова вартість (первісна мінус накопичена сума зносу), 065 (вписуваний рядок) - сума негативного гудвілу (вираховується).

 

5.3. Облік руху нематеріальних активів

"Життєвий цикл" будь-якого об'єкта нематеріальних активів на конкретному підприємстві включає три основних етапи: надходження (зарахування на баланс), експлуатацію і вибуття (списання з балансу).

Для кожного етапу характерні певні господарські операції. Так, до операцій, пов'язаних із надходженням нематеріальних активів, належать: придбання; безоплатне отримання; виготовлення; отримання нематеріальних активів за рахунок внеску до статутного капіталу тощо. У ході експлуатації нематеріальних активів здійснюють операції з поліпшення, переоцінки, нарахування амортизації тощо. Вибуття (списання з балансу) може бути пов'язане з продажем об'єктів, їх безоплатною передачею, ліквідацією тощо .

Придбання нематеріальних активів за грошові кошти. Для обліку витрат підприємства на придбання (створення) нематеріальних активів використовується рахунок 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів".

Відображення процесу придбання нематеріальних активів за грошові кошти в обліку наведено в табл. 5.7.

Таблиця 5.7

Типові бухгалтерські проводки щодо відображення операцій з придбання нематеріальних активів за грошові кошти

№.	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки		Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1	Здійснено оплату за торгову марку	371 "Розрахунки за виданими авансами"	311 "Поточні рахунки в національній валюті"	1 800
2	Включено суму ПДВ до податкового кредиту	641 "Розрахунки за податками"	644 "Податковий кредит"	300
3	Оприбутковано право на торгову марку	154 "Придбання (створення) немате­ріальних активів"	371 "Розрахунки за виданими авансами"	1 500
		123 "Права на знаки для товарів і послуг"	154 "Придбання (створення) нема­теріальних активів"	1 500
4	Відображено податкові розрахунки з ПДВ	644 "Податковий кредит"	37 "Розрахунки з різними дебіторами"	300
5	Отримано юридичні послуги з оформлення права на торгову марку, які збільшують балансову вартість нематеріального активу	154 "Придбання (створення) нематеріальних активів"	631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками"	300
		123 "Права на знаки для товарів і послуг"	154 "Придбання (створення) нематеріальних активів"	300
6	Включено суму ПДВ до податкового кредиту	641 "Розрахунки за податками"	631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками"	60
7	Здійснено оплату за юридичні послуги	63 1 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками"	311 "Поточні ра­хунки в націо­нальній валюті"	360

 

Придбання нематеріальних активів в обмін на подібні об’єкти. При обміні нематеріального активу на подібні об'єкти первісна вартість такого активу дорівнює залишковій вартості переданого нематеріального активу, яка визначається як різниця між первісною вартістю переданого нематеріального активу та сумою нарахованого зносу. Якщо залишкова вартість переданого об'єкта перевищує його справедливу вартість, то в цьому випадку первісна вартість отриманого нематеріального активу дорівнює справедливій вартості переданого активу. Різниця між справедливою і залишковою вартістю нематеріального активу буде включена до фінансових результатів (витрат) звітного періоду.

Розрахунки підприємства за майно, придбане з гудвілом, відображають у бухгалтерському обліку записами на бухгалтерських рахунках:

1. 1.               На суму вартості придбання майна, сплачену постачальнику за майно з поточного рахунку в банку:

Д-т 63 „ Розрахунки з постачальниками та підрядниками” та ін.

К-т 31„Рахунки в банках”.

1. 2.               На зарахування придбаного майна на баланс підприємства:

а) на суму вартості придбання майна:

Д-т 15„Капітальні інвестиції” – на визначену справедливу вартість придбаних об’єктів основних засобів

Д-т 191„Гудвіл” – на суму позитивного гудвілу, тобто на суму перевищення вартості придбання майна над сумою справедливої його вартості

Д-т 20„Виробничі запаси” та інших рахунків – на справедливу вартість придбаного іншого майна

К-т 63„Розрахунки з постачальниками та підрядниками” та ін. – на суму придбаного майна за договірною купівельною вартістю (без ПДВ).

б)на зарахування придбаного об’єкта до складу основних засобів за справедливою вартістю:

Д-т 10„Основні засоби” - К-т 15„Капітальні інвестиції”

Безоплатне отримання нематеріальних активів. Нематеріальні активи, отримані безоплатно, оцінюються за первісною вартістю, яка дорівнює справедливій вартості на дату отримання цих активів.

Приклад безоплатного отримання нематеріальних активів.

ТОВ "Віста" безоплатно отримало від ЗАТ "Казка" програмне забезпечення. Справедлива вартість отриманого об'єкта нематеріальних активів - 3 200 грн. на дату його отримання. Надано консультаційні послуги ПП "Конт" щодо користування програмою в сумі 120 грн. В бухгалтерському обліку дана операція буде відображена наступним чином:

Таблиця 5.8.

№	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки		Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Оприбутковано безоплатно отримані нематеріальні активи	154 "Придбання (створення) нематеріальних активів"	424 "Безоплатно отримані необоротні активи"	3 200
2	Відображено вартість консультаційних послуг	154 "Придбання (створення) нематеріальних активів"	685 "Розрахунки з іншими кредиторами"	100
3	Відображено податковий кредит з ПДВ	641 "Розрахунки за податками"	685 "Розрахунки з іншими кредиторами"	20
4	Оплачено вартість консультаційних послуг	685 "Розрахунки з іншими кредиторами"	311 "Поточні рахунки в національній валюті"	120
5	Введено в експлуатацію комп'ютерну програму	12 "Нематеріальні активи"	154 "Придбання (створення) нематеріальних активів"	3 300

 

Продовження табл. 5.8

1	2	3	4	5
6	Визначено дохід за сумою амортизації нематеріального активу одночасно з її нарахуванням	42 "Додатковий капітал"	74 "Інші доходи"	150
7	Нараховано амортизацію на нематеріальний актив	92 "Адміністративні витрати"	133 "Зношеність нематеріальних активів"	150
8	Віднесено на фінансові результати основної діяльності в кінці звітного періоду суму нарахованої амортизації	79 "Фінансові результати"	92 "Адміністративні витрати"	150

 

Внесення нематеріальних активів до статутного капіталу. Згідно з вимогами П(С)БО №8 первісною вартістю нематеріальних активів, що внесені до статутного капіталу визнається узгоджена засновниками (учасниками) підприємства справедлива вартість.

Створення нематеріальних активів. Процес створення нематеріальних активів для правильного від­ображення його в реєстрах бухгалтерського обліку часто поділяється на два етапи: дослідження і розроблення.

Дослідження (згідно з п. 4 П(с)БО № 8) - це заплановані підприємством дослідження, які проводяться ним уперше для здобуття й розміщення нових наукових і технічних знань (здобуття нових знань; аналіз, оцінювання і відбір здобутих знань; застосування досягнень науково-технічного прогресу для здобуття нових знань).                     

Під розробленням розуміється застосування підприємством результатів досліджень та інших знань для планування і проектування нових або значно вдосконалених матеріалів, приладів, продуктів, процесів, систем або послуг до початку їх серійного виробництва або використання (діяльність із розроблення макета товарного знака; процес програмування при створенні комп'ютерного забез­печення; проектування, винахід та випробування корисної моделі; розроблення рисунка промислового зразка.).

На підприємствах часто виникає ситуація, коли в минулі роки було створено безліч нематеріальних активів, вони були захищені патентами, але не були віднесені вчасно на нематеріальні активи. Цю проблему можна вирішити виправлення помилок минулих років у бухгалтерському та податковому обліку.

Існує два варіанти відображення на рахунках бухгал­терського обліку витрат, пов'язаних з дослідженням і розроблянням.

Перший варіант: можна збирати всі витрати, пов'язані з дослід­женнями і розроблянням, на рахунку №154 «Придбання (створення) нематеріальних активів», а наприкінці звітного періоду проаналі­зувати склад цих витрат і розподілити їх: у частині витрат на дослід­ження - на рахунок №194 «Витрати на дослідження і розробки», у частині витрат на розробки, які будуть формувати первісну вартість створеного нематеріального активу, - або залишити на рахунку №154 «Придбання (створення) нематеріальних активів» (якщо роботи не завершено), або списати на рахунок №12 «Нематеріальні активи» (якщо роботи завершено).

Другий варіант: відразу виділяти етап дослідження від етапу розроблення, пов'язані з їх проведенням, на рахунках №941 «Витрати на дослідження і розробки» і №154 «Придбання (створення) нематері­альних активів» відповідно.

Витрати, які здійснюються для підтримання об'єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеного розміру майбутніх економічних вигід від його використання, включаються до витрат звітного періоду.

Іншими словами, практично всі витрати, пов'язані з обслуго­вуванням нематеріальних активів, будуть визнаватися витратами звітного періоду і відображатися на рахунках обліку витрат.

Вибуття нематеріальних активів. Причиною вибуття нематеріальних активів можуть бути:

а) реалізація нематеріальних активів;

б) списання з балансу через непридатність (неможливість) одержання в подальшому економічних вигід;

в) безоплатне передання нематеріальних активів;

г) передання нематеріальних активів як внеску до статутного фонду іншого підприємства;

д) вибуття внаслідок обміну на інший актив.

У всіх випадках згідно з п. 35 П(С)БО №8 фінансовий результат від вибуття об'єктів нематеріальних активів визначається як різниця між доходом від вибуття (за вирахуванням непрямих податків і витрат, пов'язаних з вибуттям) та їх залишковою вартістю.

Продаж нематеріальних активів за грошові кошти. Найпоширенішою господарською операцією з вибуття нематері­альних активів є їх реалізація за грошові кошти .

Приклад продажу нематеріальних активів за грошові кошти.

Підприємство реалізувало нематеріальні активи, початкова вартість яких —       30 000 грн., нараховано зношеність — 5 000 грн. Договірна (спра­ведлива) вартість – 32 400 грн., у тому числі ПДВ – 5 400 грн. Покажемо господарські операції з реалізації нематеріальних активів - ліцензії на використання промислового зразка в реєстрах бухгалтерського обліку:

Таблиця 5.9.

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Відображено дохід від реалізації нематеріальних активів	377 "Розрахунки з різними дебіторами"	742 "Дохід від реалізації необоротних активів"	32 400
2	Відображено податкові зобов'язання щодо ПДВ	742 "Дохід від реалізації необоротних активів"	641 "Розрахунки за податками"	5 400

Продовження табл. 5.9

1	2	3	4	5
3	Списано суму зношеності реалізованих нематеріаль­них активів	133 "Знос нематеріальних активів"	12 "Нематеріальні активи"	5 000
4	Списано залишкову вар­тість нематеріальних активів	972 "Собівартість реалізованих необоротних активів"	12 "Нематеріальні активи"	25 000
5	Визначено фінансовий результат:
	- списано дохід від реалі­зації нематеріальних активів	742 "Дохід від реалізації необоротних активів"	793 "Результати іншої звичайної діяльності"	27 000
	- списано залишкову вар­тість нематеріальних     активів	793 "Результати іншої звичайної діяльності"	972 "Собівартість реалізованих необоротних активів"	25 000
6	Отримано грошові кошти	311 "Поточні рахунки в національній валюті"	377 "Розрахунки з різними дебіторами"	32 400

 

При вибутті раніше переоціненого нематеріального активу перевищення суми попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу: Д-т 423 "Дооцінка активів" К-т 441 "Нерозподілений прибуток". В бухгалтерському обліку неамортизована вартість нематеріального активу списується за рахунок власних коштів підприємства.

Ліквідація нематеріальних активів. При ліквідації програмного забезпечення підприємство не одержує ніякого доходу (як, наприклад, у разі продажу).

Приклад ліквідації нематеріальних активів.

Комп’ютерну програму, первісною вартістю 19 000 грн. було ліквідовано у зв’язку зі стихійним лихом (вимушена заміна), факт якого підтверджено документально. Сума нарахованої амортизації складає 4 000 грн. Комп’ютерна програма була застрахована. Сума страхового відшкодування, що передбачена договором страхування становить 9 000 грн.

Таблиця 5.10

В бухгалтерському обліку дані операції будуть відображатися наступним чином:

№	Зміст операцій	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Списано суму нарахованої амортизації комп’ютерної програми	133 "Знос нематеріальних активів"	125 "Авторські та суміжні з ними права"	4 000
2	Списано залишкову вартість	976 "Списання необоротних активів"	125 "Авторські та суміжні з ними права"	15 000

Продовження табл. 5.10

1	2	3	4	5
3	Відображено суму страхового відшкодування, що належить до отримання	377 "Розрахунки з різними дебіторами"	746 "Інші доходи від звичайної діяльності"	9 000
4	Одержано суму страхового відшкодування	311 "Поточні рахунки в національній валюті"	377 "Розрахунки з різними дебіторами"	9 000

 

Інвентаризація нематеріальних активів. Одним із шляхів контролю за збереженням об'єктів нематеріальних активів є проведення інвентаризації, яка полягає в перевірці наявності документів, що підтверджують права на їх використання, а також правильності та своєчасності відображення нематеріальних активів на балансі підприємства.

При інвентаризації нематеріальних активів комісії слід врахувати наступне:

• перевірка нематеріальних активів здійснюється тільки в грошовому (вартісному) вираженні на підставі первинних документів (акти приймання-передачі, платіжні документи, ліцензійні угоди, патенти та інші свідоцтва, що підтверджують факт придбання або створення нематеріальних активів);
• перевіряється відповідність нематеріальних активів вимогам, викладеним в П(С)БО 8;
• визначається можливість отримання в майбутньому економічних вигід від використання нематеріальних активів.

Проведення інвентаризації нематеріальних активів починається з визначення правильності віднесення сум, що обліковуються на рахунку 12 "Нематеріальні активи", саме до складу нематеріальних активів, після чого проводиться перевірка обґрунтованості їх оприбуткування, тобто наявності документів, на підставі яких оформлено придбані майнові права. За всіма нематеріальними активами інвентаризаційна комісія перевіряє наявність розпорядчого документу підприємства про затвердження корисного терміну їх використання. Також інвентаризаційною комісією повинна бути встановлена наявність на підприємстві документів з детальним описом кожного нематеріального активу та порядку його використання. Програмні продукти перевіряються за їх наявністю на відповідних носіях та експлуатаційною пробою.

В інвентаризаційному описі комісія обов'язково повинна зазначити: інвентарний номер об'єкта нематеріального активу; його назву та стислу характеристику; місце знаходження (експлуатації), тобто назву структурної одиниці підприємства, де використовується даний інвентарний об'єкт; первісну вартість і суму нарахованого зносу; строк корисного використання.

При виявленні активів, не взятих на облік інвентаризаційна комісія повинна включити їх до інвентаризаційного опису із врахуванням відсутніх економічних показників цих активів. У разі виявлення розбіжностей між даними бухгалтерського обліку і даними інвентаризаційних описів складається Порівняльна відомість результатів інвентаризації нематеріальних активів. Щодо нестач і надлишків інвентаризаційна комісія має отримати письмові пояснення осіб, відповідальних за використання і зберігання нематеріальних активів. Результати інвентаризації відображаються на рахунках бухгалтерського обліку на підставі інвентаризаційного опису і звіряльної відомості.

Не відображені в бухгалтерському обліку нематеріальні активи оприбутковуються проведенням Д-т 12 "Нематеріальні активи" К-т 719 "Інші доходи від операційної діяльності". Недостача  нематеріальних активів в обліку відображається проводками: Д-т 133 "Накопичена амортизація нематеріальних активів" К-т 12 "Нематеріальні активи" - списано знос нематеріальних активів, яких не вистачає; Д-т 947 "Нестачі і втрати від псування цінностей" К-т 12 "Нематеріальні активи" - списано на витрати суму залишкової вартості нематеріальних активів, недостачу яких виявлено при інвентаризації. Якщо винна особа не встановлена, то сума недостачі обліковується також на позабалансовому рахунку 072 "Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей". У випадку встановлення винної особи сума недостачі списується на рахунок 375 "Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків".

Проведення інвентаризації є обов'язковим у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха. Така інвентаризація проводиться на наступний день після закінчення явища, а недостачі нематеріальних активів встановлені в результаті надзвичайних подій в обліку відображається проводкою Д-т 99 "Надзвичайні витрати" К-т 12 "Нематеріальні активи". Всі висновки та пропозиції за результатами інвентаризації комісія фіксує у протоколі.

 

5.4. Облік амортизації нематеріальних активів

Амортизація нематеріальних активів – постійне списання вартості нематеріальних активів у процесі їх виробничого використання, що призначена компенсувати витрати, понесені підприємством при придбанні нематеріальних активів, і забезпечити формування джерела фінансування придбання відповідних активів у майбутньому.

Амортизаційні відрахування проводяться щомісячно, починаючи з місяця, наступного за місяцем, в якому актив став придатний до використання, і закінчується з місяця, наступного за місяцем вибуття. Протягом строку корисного використання об’єкту нематеріальних активів амортизація його не зупиняється, окрім випадків консервації підприємства. Нарахування амортизації нематеріальних активів здійснюється протягом строку корисного використання, який установлює підприємство під час визнання цього об’єкта активом (зарахування на баланс).

При визначенні строку корисного використання об’єкту нематеріальних активів підприємства повинні враховувати:

•  строк корисного використання подібних активів;
•  моральний знос, що передбачається;
•  правові або інші подібні обмеження щодо строків його використання та інші фактори .

Термін корисного використання кожного виду нематеріальних активів визначається технічною службою і відображається в акті передачі нематеріального активу для використання. Підприємства при визначенні строку корисного використання та норм амортизації нематеріальних активів можуть обирати один із трьох можливих варіантів (рис.5.1).

 

 

Строк корисного використання співпадає зі строком дії того або іншого виду нематеріальних активів (ліцензії, права користування, патенти тощо), який передбачено відповідним договором.

 

В такому випадку абсолютна величина амортизаційних відрахувань, нарахованих за рахунок поточних витрат виробництва або обігу за рік, дорівнює відношенню первісної вартості до строку корисного використання даного виду нематеріальних активів, передбаченого договором.

 

Підприємство самостійно встановлює строк корисного використання нематеріальних активів (права користування програмними продуктами, ноу-хау тощо).

 

Основним фактором, що впливає в даному випадку на обґрунтування норми щорічних амортизаційних відрахувань, повинен бути строк, протягом якого очікується, що даний об’єкт буде приносити дохід підприємству.

 

Практично не представляється можливим встановити строк корисного використання.

 

В цьому випадку підприємство обирає строк корисного використання самостійно.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 5.1. Можливі способи визначення строку корисного використання та норм амортизації об’єктів нематеріальних активів.

 

Амортизація нематеріальних активів нараховується, як правило, прямолінійним методом.

Відповідно до п. 27 П(С)БО 8: „метод амортизації нематеріального активу обирається підприємством самостійно виходячи з умов отримання майбутніх економічних вигод. Якщо такі умови визначити неможливо, то амортизація нараховується із застосуванням прямолінійного методу”.

У МСБО 38 „Нематеріальні активи” причини надання переваги прямолінійному методу висловлено значно конкретніше:

„88. Метод амортизації, який застосовується, має відображати графік споживання компанією економічних вигід від активу. Якщо такий графік не можна надійно визначити, то має вживатися метод рівномірного нарахування”.

„89. Метод, який вживається для активу, обирається на підставі розрахункового графіка споживання економічних вигід і послідовно застосовується з періоду в період, крім випадків, коли є зміна в розрахунковому графіку отримання економічних вигід, які мають отримуватися від активу. При цьому рідко, якщо коли-небудь буде, переконливе свідчення на підтримку методу амортизації нематеріальних активів, який привів би до меншої величини накопиченого зносу, ніж при методі рівномірного нарахування” .

Приклад нарахування амортизації прямолінійним методом

Підприємством встановлено термін корисного використання об’єкта нематеріальних активів 5 років. Вартість цього об’єкта нематеріальних активів дорівнює 24 000 грн.

Отже, річна сума амортизаційних відрахувань становить:

24 000 : 5 = 4 800 грн.,що в перерахунку на один місяць становитиме:

4 800 : 12 = 400 грн.

Строк корисного використання нематеріального активу підлягає перегляду, якщо в наступному періоді очікуються суттєві зміни цього терміну порівняно з його початковою оцінкою. Одночасно підлягають коригуванню суми амортизації, нараховані у звітному періоді, та ті, які мають бути нараховані протягом майбутніх періодів .

Метод нарахування амортизації нематеріального активу підлягає перегляду наприкінці звітного періоду, якщо він перестає відповідати особливостям використання цього активу або очікуваній формі отримання майбутніх економічних вигід.

Зміна методу нарахування амортизації нематеріального активу відображається як зміна облікової оцінки відповідно до національного стандарту бухгалтерського обліку 6 „Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах”.   

Аналітичний облік зносу ведеться на 13 рахунку “Знос необоротних активів” за видами нематеріальних активів. За кредитом – нарахування, за дебетом – зменшення суми зносу. При використанні журнально-ордерної форми обліку облік амортизації та зносу нематеріальних активів ведеться у відомості обліку основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів, книзі обліку виробництва, журналі № 4 .

Нараховану амортизацію нематеріальних активів за звітний місяць відображують у бухгалтерському обліку проведенням:

Д-т 91„Загальновиробничі витрати”, 92„Адміністративні витрати”, 93„Витрати на збут” та ін.

К-т 133„Накопичена амортизація нематеріальних активів” – на суму амортизації, нарахованої у встановленому підприємством порядку.

Одночасно з віднесенням на відповідні рахунки витрат суми нарахованої амортизації безоплатно отриманих нематеріальних активів відображують у бухгалтерському обліку визнання доходу в сумі нарахованої їх амортизації таким проведенням:

Д-т 424„Безоплатно одержані необоротні активи”

К-т 745„Дохід від безоплатно одержаних активів”.

Відповідно до П(С)БО 19 „Об’єднання підприємств” амортизація гудвілу при придбанні відображується в обліку утворенням витрат при нарахуванні амортизації позитивного гудвілу або доходу при визнанні негативного гудвілу доходом.

Суму нарахованої амортизації позитивного гудвілу включають до витрат виробництва безпосередньо з кредиту субрахунку 191 „Гудвіл” і на кредит субрахунку 133 „Накопичена амортизація нематеріальних активів” не відносять.  Амортизація гудвілу нараховується в установленому порядку та відображується в бухгалтерському обліку проведенням:

Д-т 977„Інші витрати звичайної діяльності” або

Д-т 993„Інші надзвичайні витрати”

К-т191„Гудвіл”

 

ТЕМА 6. Облік виробничих запасів, стровини та матеріалів, палива.

6.1. Визнання та класифікація виробничих запасів.

6.2.Облік виробничих запасів на складі та в бухгалтерії.

6.3. Облік надходження виробничих запасів на підприємство.

6.4 Облік вибуття виробничих запасів.

6.5. Інвентаризація виробничих запасів.

 

6.1. Визнання та класифікація виробничих запасів

Облік виробничих запасів здійснюється відповідно до Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку № 9 “Запаси”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 р. № 246, зі змінами та доповненнями.

Запаси – це активи, які утримуються для подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності; перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва; утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством.

Необхідними умовами правильної організації обліку виробничих запасів є:

-   чітка організація складського господарства;

-   наявність інструкції з обліку запасів;

-   правильне групування (класифікація) запасів;

-   розробка номенклатури запасів;

-   розробка норм запасу і норм витрат запасів.

Для забезпечення безперебійної роботи виробництва на складах
підприємства завжди мають бути виробничі запаси в межах норм,
передбачених потребами підприємства. У складських приміщеннях
підприємств здійснюються операції зі збереження виробничих запасів,
що надходять, а також відпуску їх у виробництво. Бухгалтерський облік
має забезпечити контроль за залишками, надходженням і витратами
виробничих запасів на складі, що є важливою умовою для забезпечення
збереження власності підприємства.

Для правильної організації обліку запасів важливе значення має їх науково обґрунтована      класифікація.

Для обліку виробничих запасів використовується класифікація  за призначенням. Тут виробничі запаси будуть поділятися  на такі групи:

1. Сировина й основні матеріали. До них належать предмети праці, що входять до складу вироблюваних продуктів і становлять їх основу (наприклад,  мука для хліба тощо).

1. Допоміжні матеріали, До них належать матеріали, які або приєднуються до основних матеріалів, щоб надати їм визначеної якості (наприклад, барвники для тортів у кондитерському виробництві), або знаряддя виробництва, що витрачаються в процесі роботи (наприклад, мастильні матеріали), або ті, що витрачаються для обслуговування процесу виробництва (наприклад, канцелярське приладдя, бланки обліку, електричні лампочки тощо).
2.  Куповані напівфабрикати та комплектуючі вироби склада­ються із витрат на придбання купованих напівфабрикатів та комплектуючих виробів, які використовуються при виробництві продукції даного підприємства безпосередньо або підлягають додатковій обробці на даному підприємстві для одержання готової продукції. Напівфабрикат повинен пройти одну або декілька стадій обробки, перш ніж стати готовим виробом для подальшого використання. До купівельних напівфабрикатів відносяться вироби, одержувані за відповідними поставками.

4. Паливо. Економічно цей вид матеріалів належить до допоміжних матеріалів, але відокремлюється в обліку у зв'язку з його значною роллю у народному господарстві і великою часткою у загальних витратах матеріалів.

5. Тара і тарні матеріали. До цієї групи належать предмети, призначені для пакування продукції: пляшки, ящики, мішки тощо.

Тари, призначена для виробничих або господарських потреб, належить до основних засобів або малоцінних предметів залежно під терміну служби або вартості (наприклад, ящики для зберігання сипучих тіл у цеху).

Тара одноразового використання в особливу групу не виокремлюється і входить до собівартості тарних матеріалів (наприклад, жерстяні банки з фарбою).

6. Будівельні матеріали. До них належать будівельні матеріали, конструкції і деталі, обладнання, що підлягають встановленню на об'єктах, які будуються (реконструюються), капітальних вкладень, інші матеріальні цінності, призначені для потреб капітального будівництва.

7. Матеріали, передані у переробку.

8. Запасні частини для проведення ремонтів - це окремі запасні
частини машин, обладнання, транспортних засобів, призначені для виконання ремонтів, заміни зношених частин тощо,  і такі,  що не належать до основних засобів.

9. Матеріали сільськогосподарського призначення. До складу цієї групи входять: насіння, корми, посадковий матеріал як власного виробництва, так і куплені.

10. Інші матеріали.

11. Відходи основного виробництва

Наведена класифікація запасів забезпечує виконання основних завдань обліку і контролю виробничих запасів, серед яких можна виділити такі:

• забезпечення своєчасного документального оформлення руху запасів;
• контроль за повним і своєчасним оприбуткуванням товарно-виробничих запасів та їх збереженням у місцях зберігання та на всіх стадіях обробки;
• забезпечення відповідності складських запасів нормативам;
• достовірна оцінка товарно-виробничих запасів;
• розрахунок фактичної собівартості витрачених матеріалів та їх залишків;
• відображення операцій з оприбуткування та витрачання запасів у системі бухгалтерського обліку.

 

6.2. Облік виробничих запасів на складі та в бухгалтерії

Складський облік виробничих запасів – це сортовий, кількісний оперативно-технічний облік. Здійснюється облік запасів на складі за допомогою карток складського обліку за типовою формою № М-12. Картки обліку виробничих запасів відкриваються в бухгалтерії і видаються під розписку у реєстрі, де вказуються дата видачі, кількість карток, їх реєстраційні номери і підпис одержувача. Записи в картках (у кількісному виразі) ведуть матеріально відповідальні особи (завідуючи складами, комірники) на підставі первинних документів, що підтверджують рух запасів і складаються у день здійснення операцій.

Сортовий облік запасів на складах можна вести також і в книгах.

Складський облік запасів є важливим фактором контролю за зберіганням виробничих запасів підприємства. Складський облік організований за видами об'єктів, що зберігаються, за  місцями зберігання, за кількістю матеріальних цінностей.

Завідуючий складом (комірник) щоденно записує до складської картотеки (чи книги) всі операції надходження і витрат матеріалів, нумеруючи свої записи по порядку з початку року чи кварталу.

Суть аналітичного бухгалтерського обліку виробничих запасів полягає в  тому, що на кожний вид матеріальних цінностей (за номен­к­латур­ними номерами) відкривається аналітичний рахунок, в якому об’єкти  обліку відображаються за їх кількістю (за прийнятими одиницями виміру) і сумою вартості (за прийнятою системою оцінки).

 Аналітичні рахунки групуються за групами матеріалів, місцями зберігання, матеріально відповідальними особами, за синтетичними рахунками бухгалтерського обліку і субрахунками.

Для забезпечення вірогідності даних складського обліку необхідний систематичний контроль працівниками бухгалтерії за його веденням. На працівників бухгалтерії покладено обов’язок  у встановлені дні (не рідше одного разу на тиждень або декаду) перевіряти безпосередньо на складі у присутності завідуючого складом (комірника) своєчасність і правильність оформлення первинних документів зі складських операцій, а також своєчасність та правильність записів у картках складського обліку, виконуваних матеріально відповідальними особами складу. Одночасно переві­ряючий працівник бухгалтерії приймає від завідуючого складом (комірника) первинні документи. Здавання документів здійснюється за Реєстром приймання-здавання документів типової форми № М-13, який оформляється матеріально відповідальною особою. У Реєстрі вказують кількість документів, їх номери, групи матеріалів, до яких вони належать. За погодженням матеріально відповідальної особи допускається здавання первинних документів і без оформлення Реєстру. Підтвердженням здавання-приймання документів у таких випадках є підпис працівника бухгалтерії з кожної операції у картках складського обліку про перевірку записів.

Документи, що надійшли зі складів до бухгалтерії, перевіряють як з точки зору правильності їх оформлення, так і по суті відображених у них операцій. Прибуткові ордери звіряють з рахунками, що до них належать, транспортними документами, прийомними актами  тощо. Лімітні картки, що надійшли зі складу, зіставляють з іншими примірниками, одержаними від цехів-споживачів, накладні на перекидання  матеріалів,  здані  складами-відправниками,  з примірниками тих же накладних, що надійшли зі складів-одержувачів, лімітні картки і вимоги відзначають у реєстрах видачі тощо.

Можливі такі варіанти обліку виробничих запасів у бухгалтерії підприємства:

Сортовий. Його суть полягає в тому, що на підставі первинних документів на кожен вид запасів відкривається картка аналітичного обліку, де їх обліковують у натуральному і грошовому виразі. По закінченні звітного періоду  складаються оборотні відомості аналітичного обліку. Залишки і обороти за ними порівнюють з даними карток складського обліку.

Партіонний. При цьому варіанті первинні документи групуються за номенклатурними номерами, і наприкінці звітного періоду кінцеві дані за кожним із номерів заносяться до оборотних відомостей. Оборотні відомості складаються в натуральному та грошовому виразі по кожному складу і для кожного рахунку бухгалтерського обліку.

Сальдовий (оперативно-бухгалтерський). Сальдовий метод обліку базується на використанні регістрів аналітичного обліку карток складського обліку. Щоденно (щотижня, раз на 10 днів) працівником бухгалтерії перевіряється правильність  записів надходження і витрачання запасів на складі  і підтверджується залишок у картці  складського обліку особистим підписом бухгалтера, а кожного першого числа місяця залишок за кожним номенклатурним номером переноситься до відомості обліку залишків запасів на складі (без виділення оборотів витрат і надходження запасів). На підставі даних відомості виводяться підсумки по складу.

Для обліку руху матеріалів на складі за кожним сортом, видом і розміром застосовується картки складського обліку  матеріалів. Вони заповнюються на кожний номенклатурний номер і ведеться матеріально-відповідальною особою – комірником.

Записи у картці роблять на підставі первинних документів (прибуткових ордерів, накладних на відпуск (внутрішнього переміщення) матеріалів, лімітно-забірних карток) у день, коли відбуваються операції.  Після кожного запису підраховується залишок матеріалів по номенклатурному номері.

 

6.3. Облік надходження виробничих запасів на підприємство

Усі розрахункові документи (платіжні вимоги, рахунки-фактури та ін.) на матеріали, що надійшли, з відповідними додатками до них (специфікаціями, сертифікатами ті ін.) направляються до фінансового відділу або бухгалтерії, де вони записуються в реєстри приймання-здачі документів. У реєстрі кожному рахунку присвоюється порядковий номер, який проставляється в правому верхньому куті рахунку. Зареєстровані у фінансовому відділі (бухгалтерії) розрахункові документи з додатками передаються у відділ постачання. Отримавши від відділу постачання рахунки-фактури, фінансовий відділ проставляє в реєстрах акцептовані суми або відмови в акцепті, після чого розрахункові документи передаються у бухгалтерію. Зареєстровані екземпляри розрахункових документів та інших документів передаються відповідному складу для використання при прийманні та оприбуткуванні матеріалів.

Вантажі, які доставляються на підприємство уповноваженими особами, здаються на відповідний склад під розписку завідуючого складу (комірника) на квитанції транспортного документа, а місцеві вантажі – під розписку завідуючого на документі постачальника (товарно-транспортної накладної та ін.). Усі матеріальні цінності, які надійшли на підприємство, мають бути своєчасно оприбутковані на відповідних складах. Якщо в інтересах виробництва доцільно направляти окремі партії матеріалів безпосередньо на виробництво, то їх обліковують як ті, що надійшли на склад та передані у виробництво. При цьому в прибуткових та видаткових документах складу та цеху робиться відмітка про те, що матеріали отримані від постачальника і видані цеху без завезення їх на склад (транзитом).

Для отримання матеріалів зі складу постачальника чи транспортної організації уповноваженій особі видається лист (рахунок, договір чи інший документ) та довіреність на отримання матеріалів.  Довіреність (типові форми № М-2 і № М-2б) призначена для підтвердження права окремої посадової особи виступати довіреною особою підприємства при отриманні запасів.

При перевезенні вантажів автотранспортом приймання матеріалів, які надійшли на підприємство, здійснюється на підставі товарно-транспортних накладних, які є підставою для списання товарно-матеріальних цінностей у вантажовідправника і оприбуткування їх у вантажоодержувача, а також для складського, оперативного і бухгалтерського обліку.

Загалом же, якщо не встановлені розходження в кількості й якості, матеріали оприбутковуються комірником за одним з двох варіантів: або ставить штамп безпосередньо на документі постачальника або виписує прибутковий ордер.

У першому випадку на одному екземплярі документа (постачальника), який підписується матеріально відповідальною особою, проставляється штамп про приймання, в іншому випадку – оформляється прибутковий ордер по формі № М-4.

Якщо при прийманні продукції було виявлено її недостачу порівняно з даними, вказаними в транспортних та інших  супровідних документах постачальника, результати приймання продукції за кількістю оформлюються актом приймання матеріалів, який складається при виявлені такої недостачі. Одночасно на суму виявленої недостачі підприємством-покупцем висувається претензія до постачальника. Якщо ж при прийманні продукції виявлені не лише недостачі, але і надлишки, то в акті приймання матеріалів вказуються точні дані про ці надлишки. При виявленні  невідповідної якості, комплектності, маркування продукції, що надійшла, тари чи пакування вимогам стандартів, технічним умовам, кресленням, договору чи даним, вказаним у маркуванні чи супровідних документах, які засвідчують якість продукції, отримувач повинен призупинити  подальше приймання  продукції і скласти акт, в якому вказується кількість оглянутої продукції і характер виявлених дефектів. Отримувач повинен забезпечити зберігання продукції невідповідної якості чи некомплектної продукції в умов, які попереджують погіршення її якості чи змішування з однорідною продукцією. Отримувач також зобов’язаний викликати для участі у подальшому прийманні продукції і складанні двостороннього акту   представника виробника. За результатами приймання продукції за якістю і комплектністю за участю представника виробника складається акт про фактичну кількість і комплектність продукції.

Таким чином, у випадках розходження кількості й якості з даними супровідних документів постачальника, а також при надходженні матеріалів без супровідних документів складають акт приймання матеріалів. Цей акт є підставою для оприбуткування фактично прийнятих матеріалів.

Оцінка запасів відіграє значну роль при формуванні облікової         політики підприємства. Важливим в оцінці запасів є принцип обачності, який передбачає застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки запасів, що повинні запобігати завищенню оцінки активів. Завдяки дії принципу безперервності оцінка запасів підприємства здійснюється, виходячи з припущення, що його діяльність триватиме й надалі.

Основою визначення вартості запасів є вартість їх п­ри­д­бання або собівартість. Первісна вартість запасів визначається залежно від способу їх надходження на підприємство. Запаси можуть надходити на підприємство в результаті:

• придбання за грошові кошти та їх еквіваленти;
• виготовлення;
• передачі засновниками (учасниками) підприємства в якості внеску до статутного капіталу;
• безоплатної передачі;
• обміну на інші запаси.

Запаси зараховують на баланс за первісною варті­стю. Первісна вартість запасів визначається по-різному, за­лежно від того, як вони надійшли на підприємство.

Первісна вартість запасів, що придбані за плату, визначається за їх собівартістю, до якої включають:

• суму, яку сплачують постачальникам (продавцям) згідно договорів;
• суму, яка сплачується за інформаційні, посередницькі та інші послуги, пов’язані з пошуком та придбанням запасів;
• суму ввізного мита, якщо запаси імпортуються;
• суму непрямих податків, пов’язаних з придбанням запасів,  які не відшкодовуються підприємству;
• витрати на заготівлю, вантажно-розвантажувальні роботи, транспортування запасів до місця їх використання, включаючи  витрати зі страхування ризиків транспортування запасів;
• суму інших витрат, безпосередньо пов’язаних з придбанням запасів та доведенням їх до стану, в якому вони придатні до використання в запланованих цілях (прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати на доробку та підвищення якісно-технічних характеристик запасів).

Для узагальнення інформації про наявність і рух належних підприємству запасів призначено рахунок 20 "Виробничі запаси".

До цього рахунку Планом рахунків передбачено відкриття наступних субрахунків:

Субрахунок 201 „Сировина й матеріали” – призначений для відображення наявності та руху сировини й основних матеріалів, які входять до складу продукції, що виготовляється, або є необхідним компонентом при її виготовленні. На цьому субрахунку ведеться облік основних матеріалів, що використовуються підрядними будівельними організаціями при здійсненні будівельно-монтажних, ремонтних робіт, облік допоміжних матеріалів, які використовуються при виготовленні продукції або для господарських потреб, технічних цілей і сприяння у виробничому процесі, а також облік вартості заготовленої для переробки сільськогосподарської продукції.

 Субрахунок 202 „Купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби” призначений для відображення та наявності та руху купівельних напівфабрикатів та готових комплектуючих виробів, придбаних для комплектування продукції, що випускається, які потребують додаткових витрат праці для їх обробки або для зберігання, а також спеціальне обладнання та інструменти, пристрої та інші прилади, придбані науково-дослідними  та конструкторськими підприємствами для проведення наукових (експериментальних) робіт за визначеною науково-дослідною або конструкторською темою.

Субрахунок 203 „Паливо” призначений для обліку наявності та руху палива, що купується чи заготовляється для технологічних потреб виробництва, експлуатації транспортних засобів, а також для вироблення енергії та опалення будівель. Тут також обліковуються оплачені талони на бензин, дизельне паливо, газ і мастильні матеріали.

Субрахунок 204 „Тара й тарні матеріали” призначений для відображення наявності та руху всіх видів тари, крім тари, яка використовується як господарський інвентар, а матеріали й деталі, які використовують для виготовлення тари та її ремонту (деталі для збирання ящиків, бочкова клепка тощо). Матеріали,   які   використовуються   для   додаткового   обладнання вагонів, барж, суден з метою забезпечення збереження відвантаженої продукції, не відносяться до тари й обліковуються на субрахунку 201 „Сировина й матеріали”

На субрахунку 205 „Будівельні матеріали” підприємства-забудовники       відображають рух будівельних матеріалів, конструкцій і деталей,  обладнання та комплектуючих виробів, які підлягають до монтажу, та інших запасів, необхідних для виконання будівельно-монтажних робіт, виготовлення будівельних деталей і конструкцій. На даному субрахунку не обліковується обладнання, яке не потребує монтажу:   транспортні  засоби,   верстати, будівельні механізми, сільськогосподарські машини, виробничий інструмент, вимірювальні та інші прилади, виробничий інвентар тощо. Витрати на придбання обладнання, що не потребує монтажу, відображаються безпосередньо на рахунку 15 "Капітальні інвестиції" при надходженні їх на скній чи інше місце зберігання, експлуатації. Устаткування й будівельні матеріали, передані підряднику для монтажу й виконання будівельних робіт, списуються з субрахунку 205 на рахунок 15 "Капітальні інвестиції" після підтвердження їх монтажу й використання.

Субрахунок 206 „Матеріали, передані в переробку” призначений для обліку матеріалів, переданих у переробку на сторону та які надалі включаються до складу собівартості отриманих з них виробів. Витрати на переробку матеріалів, що оплачуються стороннім підприємствам, відображаються безпосередньо за дебетом рахунків, на яких ведеться облік виробів, отриманих з переробки.

Субрахунок 207 „Запасні частини” призначений  для обліку придбаних або виготовлених запасних частин, готових деталей, вузлів, агрегатів, які використовуються для проведення ремонтів, заміни зношених частин машин, обладнання, транспортних засобів, інструменту, а також автомобільних шин у запасі та обороті. На цьому ж субрахунку ведеться облік обмінного фонду повнокомплектних машин, устаткування, двигунів, вузлів, агрегатів, що створюються в ремонтних підрозділах підприємств, на ремонтних підприємствах.

Субрахунок 208 „Матеріали сільськогосподарського призначення” призначений для обліку мінеральних добрив, отрутохімікатів для боротьби зі шкідниками та хворобами сільськогосподарських культур, біопрепаратів, медикаментів, хімікатів, що використовуються для боротьби з хворобами сільськогосподарських тварин. Тут також відображаються саджанці, насіння та корми (покупні та власного вирощування), що використовуються для висаджування, посіву та відгодівлі тварин безпосередньо в господарстві.

Субрахунок 209 „Інші матеріали” призначений для обліку відходів виробництва (обрубків, обрізків, стружки тощо), невиправного браку, матеріальних цінностей, одержаних від ліквідації основних засобів, які не можуть бути використані як матеріали, палива або запасних частин (металобрухт, утиль), зношених шин, бланків суворого обліку (за вартістю придбання) тощо.

Розглянемо бухгалтерський облік придбання  виробничих запасів за кошти на умовному прикладі в таблиці 6.1.

Підприємство придбало  борошно І ґатунку у ТОВ «Жито» на суму 6000 грн., у т. ч. ПДВ – 1000 грн. Транспортні витрати по доставці борошна надало АТП-3, а їх вартість склала 30 грн., у т.ч. ПДВ – 5 грн. Кошти за борошно ТОВ «Жито» підприємство перерахувало  з поточного рахунку після отримання борошна.

 

Таблиця 6.1.

Відображення в обліку операцій з придбання запасів з післяоплатою

№ п/п	Зміст госпо­дарсь­кої операції	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків
			Дт	Кт
1	Оприбутковано борошно	5000	201	631
2	Відображено суму сплаченого ПДВ	1000	641/1	631
3	Відображена сума тран­спортних вит­рат	25	201	685
4	Відображений податковий кредит	5	641/1	685
5	Сплачено рахунок ТОВ «Жито» за бо­рошно	6000	631	311

 

Розглянемо тепер випадок, коли виробничі запаси придбаваються за передоплатою у табл. 6.2.

Припустимо, що підприємство вирішило придбати у ТОВ «Хліб Києва» дріжджі пресовані «Ефект-15». 22 вересня перераховано з поточного рахунку ТОВ «Хліб Києва» 1612.80 грн., у т.ч. ПДВ – 268.80 грн. 24 вересня на складі  було оприбутковано дріжджі  пресовані «Ефект-15».

У бухгалтерії будуть зроблені наступні записи, представлені у таблиці 6.2:

Таблиця 6.2.

Відображення в обліку операцій з придбання запасів за передоплатою

№ п/п	Зміст госпо­дарсь­кої операції	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків
			Дт	Кт
1	2	3	4	5
1.	Зроблена перед­оп­ла­та ТОВ «Київ хліб»	1612.80	371	311
2	Відображено суму подат­кового кре­ди­ту з ПДВ	268.80	641/1	644
3	Оприбутковано на склад дріжджі «Ефект-15»	1344.00	201	631
4	Відображено суму ПДВ	268.80	644	631
5	Проведено залік заборгованостей	1612.80	631	371

 

Виробничі запаси на підприємстві можуть також придбаватися підзвітною особою. Для цього їй з каси видається готівка. Товарно-матеріальні цінності в цьому випадку оприбутковуються на підставі авансового звіту, який складає підзвітна особа.

 Розглянемо цю ситуацію на наступному прикладі у таблиці 6.3:

23 вересня з каси підприємства Петренко А.В. видано 1000 грн. на закупівлю ізюму. 24 вересня Петренко А.В. здав на склад ящик ізюму вартістю 900 грн., у т.ч. ПДВ – 150 грн. та надав авансовий звіт до бухгалтерії. Невикористані 100 грн. працівник здав до каси. У бухгалтерії було зроблені наступні проведення, представлені у таблиці 6.3:

 

Таблиця 6.3.

Відображення в обліку операцій з придбання запасів підзвітною особою

№ п/п	Зміст госпо­дарсь­кої операції	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків
			Дт	Кт
1.	Видано з каси гроші Петренко А.В.	1000	372	301
2	Оприбутковано ізюм згідно з аван­со­вий звітом	750	201	372
3	Відображено подат­ковий кредит	150	641/1	372
4	Повернуто Пет­рен­ко А.В.  неви­корис­тані кошти	100	301	372

 

Первісною вартістю запасів, виготовлених власними силами, є виробнича собівартість, що визначається згідно з П(С)БО 16 «Витрати».

До виробничої собівартості виготовлених власними силами запасів включається: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; загально виробничі витрати. При створенні товарно-матеріальних цінностей підрядним способом облік ведеться аналогічно обліку придбання виробничих запасів за кошти.

Первісною вартістю запасів, отриманих як внесок до статутного капіталу, є узгоджена із засновниками (учасниками) справедлива вартість запасів з урахуванням витрат, передбачених П(С)БО 9. До таких витрат відносяться: суми ввізного мита; суми непрямих податків, пов’язаних з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству; транспортно-заготівельні витрати; інші витрати, безпосередньо пов’язані з придбанням запасів та доведенням їх до стану, придатного до використання за призначенням.

Первісною вартістю запасів, отриманих в обмін на подібний об’єкт, є балансова вартість переданих запасів. Якщо ж вона перевищує їх справедливу вартість, то первісною вартістю отриманих запасів є їх справедлива вартість, а різницю включають до витрат звітного періоду

Первісною вартістю запасів, отриманих в обмін на неподібний об’єкт, є справедлива вартість запасів.

При отриманні виробничих запасів у результаті обміну на подібні запаси їх первісною вартістю буде  або балансова вартість переданих запасів (якщо вона менша чи рівна справедливій вартості), або справедлива вартість (якщо балансова вартість переданих запасів перевищує їх справедливу вартість).

Первісною вартістю запасів, отриманих безкоштовно, є справедлива вартість запасів з урахуванням витрат, передбачених П(С)БО 9.

Безкоштовне отримання запасів відбувається на підставі договорів дарування або договорів пожертви. Первісною вартістю таких запасів є їх справедлива вартість, з урахуванням транспортних витрат, пов’язаних з доставкою та інших.

Облік безкоштовно отриманих виробничих запасів можна розглянути на такому умовному прикладі у табл. 6.4.:

Підприємство отримало безкоштовно згідно договору дарування цеглу за справедливою вартістю 1200 грн., тоді в обліку буде наступне проведення, представлені у таблиці 6.4:

Таблиця 6.4.

Відображення в обліку операцій з безкоштовного отримання запасів

№ п/п	Зміст госпо­дарсь­кої операції	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків
			Дт	Кт
1.	Оприбутковано цеглу	1200	205	718
2	Списано суму дохо­ду на фінансові ре­зуль­тати	1200	718	79

 

Запаси можуть надходити як оприбуткування поворотних матеріалів у результаті ліквідації основних засобів, списання малоцінних необоротних матеріальних активів, отриманих у результаті капітального ремонту, а також у результаті утворення відходів виробництва.  Ці запаси оприбутковуються за справедливою вартістю.

Розглянемо такий приклад у таблиці 6.5 В результаті ліквідації ксерокопірувальної машини оприбутковано запасні частини на суму 140 грн. в обліку роблять такі проведення:

 

Таблиця 6.5.

Відображення в обліку операцій з оприбуткування запасів, отриманних в результаті ліквідації основних засобів

№ п/п	Зміст госпо­дарсь­кої операції	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків
			Дт	Кт
1.	Оприбутковано за­па­с­ні частини, отри­мані в результаті ліквідації основного засобу	140	207	746
2	Списано доходи на фінансові резуль­тати	140	746	793

Не включаються в первісну вартість запасів наступні витрати, що відносяться на той період, коли вони відбулися: відсотки на використання позик; наднормативні втрати і нестачі запасів; витрати на збут; загальновиробничі та інші подібні витрати, які безпосередньо не пов'язані з придбанням та доставкою запасів і приведенням їх до стану, придатного для використання в запланованих цілях.

Транспортно-заготівельні  витрати,   що  виникають  у  процесі придбання запасів, можуть обліковуватися за двома варіантами:

• прямо включатися до собівартості придбаних запасів;
• відображатися на окремому субрахунку рахунків обліку запасів і щомісячно розподілятись між залишками невикористаних і використаних за
  місяць запасів.

Перший спосіб застосовують, коли ТЗВ можна прямо віднести до вартості тих чи інших запасів, а другий — коли це зробити неможливо або складно.

При другому способі підприємство всі транспортно-заготівельні витрати накопичує на окремому субрахунку 209 і щомісяця розподіляє їх між сумою залишків запасів на кінець звітного місяця і сумою вибулих запасів у даному місяці. Для цього спочатку зна­ходимо середній відсоток транспортно-заготівельних витрат за формулою:

                       ТЗВ _{на початок} + ТЗВ за місяць

Ср. % ТЗВ =                                                                      ,                (6.1)

                           З _{на початок} + З _{надійшло за місяць}

де Ср. % ТЗВ – середній відсоток транспортно-заготівельних витрат;

ТЗВ _{на початок}  - залишок транспортно-заготівельних витрат на початок звітного місяця;

ТЗВ _{за місяць} – надійшло транспортно-заготівельних витрат за місяць;

З _{на початок} – залишок запасів на початок звітного місяця;

З _{надійшло за місяць} – запаси, що надійшли за звітний місяць.

Потім потрібно знайти суму транспортно-заготівельних витрат, що припадає на вибулі запаси:

ТЗВ = Ср. % ТЗВ * З _вибулі ,                                                               (6.2)

де ТЗВ – сума транспортно-заготівельних витрат, що припадає на вибулі запаси;

З _вибулі – запаси, що вибули у звітному місяці.

 

 

6.4. Облік вибуття виробничих запасів

Виробничі  запаси зі складів підприємства відпускаються в цехи для виготовлення продукції, на господарські потреби,  а також на сторону   для переробки чи реалізації як надлишкові чи непотрібні.

Відпуск виробничих запасів до комор цехів вважається внутрішнім переміщенням запасів. Під відпуском у виробництво розуміють відпуск виробничих запасів для виготовлення продукції, виконання робіт чи надання послуг.

При відпуску запасів у виробництво необхідно дотримуватися наступних вимог:

• запаси повинні обліковуватися за вагою, обсягом, масою відповідно до нормативів витрат на визначений обсяг виробництва;
• відпуск запасів, як правило, повинен здійснюватися у межах попередньо встановлених лімітів. Лімітування здійснюється відділом матеріально-технічного постачання чи плановим відділом;
• з головним бухгалтером повинні узгоджуватися списки осіб, яким надано право отримувати зі складів запаси, а також отримуються зразки їх підписів. Ці дані провинні бути доведені до працівників складів. Запаси у виробництво передаються зі складів тільки представникам цехів, господарств, відділів тощо, які офіційно визначені для їх отримання.

Порядок документального оформлення операцій з відпуску запасів зі складів підприємства залежить від того, для яких потреб вони відпускаються: систематично на виробничі потреби або епізодично в цехи та відділи для адміністративних чи інших потреб.

Основними документами, які відображають відпуск матеріалів зі складу, є лімітно-забірні картки та накладні-вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів.

Лімітно-забірні картки використовується для систематичного відпуску у виробництво лімітованих матеріалів, а також для поточного контролю за дотриманням встановлених лімітів їх відпуску. 

Відпуск матеріалів за лімітно-забірними картками може здійснюватися лише з одного заздалегідь визначеного складу чітко в межах кількостей, встановлених лімітами, і тільки тих найменувань, які вказані у картках. Лімітно-забірні картки на підприємстві виписуються відділом постачання на один чи кілька номенклатурних номерів матеріалів, як правило, на один шифр витрат у двох екземплярах та строком на один місяць. Один екземпляр картки до початку місяця передається цеху-споживачу матеріалів, інший екземпляр – на склад. Завідуючий складом (комірник) зважує чи відміряє матеріал, який відпускається, в присутності представника цеху і відмічає в обох екземплярах лімітно-забірної картки дату та кількість відпущеного матеріалу, після чого підраховує залишок ліміту по даному номенклатурному номеру матеріалу.

Відпуск господарствам та цехам матеріалів, потреба в яких виникає періодично, здійснюється згідно накладних-вимог на відпуск (внутрішнє переміщення)  матеріалів.

Накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів або лімітно-забірними картками оформляється також і переміщення матеріалів з одного складу на інший чи в комору даного підприємства.

Передачу цехами і господарствами на склад матеріальних цінностей, виготовлених чи перероблених ними, також оформлюється накладними на внутрішнє переміщення матеріалів.

При разовому відпуску запасів  для виробничих та господарських потреб також може оформлюватися акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів.

Важливе значення має оцінка запасів при їх вибутті. При відпуску запасів у виробництво, продаж та іншому вибутті згідно з П(С)БО 9 їх оцінка здійснюється за одним з наступних методів:

• ідентифікованої собівартості;
• середньозваженої собівартості;
• ФІФО;
• нормативних затрат;
• ціни продаж.

Підприємство має право застосовувати одночасно декілька методів оцінки, проте, існує наступне обмеження: для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, застосовується виключно один з наведених методів.

Підприємство обирає метод оцінки вибуття запасів з урахуваннях інтересів користувачів звітності. Обрані методи оцінки розкриваються з Примітках до річної фінансової звітності за вимогам П(С)БО 9.

Метод ідентифікованої собівартості відповідної одиниці продукції застосовується при списанні запасів, які не підлягають заміні іншими запасами, що є на підприємстві, або запасів, які відпускаються для виконання спеціальних замовлень і проектів.

При застосуванні цього методу рух вартості запасів співпадає з їх фактичним рухом, тому вартість відпущених запасів та їх залишків обліковується за їх фактичною вартістю.

Метод середньозваженої собівартості застосовується  окремо  для кожної сукупності відображених в обліку запасів, однакових за призначенням і споживчими характеристиками. Середньозважена собівартість одиниці, що вибуває,  визначається за наступною формулою:

                                    Вартість запасів         Вартість отриманих ідентичних  

Середньозважена      на початок місяця  +  запасів протягом місяця

собівартість          =                                                                                                      (6.3)    

                                    Кількість запасів         Кількість ідентичних запасів,

                                    на початок  місяця  +  отриманих протягом місяця

 

 Алгоритм розрахунку середньої вартості одиниці запасу протягом періоду визначається  залежно від методу, що застосовується для обліку запасів. Середня вартість одиниці запасів може розглядатися як за звітний період (при періодичному обліку  списання  запасів),   так  і  після  кожного  наступного надходження (при безперервному веденні обліку списання запасів).

Цей метод можна застосовувати для оцінки взаємозамінних запасів, при списанні яких не потрібно проводити ідентифікацію. Недоліком вказаного методу є складність визначення середньої ціни в умовах, коли виробничі запаси надходять або витрачаються щоденно.

За постійної   системи   обліку   запасів    при   застосуванні    методу середньозваженої собівартості    вартість    запасів,    що    знову    надійшли, усереднюється з вартістю наявних запасів. У результаті цього одержується одна партія   за   однією   обліковою   ціною,   яка   визначається   як відношення загальної вартості запасів до їх загальної кількості.

При  періодичному обліку запасів, що найчастіше застосовується на практиці, при використанні методу середньозваженої собівартості робиться припущення, яке спрощує реальну картину руху запасів: усі запаси надійшли
та відпущенні в один і той же час - у кінці звітного періоду. Застосування
середньозваженої собівартості в умовах періодичної оцінки запасів
означає, що вартість придбаних протягом звітного періоду запасів необхідно розділити на їх загальну кількість, отримавши таким чином середню ціну придбання запасів, яка і буде ціною вибуття запасів у цьому звітному періоді.

Метод ФІФО (першими відпускаються запаси, що надійшли раніше) базується на хронології надходження, тобто на припущенні, що одиниці запасів, які були придбані першими, продаються чи використовуються першими, що запобігає їх псуванню, а також, що грошова одиниця є стабільною. Одиниці, які залишаються в запасах на кінець періоду, оцінюються за цінами останніх надходжень товарів.

Даний метод найчастіше застосовується для таких видів запасів як фрукти, овочі та інші продукти харчування, коли перші запаси, що надійшли, повинні реалізовуватися у першу чергу, щоб уникнути збитків від їх псування

При постійному обліку вартість витрачених запасів розраховується виходячи з їх загальної вартості безпосередньо при витрачанні чергової партії. Собівартість проданих запасів визначається шляхом додавання вартостей, використаних при їх збуті.

При періодичному обліку реальне чергування надходжень і витрачань замінюється послідовними діями: спочатку враховується усе надходження, а потім - усе витрачання. При цьому бухгалтер виводить підсумки з оприбуткування запасів за весь звітний період після чого відображає вибуття необхідної кількості запасів у хронологічному порядку, від першого постачання до того постачання, в якому виникло повне вибуття запасів у звітному періоді. Вартість запасів на кінець звітного періоду визначається шляхом проведення інвентаризації. Сальдо запасів на кінець періоду визначається як добуток кількості запасів у натуральному вираженні та ціни (при придбанні запасів) або собівартості (при самостійному виготовленні) одиниці запасу з останньої його партії, що надійшла.

Перевага методу ФІФО полягає в його простоті, систематичності ті об'єктивності, завдяки використанню цього методу не допускається маніпулювання даними в сторону штучного завищення або заниження вартості запасів, тобто сприяє запобіганню можливості маніпулювання прибутком забезпечує відображення у балансі суми запасів, яка приблизно співпадає з поточною ринковою вартістю. Метод ФІФО оправдовує себе в умовах незначної інфляції. Застосування ж його в умовах високої інфляції призведе до завищених вартості матеріальних залишків, заниження собівартості готової продукції та, як наслідок, завищення результатів від реалізації.

Метод нормативних затрат  використовується   на   підприємствах промис­ловості  зі складною   технологією,   а   також   у   сезонних   галузях матеріального   виробництва.   Запасами,   для   яких   застосовується   метод нормативних затрат, є  незавершене виробництво та готова продукція.

Для забезпечення максимального наближення нормативних затрат до фактичних норм витрат повинні регулярно перевірятися і переглядатися ціни. На практиці такий метод застосовується рідко через складний механізм включення матеріальних витрат (запасів) до собівартості продукції:

• встановлення норм витрат запасів на кожен вид продукції;
• встановлення згідно з визначеними нормами витрат і цін запасів
  кошторисних ставок на одиницю продукції, які періодично переглядаються відповідно до змін норм витрат запасів або цін.

Метод оцінки за цінами продаж застосовується   підприємствами торгівлі з використанням середнього відсотку торгової націнки на товари. Цей метод оцінки застосовують підприємства, які мають значну номенклатуру товарів, що змінюється, з приблизно однаковим рівнем торгової націнки, причому в тому випадку, коли застосування інших методів оцінки вибуття запасів є невиправданим.

Собівартість   реалізованих   товарів    визначається    як   різниця    між продажною   (роздрібною)  вартістю реалізованих товарів  і  сумою торгової націнки на ці товари. Середній відсоток торгової націнки визначається діленням суму торгових націнок на початок звітного місяця і торгових націнок у продажній вартості товарів, отриманих у звітному місяці, на суму продажної (роздрібної) вартості залишку товарів на кінець звітного місяця та продажної (роздрібної) вартості проданих у звітному місяці товарів.

Сума торговельної   націнки,   що   припадає   на   реалізований   товар, розраховується з використанням середнього відсотку торгових націнок за формулою:

 

                                             Залишок торгових                  торгова націнка

Сума          Продажна      націнок на початок місяця + за місяць

торгової = (роздрібна) *                                                                                                              (6.4)     

націнки      вартість          продажна (роздрібна)             продажна (роздрібна)

                                              вартість залишку товарів +   вартість отриманих у

                                              на початок місяця                  звітному періоді товарів

Зробивши оцінку запасів за одним з розглянутих вище методів, отримують їх собівартість, за якою вони списуються при вибутті.

У бухгалтерському обліку вартість відпущених у виробництво виробничих запасів, незалежно від цілей використання, відноситься або на собівартість виробленої продукції, або на витрати звітного періоду. Якщо використано запаси на виготовлення продукції, роблять проведення: Дт 23 Кт 20 або Дт 91 Кт 20.

При використанні виробничих запасів для управлінських цілей роблять   проведення: Дт 92 Кт 20.

При використанні виробничих  запасів при збуті продукції їх списують наступним чином: Дт 93 Кт 20, а при використанні товарно-матеріальних цінностей на інші потреби проведення буде таке: Дт 94 Кт 20.

Передача запасів з цеху на склад відбувається на підставі накладної на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів. У ній зазначається номер і дата документу,  назва запасів, їх кількість ціна та вартість, прізвища осіб, які передають та приймають запаси, з їх підписами та підписи осіб, які дозволили відпуск.

Розглянемо облік вибуття виробничих запасів на прикладі у таблиці 6.6.

Протягом року цеху соломки передано 300 кг борошна на суму 450 грн. та тарних матеріалів на суму 150 грн. Крім того, ремонтній майстерні передані запчастини на суму 230 грн. Також списано паливо, використане для автомобіля директора, на суму 120 грн. На утримання столової передано будівельні матеріали вартістю 230 грн.

У журналі господарських операцій будуть наступні записи:

Таблиця 6.6.

Відображення в обліку операцій з використання  запасів

№ п/п	Зміст госпо­дарсь­кої операції	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків
			Дт	Кт
1.	Відпущено до цеху соломки борошно І гатунку	450	23	201
2	Передано до цеху соломки тарні мате­ріали	150	23	204
3	Передано зап­час­ти­ни ремон­тній майс­тер­ні	230	91	207
4	Списано паливо для авто­мобіля дирек­тора	120	92	203
5	Списано будівельні мате­ріа­ли, вико­ри­стані для утримання столової	230	949	205

 

При реалізації виробничих запасів у підприємства в бухгалтерському обліку виникає дохід. Згідно П(С)БО № 15 дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) з'являється, якщо виконано всі нижчеперелічені умови:

• покупцеві передано ризики і вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
• підприємство не здійснює в подальшому контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
• сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;
• є впевненість, що в результаті операції збільшаться економічні вигоди підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

При реалізації виробничих запасів не включається до доходу суми ПДВ, акцизу, інших податку та обов’язкових платежів, які належить перерахувати до бюджету та позабюджетні фонди. Собівартість реалізованих виробничих запасів визначається за одним з п’яти методів оцінки вибуття запасів. До собівартості реалізації не включаються адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.

У бухгалтерському обліку при реалізації товарно-матеріальних  цінностей у підприємства виникає дохід.

Розглянемо облік реалізації виробничих запасів на умовному прикладі. Нехай підприємство реалізує ТОВ «Малятко» добавку вишневу на суму 1200 грн., у т.ч. ПДВ – 200 грн. Облікова вартість добавки складає 850 грн. ТОВ «Малятко» оплатило вартість запасів після їх відвантаження.

 

 

 

 

 

 

 

 

Таблиця 6.7.

Відображення в обліку операцій з реалізації запасів з післяоплатою

№ п/п	Зміст госпо­дарсь­кої операції	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків
			Дт	Кт
1.	Відображено реалі­за­цію добавки виш­невої  ТОВ «Малят­ко»	1200	361	712
2	Відображено суму ПДВ	200	712	641/1
3	Списано собівар­тість реалізованих запасів	850	943	201
4	Оплачено рахунок покупцем	1200	311	361
5	Списано дохід на фінансові резуль­тати	1000	712	791
6	Списано витрати на фінансові результа­ти	850	791	943

 

Таблиця 6.8

Відображення в обліку операцій з реалізації запасів за передоплатою

№ п/п	Зміст госпо­дарсь­кої операції	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків
			Дт	Кт
1.	Отримано перед­оп­лату від ТОВ «Ма­лят­ко»	1200	311	681
2	Відображено ПДВ	200	643	641/1
3	Відвантажено до­бав­ку виш­неву  ТОВ «Малят­ко»	1200	361	712
4	Відображено суму ПДВ	200	712	643
5	Списано собівар­тість реалізованих запасів	850	943	201
6	Відображено взає­мо­залік заборго­ва­нос­тей	1200	681	361
7	Списано дохід на фінансові резуль­тати	1000	712	791
8	Списано витрати на фінансові результа­ти	850	791	943

 

При вибутті виробничих запасів у результаті їх безоплатної передачі підприємство відображає витрати, пов’язані з їх передачею відображаються на рахунку 977 «Інші витрати звичайної діяльності». Дохід в результаті здійснення такої операції не виникає, оскільки немає відповідності критеріям доходу, встановленим П(С)БО № 15.

Внесення виробничих запасів у статутний капітал іншого підприємства в бухгалтерському обліку вважається довгостроковою фінансовою інвестицією. Для обліку таких інвестицій використовується рахунок 14 «Довгострокові фінансові інвестиції». Крім того у підприємства при передачі товарно-матеріальних цінностей в обмін на корпоративні права виникає дохід.

Запаси можуть вибувати внаслідок знищення їх через надзвичайні події. Під надзвичайними подіями слід розуміти стихійні лиха, а також техногенні катастрофи й аварії.

У бухгалтерському обліку вартість втрачених в результаті надзвичайних подій товарно-матеріальних цінностей визнається витратами звітного періоду. Для обліку таких витрат використовують рахунок 99 «Надзвичайні витрати».

Якщо при списанні знищених товарно-матеріальних цінностей утворилися відходи, то вони повинні бути оприбутковані за справедливою вартістю на рахунку 20. Вартість таких відходів буде віднесена до доходів звітного періоду і обліковується на рахунку 75 «Надзвичайні доходи».

Підставою для списання таких товарно-матеріальних цінностей є Акт на списання ТМЦ.

 

6.5. Інвентаризація виробничих запасів

Інвентаризація – це перелік, перерахування, зважування, перемірювання в натурі виробничих запасів, що знаходяться в місцях зберігання, і зіставлення наявності з даними бухгалтерського обліку. Інвентаризація матеріальних цінностей є одним із радикальних засобів контролю за збереженням оборотних активів і роботою матеріально відповідальних осіб. Використовується також для виявлення фактичних витрат на виробництво продукції та послуг, якщо інші способи одержання даних про витрати матеріальних ресурсів не можуть бути використані.

Основними завданнями інвентаризації запасів є:

а) виявлення фактичної наявності товарно-виробничих запасів;

б) встановлення лишку або нестачі запасів шляхом зіставлення фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку;

в) виявлення запасів, які частково втратили свою первісну якість, а також матеріальних цінностей, що не використовуються;

г) перевірка дотримання умов та порядку зберігання матеріальних цінностей;

д) перевірка реальної вартості зарахованих на баланс запасів.

Процес здійснення інвентаризації розпочинається з підготовки та видачі наказу на проведення інвентаризації, що регламентує порядок проведення і об’єкти інвентаризації, строки проведення інвентаризації, склад інвентаризаційної комісії та оформлення необхідної документації.

До початку проведення інвентаризації матеріально відповідальні особи в присутності комісії складають звіт про останні проведені операції, відображають їх у регістрах обліку і разом з описом документів під розписку здають до бухгалтерії.

Інвентаризаційна комісія зобов’язана:

• припинити операції щодо руху майна на складі;
• опломбувати всі місця зберігання активів, де є окремі чи додаткові входи та виходи;
• отримати та перевірити звіти матеріально відповідальних осіб з доданими до них виправдовуючи ми документами. Для цього матеріально відповідальній особі пропонується рознести в книгу (картки) складського обліку всі прибуткові та видаткові документи, з виведенням залишків на  момент інвентаризації;
• взяти у матеріально відповідальних осіб розписку;
• організувати необхідну підготовку майна до інвентаризації;
• перевірити правильність ваговимірювальних пристроїв.

При перевірці запасів інвентаризаційна комісія повинна дотримуватися також наступних вимог:

• переважування, обмірювання, підрахунок запасів проводяться в порядку їх розміщення в приміщенні, не допускаючи безладного переходу комісії від одного виду запасів до іншого;
• інвентаризаційні описи складаються окремо на запаси, що перебувають в дорозі, неоплачені в строк покупцями відвантажені запаси, ті, що знаходяться на складі інших підприємств;
• у випадках надходження або витрачання запасів під час проведення інвентаризації, матеріально відповідальною особою в присутності членів інвентаризаційної комісії за підписом її голови на видаткових та прибуткових документах робиться позначка «після інвентаризації», з посилання на дату опису, де записано такі запаси. 

Інвентаризація повинна проводитись так, щоб все майно було відображене в інвентаризаційних описах та щоб виключалась можливість пред’явлення одних і тих же активів повторно.

Записи фактичних залишків виробничих запасів, виявлені при інвентаризації, комісія здійснює в інвентаризаційних описах. В інвентаризаційних описах забороняється залишати незаповнені рядки. Ціни повинні відповідати одиницям виміру запасів.

При оформленні інвентаризаційного опису кожна його сторінка нумерується. В кінці сторінки цифрами і прописом виводиться підсумок натуральних одиниць, записаних на сторінці. Після закінчення записів вказується кількість заповнених рядків. Кожна сторінка та опис в цілому підписується всіма учасниками інвентаризації.  

Інвентаризаційні описи та інші документи передаються до бухгалтерії за переліком під розписку, де зазначається кількість зданих документів.

Результати проведеної інвентаризації можна визначити лише за порівняльним відомостями, що складаються в бухгалтерії. В порівняльних відомостях відображаються підсумкові результати, які представляють собою розбіжності між даними бухгалтерського обліку і даними інвентаризаційних описів.

Після складання порівняльних відомостей їх підписують всі члени інвентаризаційної комісії та працівники бухгалтерії, які вносили облікові дані. На порівняльній відомості матеріально відповідальна особа робить такий запис: «З виведеними результатами інвентаризації згоден». Відмова матеріально відповідальної особи, у якої була виявлена недостача, підписати результати інвентаризації, оформляється спеціальним приписом за підписами усіх членів інвентаризаційної комісії та осіб, які були при цьому присутні.

Різновидом інвентаризаційних різниць може бути пересортування. Пересортування – це результат взаємної заміни подібних активів, допущений через порушення технологічного та організаційного порядку, що не відображений в обліку.

Пересортування допускається тільки за наступних умов:

a)                якщо пересортування допущено за однойменними запасами або за однією групою, що мають зовнішню схожість або однакову упаковку, за умови що відпуск проводився без розпакування.

б) якщо пересортування допущено в однієї і тієї ж матеріально відповідальної особи.

в)  якщо пересортування допущено в один і той же між інвентаризаційний період.

При зарахуванні недостач надлишками при пересортуванні вартість цінностей, що виявилися в недостачі, більше вартості цінностей, виявлених в надлишку, різниця вартості відноситься на винуватих осіб. Якщо ж винуваті особи не встановлені, то сумарні різниці розглядаються як недостачі цінностей понад межі природного убутку і відносяться на витрати.

Перевищення вартості цінностей, виявлених у надлишку, над вартістю цінностей, виявлених у недостачі, відносяться на збільшення даних обліку відповідних матеріальних цінностей та на доходи підприємства. 

У бухгалтерському обліку виявлені в результаті інвентаризації суми лишків товарно-матеріальних цінностей оприбутковуються як активи наступним чином: Дт 20 Кт 719.

Найбільш поширеною причиною виникнення нестач є природний убуток. Природний убуток – це втрати, які виникають при постачанні, зберіганні та реалізації запасів, зумовлені їх фізико-хімічними властивостями.

При виявленні недостачі майна (після заліку пересортування) бухгалтерія за участю матеріально відповідальної особи і членів інвентаризаційної комісії складає розрахунки на списання природного убутку відповідно до діючих норм. Методика розрахунку природного убутку залежить від виду запасів, умов їх руху і порядку встановлення норм.

Недостачі в межах норм природного убутку списуються на витрати операційної діяльності. При цьому робиться проведення: Дт 947 Кт 20.

При виявленні недостачі запасів понад норми природного убутку, необхідно виявити причину виникнення недостачі: крадіжка, порушення посадових обов’язків матеріально відповідальної особи або порушення договірних умов постачальником матеріальних цінностей.

Якщо винну особу встановлено, розмір заподіяної матеріальної шкоди підлягає відшкодуванню нею згідно з Порядком визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей № 116.

Згідно з Порядком № 116 розмір шкоди розраховується за наступною формулою:

Р_з = (Б_в *І_інф + ПДВ + А_зб) * К_і,                                                                   (6.5)

де Р_з – розмір збитку;

Б_в – балансова вартість на момент виявлення нестачі;

І_інф -загальний індекс інфляції, який розраховується на підставі щомісячно визначених Держкомстатом України індексів інфляції;

ПДВ – розмір податку на додану вартість;

А_зб– розмір акцизного збору;           

К_і– коефіцієнт кратності, який залежить від виду майна.

В бухгалтерському обліку нестачі запасів списуються з балансу таким чином: Дт 947 Кт 20. Одночасно  зі списанням на витрати суму недостачі відображають на позабалансовому рахунку 072. При встановленні винної особи сума нестачі списуються із цього рахунку одночасно з визнанням заборгованості винної особи та виникненням доходу: Дт 375 Кт 716.

Погашення збитків винною особою може відбуватися шляхом внесення готівки в касу, так і шляхом щомісячних утримань із заробітної плати.

Якщо ж винна особа не встановлено, в бухгалтерському обліку нестачі списуються на витрати операційної діяльності, одночасно сума нестачі відображається на позабалансовому рахунку 072.

Припустимо, що в результаті інвентаризації на матеріальному складі були виявлені лишки борошна І ґатунку у кількості 100 кг, щодо якого прийнято рішення оприбуткувати його за ціною 1.7 грн./кг. Крім того виявлено нестачу цукру на суму 500 грн. Нестача цукру в межах природного убутку становить 200 грн. Також комірника Олійник А. визнано винним у нестачі цукру на суму  250 грн. А нестачу  цукру на 50 грн. віднесено на витрати підприємства. Олійник А. відшкодував збитки, сплативши належну суму до каси.

Спочатку розрахуємо суму, яку повинен сплатити Олійник А.: Індекс інфляції становить 110%. Визначено суму ПДВ: 250 * 20% : 100% = 50 грн. Сума відшкодування становить: (250*1.1 + 50) * 2 = 650 грн. Отже у журналі господарських операцій будуть зроблені наступні записи:

Таблиця 6.8.

Відображення в обліку результатів інвентаризації запасів

№ п/п	Зміст госпо­дарсь­кої операції	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків
			Дт	Кт
1.	Оприбутковані лиш­ки борош­на І ґ­а­тун­ку	170	201	719
2.	Відображено неста­чі цук­ру в межах норм при­род­ного убутку	200	947	201
3.	Списано вартість нестачі цукру	300	947	201
4.	Нараховані зобо­в’я­зання з ПДВ	60	947	641/1
5.	Відображено суму нестачі на поза­ба­лансовому рахунку	360	072	-
6.	Віднесено суму нес­тачі на винну особу	650	375	746
7.	Списано суму нес­тачі з позаба­лан­со­во­го рахунку	300	-	072
8.	Відображено суму від­шко­дування, яку належить пере­раху­вати до бюджету	350	746	642
9.	Внесено Олійник А. суму відшкодування до каси	650	301	375
10.	Списано витрати на фінан­совий резу­ль­тат	560	791	947
10.	Списано доходи на фінан­совий резуль­тат	170	719	791
		300	746	791

 

Тема 7. Облік довгострокових та поточних фінансових інвестицій

7.1. Визнання та класифікація фінансових інвестицій

7.2. Методи оцінки фінансових інвестицій

7.3. Облік довгострокових фінансових інвестицій

7.4. Облік поточних фінансових інвестицій

 

7.1. Визнання та класифікація фінансових інвестицій

За чинним законодавством фінансова інвестиція — це господарська операція, яка передбачає придбання корпоративних прав, цінних папepiв, деривативів та інших фінансових інструментів. Інвестування вільних коштів у фінансові інструменти передбачає різні цілі, основними з яких є: одержання в майбутньому прибутку, перетворення вільних заощаджень у високоліквідні цінні папери, установлення контролю над підприємством-емітентом тощо.

Фінансові інвестиції — це активна форма ефективного використання вільного капіталу підприємства, яка має особливості у тому, що:

 • здійснюється на більш пізніх стадіях розвитку підприємства, коли задоволені його потреби в реальних інвестиціях;

 • дає можливість здійснювати зовнішнє інвестування в країні i за її межами;

 • є незалежними видом господарської діяльності для підприємств реального сектора економіки, оскільки стратегічні завдання їх розвитку можуть вирішуватися тільки шляхом вкладень капралу до статутного фонду і придбання контрольних пакетів акцій інших підприємств;

 • дозволяє підприємству реалізувати окремі стратегічні цілі свого розвитку більш швидко i дешево;

 • підприємство має можливість вкладати кошти як в без ризикові інструменти, так i в спекулятивні, i, таким чином, здійснювати свою інвестиційну політику як консервативний або агресивний інвестор;

 • потребує мінімум часу для прийняття управлінських рішень порівняно з реальними інвестиціями (проектами);

 • виникає необхідність активного моніторингу i оперативності у прийнятті рішень при здійсненні фінансових інвестицій, оскільки фінансовий ринок має високі коливання кон'юнктури.

Залежно від мети інвестування, терміну перебування на підприємстві й ліквідності, фінансові інвестиції поділяють на довгострокові та поточні.

 Довгострокові:

 - інвестиції, що утримуються до їх погашення;

 - інвестиції в асоційовані та дочірні підприємства;

 - інвестиції у спільну діяльність;

 - інші фінансові інвестиції.  

Поточні:

 - еквіваленти грошових коштів;

 - інші поточні фінансові інвестиції.

Довгостроковими фінансовими інвестиціями є фінансові інвестиції на період понад один рік, а також усі інвестиції, що не можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент.

Поточні інвестиції — це фінансові інвестиції терміном, що не перевищує одного року, які можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент (окрім інвестицій, які є еквівалентами грошових коштів). Інвестиції можуть бути класифіковані як еквіваленти, якщо вони:

 - вільно конвертуються у відому суму грошових коштів;

 - характеризуються незначним ризиком зміни вартості;

 - мають короткий строк погашення, наприклад протягом трьох місяців.

Еквіваленти грошових коштів, як правило, утримуються для погашення короткострокових зобов'язань, а не для інвестиційних цілей.

До інших поточних інвестицій відносять:

1. Інвестиції терміном менше одного року (крім еквівалентів грошових коштів).

2. Інвестиції в асоційовані i дочірні підприємства, які придбані i утримуються для продажу протягом 12 місяців.

3. Інвестиції у спільну діяльність, які придбані i утримуються з метою подальшого продажу протягом 12 місяців.

Залежно від придбаних паперів фінансові інвестиції заведено поділяти на пайові та боргові.

 

7.2. Методи оцінки фінансових інвестицій

Існує 3 методи оцінки фінансових інвестицій:

• за справедливою вартістю;
• метод участі в капіталі;
• метод ефективної ставки процента при оцінці фінансових інвестицій.

Оцінка фінансових інвестицій за справедливою вартістю - це метод оцінки та обліку фінансових інвестицій, який застосовується передусім до поточних фінансових інвестицій та інших вкладень, справедливу вартість яких можна достовірно визначити на основі аналізу операцій з купівлі-продажу відповідних інвестицій на ринку.

Метод участі в капіталі — це метод обліку інвестицій, згідно з яким балансова вартість інвестицій відповідно підвищується або знижується на суму збільшення або зменшення частки інвестора у власному капіталі об’єкта інвестування.

Метод ефективної ставки процента – це метод оцінки фінансових інвестицій, який використовується не лише при оцінці доцільності інвестицій, а й при визначенні вартості, за якою вони відображаються у фінансовій звітності.

Фінансові інвестиції в дочірні, асоційовані та спільні підприємства відображаються в обліку саме за методом участі в капіталі.

Підприємство є дочірнім, якщо інвестор володіє понад 50 % його акцій і контролює діяльність об’єкта інвестування.

Дочірнє підприємство - це підприємство, яке перебуває під контролем материнського (холдингового).

Наявність контролю в інвестора передбачає:

а) переважну участь у статутному капіталі дочірнього підприємства;

б) право керівництва фінансовою й виробничою політикою під­приємства;

в) право призначення або заміни більшості членів ради директорів;

г) право подавати більшість голосів на зборах правління або рівнозначного органу управління іншого підприємства.

Асоційоване підприємство — це підприємство, у якому інвестору належить блокувальний (понад 25 %) пакет акцій (голосів) і яке не є дочірнім або спільними підприємством інвестора. Вважають, що інвестор може лише суттєво впливати на діяльність асоційованого підприємства, але не має можливості його контролювати.

Спільні підприємства — підприємства, що базуються на спільному капіталі суб'єктів господарської діяльності України або іноземних суб'єктів господарської діяльності, на спільному управлінні та на спільному розподілі результатів та ризиків.

Фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю. Собівартість фінансової інвестиції складається з ціни її придбання, комісійних винагород, мита, податків, зборів, обов'язкових платежів та інших витрат, безпосередньо пов'язаних з придбанням фінансової інвестиції.

Якщо придбання фінансової інвестиції здійснюється шляхом обміну на цінні папери власної емісії, то собівартість фінансової інвестиції визначається за справедливою вартістю переданих цінних паперів.

Якщо придбання фінансової інвестиції здійснюється шляхом обміну на інші активи, то її собівартість визначається за справедливою вартістю цих активів.

Фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю.

Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі) відображається у складі інших фінансових доходів або інших витрат відповідно.

Фінансові інвестиції, справедливу вартість яких достовірно визначити неможливо, відображаються на дату балансу за їх собівартістю з урахуванням зменшення корисності інвестиції. Втрати від зменшення корисності фінансових інвестицій відображаються у складі інших витрат з одночасним зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій.

Фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.

Різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка. Приклад визначення суми амортизації дисконту, премії та амортизованої собівартості фінансових інвестицій за методом ефективної ставки відсотка наведено в додатку 1 до Положення (стандарту) 12.

Сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно з нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно.

Фінансові інвестиції в асоційовані і дочірні підприємства та в спільну діяльність зі створенням юридичної особи (спільного підприємства) на дату балансу відображаються за вартістю, що визначена за методом участі в капіталі, крім випадків, наведених у пунктах 17 і 22 Положення (стандарту) 12.

Фінансові інвестиції, що обліковуються за методом участі в капіталі, на дату балансу відображаються за вартістю, що визначається з урахуванням зміни загальної величини власного капіталу об'єкта інвестування, крім тих, що є результатом операцій між інвестором і об'єктом інвестування.

Балансова вартість фінансових інвестицій збільшується (зменшується) на суму, що є часткою інвестора в чистому прибутку (збитку) об'єкта інвестування за звітний період, із включенням цієї суми до складу доходу (втрат) від участі в капіталі. Одночасно балансова вартість фінансових інвестицій зменшується на суму визнаних дивідендів від об'єкта інвестування.

Балансова вартість фінансових інвестицій збільшується (зменшується) на частку інвестора в сумі зміни загальної величини власного капіталу об'єкта інвестування за звітний період (крім змін за рахунок чистого прибутку (збитку) із включенням (виключенням) цієї суми до іншого додаткового капіталу інвестора або до додаткового вкладеного капіталу (якщо зміна величини власного капіталу об'єкта інвестування виникла внаслідок розміщення (викупу) акцій (часток), що привело до виникнення (зменшення) емісійного доходу об'єкта інвестування). Якщо сума зменшення частки капіталу інвестора в сумі зміни загальної величини власного капіталу об'єкта інвестування (крім змін за рахунок чистого збитку) більше іншого додаткового капіталу або додаткового вкладеного капіталу інвестора (якщо зменшення величини власного капіталу об'єкта інвестування виникло внаслідок викупу акцій (часток), що призвело до зменшення емісійного доходу об'єкта інвестування), то на таку різницю зменшується (збільшується) нерозподілений прибуток (непокритий збиток).

Зменшення балансової вартості фінансових інвестицій відображається в бухгалтерському обліку тільки на суму, що не призводить до від'ємного значення вартості фінансових інвестицій. Фінансові інвестиції, що внаслідок зменшення їх балансової вартості досягають нульової вартості, відображаються в бухгалтерському обліку у складі фінансових інвестицій за нульовою вартістю.

Якщо інвестор (материнське (холдингове) підприємство, контрольний учасник, інвестор асоційованого підприємства) вносить або продає активи дочірньому, спільному, асоційованому підприємству відповідно і передає значні ризики та вигоди, пов'язані з їх володінням, то у складі фінансових результатів звітного періоду відображається лише та частина прибутку (збитку), яка припадає на частку інших інвесторів дочірнього, спільного, асоційованого підприємства відповідно.

Сума прибутку (збитку) від внеску або продажу дочірньому, спільному, асоційованому підприємству активів, що припадає на частку інвестора, включається до складу доходів (витрат) майбутніх періодів з визнанням їх прибутком (збитком) інвестора лише після продажу дочірнім, спільним, асоційованим підприємством цього активу іншим особам або в періодах амортизації одержаних чи придбаних необоротних активів. Цей актив вважається проданим дочірнім, спільним, асоційованим підприємством у межах кількості й вартості подібних активів, реалізованих ним після його одержання.

Інвестор дочірнього, спільного, асоційованого підприємства відображає всю суму отриманих збитків, якщо внесок або продаж свідчить про зменшення чистої вартості реалізації оборотних активів або зниження корисності необоротних активів.

Якщо інвестор (материнське (холдингове) підприємство, контрольний учасник, асоційоване підприємство) придбав активи відповідно в дочірнього, спільного, асоційованого підприємства, то сума прибутку (збитку) об'єкта інвестування від цієї операції, що припадає на частку інвестора, відображається лише після перепродажу цих активів іншим особам або в періодах амортизації придбаних необоротних активів. Збитки, які виникли внаслідок зменшення чистої вартості реалізації оборотних активів або зниження корисності необоротних активів, відображаються повністю в період здійснення операції.

Оцінка та облік фінансових інвестицій здійснюються за кожною фінансовою інвестицією.

Фінансові інвестиції в асоційовані й дочірні підприємства обліковуються за методом участі в капіталі, крім випадків, наведених у пункті 17 Положення (стандарту) 12.

Фінансові інвестиції в асоційовані й дочірні підприємства в бухгалтерському обліку відображаються в порядку, наведеному у пунктах 8 і 9 Положення (стандарту) 12, якщо:

а) фінансові інвестиції придбані та утримуються виключно для продажу протягом дванадцяти місяців з дати придбання;

б) асоційоване або дочірнє підприємство ведуть діяльність в умовах, які обмежують його здатність передавати кошти інвестору протягом періоду, що перевищує дванадцять місяців.

Фінансові інвестиції обліковуються за методом участі в капіталі на останній день місяця, в якому об'єкт інвестування відповідає визначенню асоційованого або дочірнього підприємства. Застосування методу участі в капіталі для обліку фінансових інвестицій припиняється з останнього дня місяця, в якому об'єкт інвестування не відповідає критеріям асоційованого або дочірнього підприємства.

Кожний учасник спільної діяльності без створення юридичної особи відображає у своїх облікових регістрах (на окремих рахунках аналітичного обліку) і у фінансовій звітності:

а) активи, задіяні у спільній діяльності, які він контролює, або свою частку у спільно контрольованих активах;

б) зобов'язання, які він узяв для провадження цієї діяльності;

в) свою частку в будь-яких зобов'язаннях, узятих разом з іншими учасниками щодо цієї діяльності;

г) дохід або витрати, набуті в процесі спільної діяльності.

Частка учасника спільної діяльності без створення юридичної особи в спільно контрольованих активах відображається в бухгалтерському обліку цього учасника у складі відповідних активів.

Фінансові інвестиції у спільну діяльність із створенням юридичної особи (спільного підприємства) його учасниками обліковуються за методом участі в капіталі на останній день місяця, в якому вони стали контрольними, крім випадків, наведених у пункті 22 Положення (стандарту) 12. Усі інші учасники спільної діяльності відображають фінансові інвестиції у спільну діяльність згідно з порядком, викладеним у пунктах 8 і 9 Положення (стандарту) 12.

Фінансові інвестиції у спільну діяльність із створенням юридичної особи контрольними учасниками відображаються згідно з порядком, наведеним у пунктах 8 і 9 Положення (стандарту) 12, якщо:

а) фінансові інвестиції у спільну діяльність придбані й утримуються виключно з метою їх подальшого продажу протягом дванадцяти місяців;

б) спільне підприємство веде свою діяльність в умовах, які обмежують його здатність передавати кошти учаснику спільного підприємства протягом періоду, що перевищує дванадцять місяців.

Контрольний учасник спільного підприємства припиняє облік фінансових інвестицій за методом участі в капіталі з останнього дня місяця, в якому він перестає здійснювати спільний контроль за спільним підприємством або суттєво впливати на його діяльність. Свідченням наявності суттєвого впливу з боку контрольного учасника можуть бути:

а) представництво в раді директорів або аналогічному керівному органі спільного підприємства;

б) участь у прийнятті рішень;

в) взаємообмін управлінським персоналом;

г) забезпечення спільного підприємства необхідною технічною інформацією.

Метод участі в капіталі як метод оцінки й обліку довгострокових інвестицій в асоційовані та дочірні підприємства поширюється переважно на облік акцій цих підприємств, оскільки такий цінний папір, як акція, свідчить про наявність у інвестора прав на відповідну частку капіталу асоційованого чи дочірнього підприємства.

Метод участі в капіталі — це метод обліку інвестицій, згідно з яким балансова вартість вкладень відображає частку інвестора у власному капіталі об’єкта інвестування. Метод участі в капіталі називають ще методом пайової участі.

Частка інвестора дорівнює первісному розміру інвестицій, скоригованому на величину пропорційної частки інвестора в чистому прибутку емітента акцій.
Залежно від частки інвестора в капіталі підприємства, що інвестується, вплив інвестора може кваліфікуватися як:

• контрольний;
• істотний.

Контрольний вплив підтверджується наявністю в інвестора контрольного пакета акцій. При переданні інвестору такого пакета об’єкт інвестування за визначенням стає дочірнім підприємством цього інвестора. Поняття істотний вплив у П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» визначено так: «Істотний вплив —  це повноваження брати участь у прийнятті рішень з фінансової, господарської та комерційної політики об’єкта інвестування без здійснення контролю цієї політики».

Необхідність застосування методу участі в капіталі  в Україні можна пояснити тим, посилаючись на міжнародний стандарт бухгалтерського обліку (МСБО) 28 «Облік інвестицій в асоційовані компанії», що визнання доходу від інвестицій, на які інвестор має істотний вплив, тільки на підставі отриманих дивідендів не може бути адекватним вимірником дійсного доходу від інвестицій. Дивіденди можуть мати незначне відношення до результатів діяльності об’єкта інвестування. Відповідно інвестор, маючи істотний вплив на результати діяльності компанії, несе певну відповідальність за рівень рентабельності інвестицій.

На Заході метод участі в капіталі називають по-різному: метод обліку за власним капіталом, пайовий метод, метод дольової участі, метод оцінки за часткою участі. У МСБО 28 «Облік інвестицій в асоційовані компанії» та МСБО 31 «Фінансова звітність про частки у спільних підприємствах» участь у капіталі визначається як метод обліку, згідно з яким інвестиція первісно відображається за собівартістю, а потім коригується відповідно до зміни частки інвестора в чистих активах об’єкта інвестування після придбання. При цьому «Звіт про прибутки і збитки» відображає частку інвестора в результатах діяльності об’єкта інвестування.

Сутність і межі застосування оцінки і обліку інвестицій за методом участі в капіталі за національними П(С)БО переважно ґрунтуються на відповідних МСБО. Разом із цим існують деякі відмінності щодо визначення суб’єктів, які зобов’язані обліковувати інвестиції за цим методом.

Основною відмінністю є те, що у вітчизняній і зарубіжній практиці використовується дещо інший підхід до пов’язаних осіб, котрі повинні здійснювати облік інвестицій за методом участі в капіталі. Якщо згідно МСБО такими суб’єктами є інвестори, що мають суттєвий вплив на об’єкт інвестування (МСБО 28 «Облік інвестицій в асоційовані компанії») або контролюють його діяльність (МСБО 27, 31), то у П(С)БО прямо вказано види підприємств, вкладення в які повинні обліковуватися за цим методом: асоційовані, дочірні та спільні зі створенням юридичної особи. Отже, зарубіжний підхід до таких об’єктів більш уніфікований.

Збільшена відсоткова межа (з 20 до 25 %) мінімальної величини частки у статутному капіталі для асоційованих підприємств, котрі зобов’язані застосовувати мето участі в капіталі. Це, з одного боку, дещо звужує сферу використання цього методу, з іншого – виправданим є збільшення цієї межі, коли інвесторам необов’язково застосовувати метод участі в капіталі.

Коли розглядати додаткові ознаки суттєвості впливу, які надають право інвесторові за кордоном застосовувати метод участі в капіталі, то стає очевидною неприйнятність окремих з них для вітчизняної практики. Так, згідно з українським законодавством, представництво у раді директорів можуть мати чи брати участь у прийнятті рішень інвестори, котрі володіють не лише суттєвою, а  й незначною часткою у статутному капіталі об’єкта інвестування. Важливість здійснюваних операцій, обмін персоналом і технічною інформацією не може бути підставою для включення прибутку одного підприємства до капіталу іншого. Такі взаємовідносини повинні бути обумовлені договором із встановленою оплатою за надані послуги. Ознакою участі в капіталі доцільно вважати лише суттєвий вплив через значну частку, яку має інвестор у капіталі інвестованого підприємства. Тому логічно, що такі додаткові ознаки суттєвості впливу у вітчизняних стандартах відсутні ( за винятком контрольних учасників спільного підприємства).

Альтернативним до методу участі в капіталі може бути метод оцінки здійснених фінансових інвестицій за їх собівартістю. За цим методом провадилася оцінка фінансових інвестицій в Україні до переходу на національні стандарти. Його застосування відповідає міжнародним правилам оцінки й обліку фінансових інвестицій.

 

7.3. Облік довгострокових фінансових інвестицій

Для обліку фінансових інвестицій в бухгалтерському обліку передбачене використання рахунків 14 «Довгострокові фінансові інвестиції» та 35 «Поточні фінансові інвестиції».

Рахунок 14 «Довгострокові фінансові інвестиції» призначений для узагальнення інформації про наявність і рух довгострокових інвестицій (вкладень у цінні папери) інших підприємств, облігації державних та місцевих позик, статутний капітал інших підприємств, створених на території країни та за кордоном, тощо.

Рахунок 14 «Довгострокові фінансові інвестиції» має такі субрахунки:

141 «Інвестиції пов’язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»;

142 «Інші інвестиції пов’язаним сторонам»;

143 «Інвестиції непов’язаним сторонам».

За дебетом рахунку 14 «Довгострокові фінансові інвестиції» відображається вартість довгострокових інвестицій, за кредитом – їх вибуття (списання) чи зменшення вартості, а також одержання дивідендів від об’єкта інвестування, якщо облік інвестицій ведеться за методом участі в капіталі.

Аналітичний облік за рахунком 14 «Довгострокові фінансові інвестиції» ведеться за видами довгострокових фінансових вкладень та об’єктами інвестування. При цьому побудова аналітичного обліку повинна забезпечити можливість отримання інформації про довгострокові фінансові вкладення в об’єкти  як на території країни, так і за кордоном.

 

 

7.4. Облік поточних фінансових інвестицій

На рахунку 35 «Поточні фінансові інвестиції» ведеться облік наявності і руху поточних фінансових інвестицій та еквівалентів грошових коштів, у тому числі депозитних сертифікатів.

Рахунок 35 «Поточні фінансові інвестиції» має такі субрахунки:

351 «Еквіваленти грошових коштів»;

352 «Інші поточні фінансові інвестиції».

За дебетом рахунку 35 «Поточні фінансові інвестиції» відображається придбання (надходження) еквівалентів грошових коштів та поточних фінансових інвестицій, за кредитом – зменшення їх вартості та вибуття.

Аналітичний облік ведеться за видами фінансових інвестицій із забезпеченням можливості отримання інформації про інвестиції як на території країни, так і за кордоном.  Реєстром синтетичного і аналітичного обліку за рахунками 14 «Довгострокові фінансові інвестиції» та 35 «Поточні фінансові інвестиції» є Журнал № 4.

 

Типову кореспонденцію бухгалтерських рахунків з обліку  фінансових інвестицій  наведено в таблиці 7.1.

Таблиця 7.1.

Кореспонденція бухгалтерських рахунків по обліку фінансових інвестицій

№ п/п		Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
			Дебет	Кредит
1		2	3	4
1.		Проведено передоплату продавцю при придбанні цінних паперів	371 «Розрахунки за виданими авансами»	30 «Каса» 31«Рахунки в банках»
2.		Сплачено фінансовому посереднику за послуги по купівлі цінних паперів	685 «Розрахунки з іншими кредиторами»	30 «Каса» 31«Рахунки в банках»
3.		Отримано придбані цінні папери	14 «Довгострокові фінансові інвестиції» 35 «Поточні фінансові інвестиції»	371 «Розрахунки за виданими авансами»
4.		Спрямовано витрати на оплату послуг посередника на збільшення вартості придбаних цінних паперів	14 «Довгострокові фінансові інвестиції» 35 «Поточні фінансові інвестиції»	685 «Розрахунки з іншими кредиторами»
		Відображено ПДВ по виставленому рахунку	64 «Розрахунки за податками й платежами»
5.		Переведено поточну фінансову інвестицію в довгострокову	14 «Довгострокові фінансові інвестиції»	35 «Поточні фінансові інвестиції»
6.	Відображено одержані фінансові інвестиції в обмін на акції підприємства власної емісії		14 «Довгострокові фінансові інвестиції» 35«Поточні фінансові інвестиції»	41 «Пайовий капітал» 42 «Додатковий капітал» 46 «Неоплачений капітал»

Продовження табл. 7.1

1	2	3	4
7.	Придбано цінні папери за рахунок отриманої позики	14 «Довгострокові фінансові інвестиції» 35«Поточні фінансові інвестиції»	50 «Довгострокові позики» 60 «Короткострокові позики»
8.	Відображено збільшення балансової вартості фінансової інвестиції на частку інвестора в чистому прибутку інвестованого підприємства	14 «Довгострокові фінансові інвестиції» 35«Поточні фінансові інвестиції»	72 «Дохід від участі в капіталі»
9.	Відображено доходи , одержані за інвестиціями пов’язаним сторонам і визначені за методом участі в капіталі в асоційовані, дочірні та спільні  підприємства	141  «Інвестиції пов’язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»	721 «Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства» 722 «Дохід від спільної діяльності» 723 «Дохід від інвестицій у дочірні підприємства»
10.	Відображено нараховані підприємством дивіденди	373 «Розрахунки за нарахованими доходами»	141  «Інвестиції пов’язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»
11.	Відображено  збитки   інвестора за інвестиціями пов’язаним сторонам, що обліковуються за методом участі в капіталі	96 «Втрати від участі в капіталі»	141  «Інвестиції пов’язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»
12.	Списано доходи від участі в капіталі на фінансові результати	72 «Дохід від участі в капіталі»	792 «Результат фінансових операцій»
13.	Списано витрати від участі в капіталі на фінансові результати	792 «Результат фінансових операцій»	96 «Втрати від участі в капіталі»

 

Синтетичний та аналітичний облік фінансових інвестицій знаходить своє відображення в Журналі №4, Відомість  аналітичного обліку фінансових інвестицій 4.2.

 

ТЕМА 8. Облік витрат виробництва та готової продукції

8.1. Визначення, визнання та класифікація витрат виробництва

8.2. Облік прямих виробничих витрат

8.3. Облік загальновиробничих витрат

8.4. Зведений облік витрат і визначення собівартості готової продукції

8.5. Облік готової продукції

 

8.1. Визначення, визнання та класифікація витрат виробництва

Випуск продукції (виконання робіт, надання послуг) потребує здійснення певних витрат, тобто витрат виробництва.

Згідно з П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» витрати виробництва — це зменшення економічних вигід у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу між власниками).

Витрати визнаються витратами певного звітного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснюються. Витрати, які неможливо прямо пов’язувати з доходом певного періоду, відображаються в складі витрат періоду, в якому вони були здійснені.

Собівартість продукції — виражені в грошовій формі витрати підприємства на виробництво продукції (виробнича собівартість).

У виробничу собівартість продукції згідно з П(С)БО 16 «Витрати» не включаються адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні витрати тощо.

До собівартості продукції включається вартість використаних у процесі виробництва сировини й основних матеріалів, комплектуючих виробів, палива, енергії на оплату праці та відрахування до соціальних фондів, загальновиробничі витрати, інші витрати, пов’язані з виготовленням продукції на рівні виробничих підрозділів (цехів).

Витрати на виробництво різні за своїм економічним змістом, напрямками використання, місцем виникнення та іншими ознаками. У таблиці 8.1 наведено класифікацію виробничих витрат.

Таблиця 8.1

Класифікація виробничих витрат

 

Залежно від характеру та призначення виробничих процесів структурні підрозділи підприємства (місця виникнення витрат) поділяються на основні, допоміжні (підсобні).

До основних належать виробництва, цехи, дільниці, які безпосередньо беруть участь у виготовленні продукції (заготівельні, механічно-обробні, збиральні тощо).

Допоміжні (підсобні) виробництва призначені для обслуговування основних (енергетичні, ремонтні, транспортні тощо).

Усі витрати виробництва включаються в собівартість окремих об’єктів обміну (окремих виробів, груп однорідних виробів, окремих замовлень).

Одноелементні витрати складаються тільки з одного елемента витрат, а комплексні — з кількох економічних елементів.

Економічний елемент — це економічно однорідний вид витрат; серед них розрізняють:

• матеріальні витрати;
• витрати на оплату праці;
• відрахування на соціальні заходи;
• амортизація;
• інші витрати.

Склад кожного елемента витрат дається в П(С)БО 16 «Витрати», а групування за елементами показує, що витрачено.

Для визначення собівартості конкретного об’єкта калькулювання витрати виробництва групуються за статтями калькуляції.

Номенклатура статей калькуляції залежить від технологічних і організаційних особливостей підприємства (підрозділу підприємства). Статті калькуляції встановлюються самим підприємством у наказі про облікову політику (або рекомендуються органом управління).

Номенклатура статей калькуляції може бути така:

1. Сировина та основні матеріали.
2. Комплектуючі вироби та купівельні напівфабрикати.
3. Паливо й енергія на технологічні цілі.
4. Зворотні відходи (вираховуються).
5. Основна заробітна плата робітників.
6. Додаткова заробітна плата.
7. Відрахування на соціальне страхування.
8. Витрати на утримання та експлуатацію устаткування.
9. Загальновиробничі витрати.
10. Втрати від браку.
11. Виробнича собівартість.

Важливим моментом для визначення собівартості є розподіл витрат на прямі та непрямі.

Прямі — це витрати, які можуть бути віднесені безпосередньо на конкретний об’єкт витрат (вид продукції і т. д.) економічно можливим способом.

Непрямими є витрати, що не можуть бути віднесені безпосередньо на певний об’єкт обміну витрат. Ці витрати належать до кількох (багатьох) видів продукції, і їх потрібно розподіляти між об’єктами обліку пропорційно вибраній базі (пряма заробітна плата робітників тощо).

Витрати виробництва групуються і за іншими ознаками, наведеними в табл. 8.1.

Підприємство самостійно визначає об’єкти обліку витрат, об’єкти та одиниці калькулювання.

 

8.2. Облік прямих виробничих витрат

Для узагальнення інформації про витрати на виробницто призначений рахунок бухгалтерського обліку 23 «Виробництво».

Рахунок 23 «Виробництво» — активний, основний, витратний, призначений для обліку господарських засобів.

За дебетом цього рахунка відображаються прямі матеріальні, трудові та інші витрати, а також виробничі накладні витрати на втрати від браку продукції (робіт, послуг); з кредиту списуються суми фактичної виробничої собівартості завершеної виробництвом продукції (у дебет рахунків 26, 27), виконаних робіт та послуг (у дебет рахунка 90). За кредитом субрахунків обліку витрат допоміжних (підсобних) виробництв, з виконання некапітальних робіт у кореспонденції з дебетом рахунків 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети» та субрахунків обліку витрат основного виробництва списується собівартість виготовлених у допоміжних (підсобних) вироб­ництвах виробів, споруд, робіт, послуг (інструменту, енергії,
пари, транспортних і ремонтних послуг тощо).

Основні бухгалтерські проведення з обліку виробництва наведено в (табл. 8.2).

Таблиця 8.2

№	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Нараховано амортизацію основних засобів та нематеріальних активів, що використовуються у виробництві	23 «Виробництво»	13 «Знос необоротних активів»
2	Відпущено зі складу товарно-мате­ріальні цінності на потреби виробництва	23 «Вироб­ництво»	20 «Виробничі запаси»
3	Відпущено у виробництво МШП	23 «Виробництво»	22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети»
4	Відображено вартість послуг, наданих допоміжним виробництвом цеху основного виробництва (передача продукції з цеху в цех)	23 «Виробництво»	23 «Виробництво»
5	Списано на витрати виробництва втрати від технічно неминучого браку	23 «Виробництво»	24 «Брак у виробництві»
6	Використано частину готової продукції на потреби виробництва	23 «Виробництво»	26 «Готова продукція»
7	Оплачено готівкою витрати виробництва	23 «Виробництво»	30 «Каса»
8	Оплачено з поточного або валютного рахунка, з інших рахунків у банку витрати виробництва	23 «Виробництво»	31 «Рахунки в банках»
9	Оплачено з підзвітних сум витрати виробництва	23 «Виробництво»	372 «Розраху­нки з підзвітними особами»
10	Списано на собівартість продукції, робіт і послуг суми незадоволених претензій	23 «Виробництво»	374 «Розрахунки за претензіями»
11	Віднесено на витрати виробництва відповідну частину витрат майбутніх періодів	23 «Виробництво»	39 «Витрати майбутніх періодів»

Продовження табл. 8.2

1	2	3	4
12	Проведено дооцінку незавершеного виробництва	23 «Виробництво»	423 «Дооцінка активів»
13	Проведені відрахування до резерву на оплату відпусток виробничим робітникам	23 «Виробництво»	471 «Забезпечення виплат відпусток»
14	Акцептовано рахунок постачальника за послуги, надані для потреб виробництва (вода, пара, енергія, зв’язок тощо)	23 «Виробництво»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
15	Нараховано заробітну плату робітникам виробництва і проведені відрахування на соціальне страхування від зарплати згідно з чинним законодавством	23 «Виробництво»	66 «Розрахунки з оплати праці», 65 «Розрахунки за страхування»
16	Відображено послуги, призначені для потреб виробництва, надані дочірніми підприємствами та внутрішніми підрозділами	23 «Виробництво»	682 «Внутрішні розрахунки», 683 «Внутрішньо­господарські розрахунки»
17	Відображено заборгованість перед іншими підприємствами за надані ними послуги для потреб виробництва (у т. ч. з оренди, транспорту тощо)	23 «Виробництво»	685 «Розрахунки з іншими кредиторами»
18	Оприбутковано лишки незавершеного виробництва, виявлені під час інвентаризації в цехах допоміжних виробництв	23 «Виробництво»	71 «Інший опе­раційний дохід»
19	Включено до собівартості продукції, робіт і послуг відповідну частку загальновиробничих витрат	23 «Виробництво»	91 «Загально-виробничі витрати»
20	Віднесено на собівартість продукції, робіт і послуг вартість матеріальних цінностей, яких не вистачає в межах норм природного убутку	23 «Виробництво»	947 «Нестачі і втрати від псування цінностей»
21	Відображено зарахування на баланс інших необоротних матеріальних активів, виготовлених у допоміжних (підсобних) виробництвах	11 «Інші необоротні матеріальні активи»	23 «Виробництво»
22	Відображено вартість послуг допоміжних виробництв, наданих для капітального будівництва	15 «Капітальні інвестиції»	23 «Виробництво»
23	Повернено невикористані у виробництві матеріальні цінності; відображено вартість зворотних відходів	20 «Виробничі запаси»	23 «Виробництво»
24	Списано собівартість виготовлених у допоміжних (підсобних) виробництвах виробів, споруд, інструменту тощо, що відповідають критеріям визнання їх малоцінними та швидкозношуваними предметами	22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети»	23 «Виробництво»
25	Відображено втрати від невиправного браку	24 «Брак у виробництві»	23 «Виробництво»

 

Продовження табл. 8.2

1	2	3	4
26	Оприбутковано напівфабрикати власного виробництва	25 «Напівфабрикати»	23 ««Виробництво»
27	Оприбутковано на склад готову продукцію	26 «Готова продукція»	23 «Виробництво»
28	Частину витрат допоміжних цехів включено до суми матеріального збитку, що підлягає відшкодуванню винними особами	375 «Розрахунки за відшко­дуванням зав­даних збитків»	23 «Виробництво»
29	Включено до складу витрат майбутніх періодів відповідну частину витрат виробництва (у галузях із сезонним виробництвом, при освоєнні нових виробництв тощо)	39 «Витрати майбутніх періодів»	23 «Виробництво»
30	Списано на результати діяльності собівартість виконаних робіт або наданих послуг підприємствам, які для обліку витрат застосовують лише рахунки класу 8	791 «Результат основної діяльності»	23 «Виробництво»
31	Відображено суму уцінки незавершеного виробництва	84 «Інші опера­ційні витрати»	23 «Виробництво»
32	Відображено (списано) недостачу матеріальних цінностей, які знаходяться в незавершеному виробництві (використовують підприємства, що застосовують рахунки класу 9 або одночасно рахунки і класу 8, і класу 9)	84 «Інші операційні витрати»	23 «Виробництво»
33	Списано на витрати поточного природного убутку від втрат матеріальних цінностей, які знаходяться в незавершеному виробництві внаслідок надзвичайних подій (здійснюється підприємствами, що не використовують рахунки класу 9)	85 «Інші витрати»	23 «Виробництво»

 

Синтетичний облік витрат виробництва ведеться в журналі № 5.

 

8.3. Облік загальновиробничих витрат

До собівартості готової продукції включаються, крім прямих витрат, загальновиробничі витрати.

До складу таких витрат відносяться витрати на утримання й експлуатацію обладнання та на управління й обслуговування виробництва.

Відповідно до Плану рахунків вони групуються за дебетом рахунка 91 «Загальновиробничі витрати».

Як правило, ці витрати в калькуляції показуються за окремими статтями.

До складу витрат на утримання та експлуатацію обладнання належать:

• витрати на утримання й експлуатацію виробничого, транспортного обладнання, цехового транспорту та інструментів, приладів зі складу основних засобів, інших малоцінних необоротних активів (амортизація, вартість енергії, вартість мастильних матеріалів, зарплата з нарахуванням робітників, які обслуговують виробниче та підіймально-транспортне обслуговування тощо);
• витрати на ремонти, що здійснюються підприємством для підтримання об’єкта в робочому стані.

Усі ці витрати обліковуються за кожним цехом окремо в розрізі аналітичних статей (видів) витрат. Щомісячно зібрані з дебету рахунка 91 «Загальновиробничі витрати», із кредиту різних рахунків (13, 20, 65, 66 та інших) розподіляються між об’єктами обліку (видами продукції і т. д.) пропорційно вибраній базі (машино-години, пряма заробітна плата робітників, уся сума прямих витрат, обсяг перероблених основних матеріалів тощо).

До складу загальновиробничих витрат належать:

―       витрати на управління та обслуговування виробництва (витрати на утримання працівників апарату управління цехів, дільниць, їхня заробітна плата з нарахуваннями на відрядження, на оплату послуг за участь у семінарах тощо);

―       витрати з операційної оренди виробничих основних засобів, витрати некапітального характеру, пов’язані з удосконаленням технологій і організацією виробництв;

―       витрати на обслуговування виробничого процесу;

―       витрати на охорону праці;

―       витрати, пов’язані з забезпеченням пожежної та сторожової охорони;

―       витрати зв’язку;

―       податки, збори, інші обов’язкові платежі (плата за землю, податок із власників транспортних засобів, за використання природних ресурсів тощо);

―       витрати, пов’язані з утриманням та експлуатацією фондів природоохоронного призначення та інші витрати загальновиробничого призначення.

Ці витрати групуються за кожним підрозділом підприємства (цехом) і відображаються за дебетом рахунка 91 і кредитом різних рахунків (13, 20, 65, 66 і т. д.). Щомісячно ці витрати розподіляються між об’єктами обліку (видами продукції) пропорційно вибраній базі.

Для списання витрат з рахунка 91 в дебет рахунка 23 необхідно їх розділити на змінні та постійні.

До змінних загальновиробничихвитрат належать витрати, які змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу виробництва. Ці витрати повністю відносять на собівартість виготовленої продукції записом з дебету 23 «Виробництво» і кредиту рахунка 91 «Загальновиробничі витрати».

Постійні загальновиробничі витрати — це витрати, які залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу виробництва. Вони поділяються на витрати, які відносять на собівартість виготовленої продукції записом з дебету рахунка 23 «Виробництво» і кредиту рахунка 91 «Загальновиробничі витрати» та на собівартість реалізованої продукції записом з дебету субрахунку 901 «Собівартість реалізованої продукції». Базою для поділу є показник нормальної потужності підприємства (машино-години, нормо-години відпрацьованого часу, обсяг виробництва тощо).

Приклад розподілу загальновиробничих витрат наведено в табл. 8.3.

Таблиця 8.3

На підприємстві випускається 3 види продукції:

Види продукції	Нарахована заробітна плата, грн.	Загальновиробничі витрати, грн.
1. Тверді сири	2 000	400
2. Кисломолочні продукти	8 000	1 600
3. Масло	5 000	1 000

Загальновиробничі витрати за місяць – 3 000 грн.

 Коефіцієнт розподілення = = 0,2

Виробничі витрати = 0,2 х 2 000 = 400 грн.

Виробничі витрати = 0,2 х 8 000 = 1 600 грн.

Виробничі витрати = 0,2 х 5 000 = 1 000 грн.

Суми перевитрат постійних витрат відносять у дебет субрахунку 901 «Собівартість реалізованої продукції», а витрати в межах норм — у дебет рахунка 23 «Виробництво». Рахунок 91 щомісяця закривається, і сальдо немає.

 

8.4. Зведений облік витрат і визначення собівартості готової продукції

Зведений облік ведеться з метою визначення всіх витрат вироб­ництва щодо кожного об’єкта обліку (виду продукції, однорідної групи продукції, виробничого замовлення тощо) та встановлення собівартості з об’єкта калькуляції і калькуляційної одиниці.

Зведений облік може вестися одним з методів: нормативним, попередільним, позамовним.

Сутність нормативного методу полягає в тому, що фактичні витрати в поточному обліку підрозділяються на витрати в межах виробничих норм та відхилення від норм (економія, перевитрати). Окремо відображається вплив змін норм. Алгебраїчний підсумок цих складових показує суму фактичних витрат. Застосування цього методу (або його елементів) дає змогу оперативного контролю за формуванням собівартості продукції.

Нормативний метод може застосовуватися в будь-якій галузі та на будь-якому підприємстві, де є витрати виробництва.

Попередільний метод застосовується на підприємствах, де виробничий процес організується за переділами, стадіями, фазами і на цих переділах виробляються напівфабрикати, які потім використовуються для виготовлення продукції на цьому самому підприємстві або реалізуються на сторону.

У зведеному обліку всі витрати — прямі та загальновиробничі — групуються з дебету рахунка 23 «Виробництво».

Для визначення собівартості готової продукції необхідно витрати за місяць скоригувати на собівартість незавершеного вироб­ництва, якщо воно є на підприємстві.

До незавершеного виробництва належить продукція, яка не пройшла всі технологічні операції на підприємстві, не прийнята відділом контролю якості та не передана на зберігання.

Обсяг незавершеного виробництва на кінець місяця визначається за допомогою інвентаризації або розрахунку.

Методика оцінки незавершеного виробництва обирається підприємством. Це може бути фактична виробнича собівартість, нормативна (планова) собівартість.

За наявності незавершеного виробництва собівартість готової продукції визначається за формулою:

НВп + Вм – Б – Нок = Св,

де НВп — собівартість незавершеного виробництва на початок місяця;

Вм — витрати за місяць;

Б — собівартість невиправного браку;

НВк — собівартість незавершеного виробництва на кінець місяця;

Св — собівартість готової продукції.

Якщо на підприємстві відсутнє незавершене виробництво, то всі витрати за місяць становитимуть собівартість готової продукції (випущеної).

Якщо на підприємстві в процесі виробництва крім основної продукції одержують і побічну, то вона оцінюється за справедливою вартістю (собівартістю, вартістю можливого використання, вартістю реалізації), і на цю суму зменшується собівартість основної продукції.

Облік випуску готової продукції здійснюється на підставі первинних документів довільної форми (актів, накладних); протягом місяця ведеться накопичувальна відомість, в якій у розрізі конкретних видів продукції розміщують дані про випуск у кількісному виразі та з оцінкою за плановою собівартістю або ж за цінами реалізації (якщо вони постійні).

Після обчислення фактичної виробничої собівартості випущеної продукції складається бухгалтерське проведення з дебету рахунка 26 «Готова продукція» і кредиту рахунка 23 «Виробництво». Цей запис здійснюється в журналі № 5 (кредит рахунка 23).

 

8.5. Облік готової продукції

Готова продукція — це продукція, яка пройшла на підприємстві всі технологічні операції, відповідає нормам, стандартам якості та передана на зберігання (склад, майданчик, інше місце). Складський і аналітичний облік готової продукції ведеться за аналогією обліку виробничих запасів, тобто за номенклатурними номерами в картках складського обліку, в обігових відомостях.

Поточний облік може здійснюватися за постійними обліковими цінами (планова собівартість, ціни реалізації) з окремим обліком відхилень від вартості за обліковими цінами.

Відхилення розподіляються між залишком продукції на кінець місяця та вартістю продукції, списаної за обліковими цінами, за методикою розподілу транспортно-заготівельних витрат.

Бухгалтерські проведення з обліку руху готової продукції наведено в табл. 8.4.

Таблиця 8.4

№	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Оприбутковано на складі готову продукцію	26 «Готова продукція»	23 «Виробницт-во»
2	Відображено в складі готової продукції напівфабрикати власного виробництва, призначені для реалізації на сторону	26 «Готова продукція»	25 «Напівфаб- рикати»
3	Отримано готову продукцію в результаті здійснення спільної діяльності	26 «Готова продукція»	37 «Розрахунки з різними дебіторами»
4	Відображено суму дооцінки готової продукції	26 «Готова продукція»	423 «Дооцінка активів»
5	Виявлено під час інвентаризації лишки готової продукції	26 «Готова продукція»	719 «Інші доходи від операційної діяльності»
6	Оприбутковано матеріали як готову продукцію, призначену для власних потреб	20 «Виробничі запаси»	26 «Готова продукція»
7	Оприбутковано МШП як готову продукцію, призначену для власних потреб	22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети»	26 «Готова продукція»
8	Використано готову продукцію для внутрішніх потреб цехів	23 «Виробництво»	26 «Готова продукція»
9	Відображено вартість готової продукції, виданої зі складу підзвітній особі	372 «Розрахунки з підзвітними особами»	26 «Готова продукція»
10	Виявлено під час інвентаризації недостачу готової продукції, яку віднесено на винну особу	375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків»	26 «Готова продукція»
11	Списано собівартість реалізованої готової продукції	901 «Собівартість реалізованої готової продукції»	26 «Готова продукція»

 

Продовження табл. 8.4

1	2	3	4
12	Використано готову продукцію для адміністративних потреб	92 «Адміністративні витрати»	26 «Готова продукція»
13	Використано готову продукцію для позавиробничих потреб	93 «Витрати на збут»	26 «Готова продукція»
14	Списано вартість готової продукції, використаної для досліджень, що здійснює підприємство	941 «Витрати на дослідження і розробки»	26 «Готова продукція»
15	Списано витрати, пов’язані зі знеціненням (уцінкою) готової продукції	946 «Втрати від знецінення запасів»	26 «Готова продукція»
16	Списано недостачу готової продукції, що виявлена в процесі її збереження та реалізації, якщо на час встановлення недостачі винуватця не визначено	947 «Нестачі і втрати від псування цінностей»	26 «Готова продукція»
17	Списано на інші витрати операційної діяльності вартість готової продукції, використаної для потреб житлово-комунальних і обслуговуючих господарств, ди­тячих дошкільних закладів, будинків відпочинку, санаторіїв та інших закладів оздоровчого та культурного призначення тощо	949 «Інші витрати операційної діяльності»	26 «Готова продукція»
18	Списано первісну вартість готової продукції, втраченої внаслідок стихійного лиха (повеней, землетрусів, граду тощо), у результаті техногенних катастроф і аварій, інших надзвичайних подій	99 «Надзвичайні витрати»	26 «Готова продукція»

 

Бухгалтерські записи з кредиту рахунка 26 «Готова продукція» відображуються в журналі № 5.

 

 

Тема 9. Облік витрат майбутніх періодів

9.1.         Економічна сутність витрат майбутніх періодів

9.2.         Облік витрат майбутніх періодів

 

9.1.         Економічна сутність витрат майбутніх періодів

Витрати відносяться до активу тому, що метою створення активу, що має назву витрати майбутніх періодів, є відповідне віднесення витрат на період, в якому будуть отримані економічні вигоди. В міру того, як витрати майбутніх періодів приноситимуть вигоду, вони списуватимуться та відображатимуться як витрати”. Виходячи з принципу відповідності доходів і витрат, “витрати, понесені з метою отримання доходу у майбутніх періодах, не списуються з рахунків, а продовжують фігурувати в бухгалтерських книгах компанії як актив до періоду, в якому визнається відповідний дохід”. Таким чином, досвідчений бухгалтер, ознайомлений з особливостями відображення витрат майбутніх періодів, на практиці може впливати на фінансовий результат, не порушуючи при цьому норми чинного законодавства.

ВИТРАТИ МАЙБУТНІХ ПЕРІОДІВ
Короткострокові ВМП (рах. 39)		Довгострокові ВМП (рах. 185)
─     витрата на підписку періодичних видань; ─     витрата на оплату телефонних послуг та радіозв' язку; ─     витрата, пов'язані з рекламною продукцією (робіт, послуг); ─     витрата, пов'язані з рекламною продукцією (робіт, послуг); ─     витрата на нерівномірно виконані за рік ремонти основних засобів виробничого призначення; ─     витрата на оплату телефонних послуг та радіозв' язку; ─     витрата пов'язані з організацією набору працівників ─     витрата на придбання ліцензій ─     витрата на консервацію, а також на утримання обладнання, машин та механізмів з сезонним характером використання		─     витрати, пов’язанні з купівлею-продажем програного забезпечення; ─     витрати пов'язанні з придбанням проїзних квитків ─     витрати, пов'язанні з нормо-підготовчими роботами; ─     витрати, що пов'язані з гірничопідготовчими роботами, а також з роботами в сезонних підрозділах промисловості; ─     витрати пов'язані з освоєнням нових організацій, виробництв, цехів і агрегатів; ─     витрати пов'язані зі сплатою орендного платежу за користування основними засобами; ─     витрати по перебазуванню підрозділу організації; ─     витрати з проектування об'єктів, які передбачені в планах будівництва майбутніх років; ─     витрати з переобладнання, пристосування будинків та споруд для обслуговування основних об'єктів будівництва, які включаються в кошторис будівництва; ─     витрати, пов'язанні з рекультивацією землі та здійсненням інших природоохоронних заходів, ─     витрати, пов'язанні зі страхуванням майна виробничого призначення

 

Рис. 9.1. Класифікація витрат майбутніх періодів за строками списання

 

Слід зазначити, що запропоновані ознаки класифікації витрат майбутніх періодів можуть виступати аналітичними розрізами до бухгалтерського рахунку, призначеного для їх облікового відображення. Це дає можливість систематизувати, узагальнити та представити інформацію про витрати майбутніх періодів, яка може бути корисною як для керівництва, так і для бухгалтера як матеріально відповідальної особи.

 

9.2.         Облік витрат майбутніх періодів

Сума витрат майбутніх періодів відображається як окремий розділ активу балансу. У складі витрат майбутніх періодів відображаються витрати, що існували впродовж поточного або попередніх періодів, але належать до наступних звітних періодів. Наприклад: суми зобов'язання, сплачені в грудні за оренду приміщення в першому кварталі наступного року, будуть включені в грудні до витрат майбутніх періодів, а в першому кварталі щомісячно (1/3 сплаченої суми) до витрат звітного періоду. Аналітичний облік витрат майбутніх періодів ведеться за їх видами.

Потрібно зазначити, що за статтею "Витрати майбутніх періодів" можуть відображатися і оборотні, і необоротні активи.

Бюджетно-розподільчі рахунки використовуються для розмежування витрат і доходів між суміжними звітними періодами (місяцями, кварталами, роками) з метою рівномірного включення у затрати виробництва (обігу) або відображення в обліку одержаних доходів. Використання цих рахунків дає змогу визначити витрати і доходи саме того періоду, якого вони стосуються, незалежно від часу фактичного витрачання коштів або отримання доходів.

Бюджетно-розподільчі рахунки можуть бути активними і пасивними. До активних належить рахунок "Витрати майбутніх періодів", до пасивних - "Доходи майбутніх періодів".

Таблиця 9.1.

 

Дебет                          рах.№39 “Витрати майбутніх періодів”                 Кредит

Cальдо на початок місяця
Кредит рахунків	Дебет рахунків
11 ”Інші необоротні матеріальні активи”	15 “Капітальні інвестиції”
13 ”Знос (амортизація) необоротних активів”	23 “Виробництво”
20 “Виробничі запаси”	37 “Розрахунки з різними дебіторами”
22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”	84 “Інші операційні витрати”
30 “Каса”	85 “Інші затрати”
31 “Рахунки в банках”	91 “Загальновиробничі затрати”
37 “Розрахунки з різними дебіторами”	92 “Адміністративні витрати”
47 “Забезпечення майбутніх витрат і платежів”	93 “Витрати на збут”
63 “Розрахунки з постачальниками і підрядниками”	94 “Інші витрати операційної діяльності ”
64 “Розрахунки за податками й платежами”	99 “Надзвичайні витрати’
65 “Розрахунки за страхуваням”
66 “Розрахунки з оплати праці”
68 “Розрахунки за іншими операціями”

 

Рахунок "Витрати майбутніх періодів" призначений для обліку витрат, фактично здійснених у звітному або попередніх звітних періодах, але які підлягають віднесенню на витрати майбутніх періодів. До них належать, наприклад, витрати на освоєння нових видів продукції, сплачена наперед орендна плата за взяті в оренду основні засоби, суми передплати періодичних видань та ін. Всі ці витрати в момент їх здійснення відображають на дебеті рахунка "Витрати майбутніх періодів". З кредиту цього рахунка облічені витрати поступово, рівними сумами списують на відповідні рахунки витрат (виробництво, загальновиробничі, адміністративні витрати, витрати на збут тощо), до яких вони належать. 

Залишок рахунка "Витрати майбутніх періодів" може бути тільки дебетовим і показує суму витрат, що підлягають списанню в наступні звітні періоди.

Витрати майбутніх періодів  обліковуються у наступних облікових регістрах: в розділі ІІІ Журналу № 5  ведеться  кредит рахунка 39 “Витрати майбутніх періодів; В Розділі ІІІ А Журналу № 5А ведеться  кредит рахунка  39 “Витрати майбутніх періодів”; В розділі ІІІ Б Журналу № 5А ведеться кредит рахунка 39 “Витрати майбутніх періодів”.

 

Тема 10. Облік довгострокових та короткострокових зобов’язань.

10.1. Визнання та класифікація зобов’язань

10.2. Облік довгострокових та короткострокових кредитів банків

10.3. Облік розрахунків з постачальниками та підрядниками

 

10.1. Визнання та класифікація зобов’язань

Зміст зобов’язань розкривається в Положенні (Стандарті) бухгалтерського обліку №2 “Баланс”.  Методологічні засади формування  в бухгалтерському обліку інформації про зобов’язання та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №11 “Зобов’язання”, що затверджене Наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000р. №20, зареєстроване в Міністерстві Юстиції України 11.02.2000р.№85/4306(зі змінами та доповненнями станом на 2 лютого 2005 року. Норми цього Положення (Стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форми власності. 

Згідно Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку №2“Баланс” зобов’язання - це заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють в собі економічні вигоди. Зобов’язання виникають (завдяки операціям і подіям) борги підприємства щодо передачі певних активів чи надання послуг іншим підприємствам в майбутньому.

Отже зобов’язаннями виступає заборгованість підприємства, яка виникає, головним чином, у зв’язку з придбанням товарів та послуг в кредит, або кредити, які підприємство отримує для свого фінансування.

Обліковуються не всі господарські зобов’язання, а лише ті, що випливають з виконання укладених підприємством договорів чи здійснення дій, з якими фінансове право пов’язує виникнення зобов’язання із внесенням платежів до бюджету та відповідних позабюджетних органів.

Зобов’язання визнаються, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов’язання не підлягає погашенню то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Для визнання зобов’язань повинні бути дотримані дві умови:

1. Оцінка їх може бути достовірно визначена;
2. Існує ймовірність зменшення економічних вигод внаслідок їх погашення.

В  Положенні (Стандарті) бухгалтерського обліку 11 “Зобов’язання” відсутні визначення критеріїв визнання того чи іншого виду зобов’язань. Зобов’язання виникають на балансі підприємства та відображаються у фінансовій звітності в наступних випадках :

• при визнанні активу придбаного в борг;
• при створенні забезпечення за рахунок витрат (резерв  на  оплату відпусток та інші забезпечення)звітного періоду, що супроводжується збільшенням витрат та збільшенні зобов’язань.
• при зменшенні забезпечення та збільшенні зобов’язання.

Згідно Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 11 “Зобов’язання”, з метою бухгалтерського обліку зобов’язання поділяються на поточні  забезпечення, непередбачені зобов’язання, доходи майбутніх періодів.

До довгострокових зобов’язань належать довгострокові кредити банків, інші довгострокові фінансові зобов’язання, відстрочені податкові зобов’язання, інші довгострокові зобов’язання. Зобов’язання на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом 12 місяців з дати балансу, слід розглядати, як довгострокове зобов’язання, якщо первісний термін погашення був більший ніж 12 місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов’язання на довгострокове. Довгострокові зобов’язання, на які нараховуються відсотки, відображені у балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов’язання.

Поточні зобов’язання включають: короткострокові кредити банків, поточну заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями, короткострокові векселі видані, кредиторську заборгованість за товари, роботи, послуги; поточну заборгованість за  розрахунками з одержаних авансів, за розрахунками з бюджетом, за розрахунками за страхуванням, з оплати праці, інші поточні зобов’язання. Поточні зобов’язання відображаються у балансі за сумою погашення.

 

10.2. Облік довгострокових та короткострокових кредитів банків

  Кредит банку — це одне з джерел фінансування не власними, а запозиченими коштами. Для отримання кредиту підприємство повинно подати в банк заяву на отримання кредиту з обов’язковим цільовим використанням. До заяви подається: баланс підприємства; лист з гарантією погашення кредиту.

 Кредит може бути перерахований на поточний рахунок в національній валюті країни, а може бути відкритий  кредитний рахунок.

Короткотерміновий кредит використовують для збільшення обігових коштів підприємства, а також для розрахунків по заробітній платі і по поточним зобов’язанням.

Довгостроковий кредит використовують для збільшення капітальних інвестицій, тобто для придбання необоротних активів.

Незалежно від виду кредиту, відсотки за користування кредитом відносять на витрати підприємства. При отриманні кредиту на поточний рахунок робиться бухгалтерське проведення: Д-т 311—К-т 501, 601.

У випадку коли банк не перераховує кредит на поточний рахунок, а кошти використовують за спеціальним призначенням, то при сплаті  постачальника м за ТМЦ  кредитними коштами відображають: Д-т 631—К-т 601.

При валютному кредиту: Д-т 632—К-т 602. При використанні кредитів для розрахунків по акредитиву: Д-313—К-т 501,601.

Незалежно від виду кредиту відповідно угоді з банком підприємство кожного місяця зобов’язане сплачувати відсотки за кредит. Ці кошти є витратами підприємства, і відповідно відображаються: Д-т 951—К-т 684.

При сплаті відсотків банку: Д-т 684—К-т 311.

Якщо підприємство отримує довготерміновий кредит, то ту частку кредиту, яку буде погашено на протязі одного року переводять до короткотермінового кредиту, і кожний рік цю суму перераховують.

ПРИКЛАД: Підприємство отримало довгостроковий кредит в сумі  1 млн. грн. на 5 років під 22% річних. Повернення кредиту відображається рівними частинами в кінці року.

Зміст господарської операції	Д-т	К-т	Сума
1. Отримано довгостроковий кредит	311	501	800000
2. Отримано з довгострокового кредиту для поточного зобов’язання	311	601	200000
3. Нараховані відсотки по кредиту	951	684	220000
4. Сплачено відсотки по кредиту	684	311	220000
5. Повернута в кінці року частина довгострокового кредиту, яка була віднесена до поточних зобов’язань	601	311	200000

 

10.3. Облік розрахунків з постачальниками та підрядниками

Постачальники – це юридичні або фізичні особи, які здійснюють постачання товарно-матеріальних цінностей (сировини, матеріалів, палива, будівельних матеріалів, запасних частин, МШП ), надають послуги (подачу електроенергії, газу, води, пари тощо), виконують роботи (поточний та капітальний ремонт основних засобів тощо).

Основним завданням бухгалтерського обліку є виявлення обсягу придбаних товарів, випущеної продукції, їх реалізація, виявлення витрат на придбання або збут і визначення кінцевих результатів діяльності підприємства.

Розрахунки з вітчизняними постачальниками і підрядниками здійснюються на підставі документів постачальника: накладних, рахунків – фактур, рахунків, актів приймання передачі виконаних робіт, наданих послуг, податкових накладних, товарно-транспортних накладних.

Всі розрахункові документи, які надає підприємство - постачальник покупцю на суму оплати за отриману продукцію, виконані роботи, та надані послуги повинні бути акцептовані.

Акцепт розрахункових документів – напис уповноваженої особи (акцептант) на рахунок, який засвідчує згоду прийняти рахунок до платежу. 

Після цього покупець надає своєму банку платіжне доручення на оплату придбаного товару та отримує виписку уповноваженого банку про списання грошових коштів з поточного рахунку. Якщо оплата товару проводиться готівкою через підзвітну особу, заповнюється видатковий касовий ордер (ВКО) на видачу готівки під звіт та авансовий звіт про використання виданої готівки (з квитанцією до прибуткового касового ордеру, чеком реєстратора розрахункових операцій (РРО), копією квитанцій з відміткою „сплачено”).

Оприбуткування товару від постачальника залежить від наявності розбіжностей між фактичними даними та даними зазначеними в документах постачальника, і оформляється прибутковою накладною чи прославленням штампу „Оприбутковано” на документ постачальника (якщо розбіжності відсутні), або актом приймання (якщо є розбіжності ).

Акт приймання також оформлюється у випадку одержання  невідфактурованої поставки. Крім того, підставою для оприбуткування та оплати придбаного товару є документ, що підтверджує його якість.

Оприбуткування імпортних товарів на склад покупця проводиться на підставі зовнішньоекономічного договору купівлі – продажу, вантажної митної декларації, приймального акту та акту експертизи торгівельно-промислової палати, комерційних документів : рахунків – фактур („invoine”), що підтверджують митну вартість товару); транспортних накладних (залізничної накладної, авіа накладної, коносаменту, товарно-транспортної накладної, пакувальних листів). При здійсненні розрахунків в іноземній валюті складається довідка бухгалтерії про наявність курсових різниць при перерахуванні заборгованості.

Відображення в бухгалтерському обліку зобов’язань за використані роботи (надані послуги) здійснюються на підставі акту приймання – передачі виконаних робіт (наданих послуг).

Документи, які оформляються при перерахуванні коштів, залежать від форми розрахунків: платіжне доручення, акредитив, інкасо, Видатковий касовий ордер та інші платіжні документи.

Облік з постачальниками та підрядниками за одержані товарно-матеріальні цінності, виконані роботи та надані послуги ведеться на рахунку 63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками”.

За кредитом рахунку 63”Розрахунки з постачальниками та підрядниками” відображається заборгованість за одержані від постачальників та підрядників товарно-матеріальні цінності, виконані роботи та прийняті послуги, за дебетом – її погашення, списання тощо.

  Рахунок 63”Розрахунки з постачальниками та підрядниками” має такі субрахунки:

631 „Розрахунки з вітчизняними постачальниками”

632 „Розрахунки з іноземними постачальниками”

633 „Розрахунки з учасниками ПФГ”.

На субрахунку 631 „Розрахунки з вітчизняними постачальниками” ведеться облік розрахунків за одержані товарно-матеріальні цінності, виконані роботи, надані послуги з вітчизняними постачальниками та підрядниками.

На субрахунку 632 „Розрахунки з іноземними постачальниками” ведеться облік розрахунків з іноземними постачальниками та підрядниками за одержані товарно-матеріальні цінності, виконані роботи, надані послуги.

Всі операції відображаються на рахунку 63 незалежно від того, коли здійснювався акцепт виставленого рахунку – фактури (рахунку того чи іншого документу на оплату ).

Незалежно від методу оцінки ТМЦ, прийнятого на підприємстві, рахунок 63 „Розрахунки з постачальниками та підрядчиками” кредитується згідно з документами постачальника в межах суми акцепту. Вартість отриманих ТМЦ, виконаних робіт, наданих послуг відображається на рахунку обліку ТМЦ, або витрат без урахування суми ПДВ, вказаної в документах постачальника.

У випадку, коли рахунок постачальника був акцептований і оплачений до надходження вантажу, а при прийманні ТМЦ було виявлено їх недостачу проти відфактуреної кількості, невідповідність цін і якісних показників, обумовлених в угоді, арифметичні помилки, брак отриманих ТМЦ то використовується бухгалтерський рахунок 374 “Розрахунки за претензіями”, в даній ситуації  постачальнику виставляється претензія, і на підприємстві в обліку відображаються такими проведеннями:

Д-т 374 ”Розрахунки за претензіями”

К-т 63 „Розрахунки з постачальниками та підрядчиками”.

При надходженні товарно-матеріальних цінностей, на які не отримано розрахункові документи постачальників, необхідно перевірити чи не обліковуються матеріальні цінності, що надійшли, як оплачені, при умові, що вони знаходяться в дорозі або не вивезені зі складів постачальників, і чи не вважають вартість цінностей, що надійшли дебіторською заборгованістю.

Ряд особливостей має відображення на рахунку бухгалтерського обліку операції з невідфактурованими поставками і товарно-матеріальними цінностями, які знаходяться в дорозі.

Невідфактурованою вважається поставка матеріальних цінностей від постачальника до пред’явлення розрахункового документу на підставі якого здійснюється оплата.

У такому випадку матеріальні цінності оприбутковуються за купівельними або обліковими цінами. На підприємстві така операція відображається такими проведеннями:

Д-т 20 „Виробничі  запаси”, рахунку 22 „МШП”

К-т 63 „ Розрахунки з постачальниками та підрядчиками”

Суми ПДВ з цих матеріалів будуть обліковуватись у тому звітному періоді, в якому розрахункові документи та податкова накладна .

Д-т  64 „ Розрахунки за податками і платежами” 

К-т  63„ Розрахунки з постачальниками та підрядчиками”.

При надходженні розрахункового документу постачальника, раніше зроблений запис вартості матеріальних цінностей за купівельними  (обліковими) цінами сторнують і здійснюють додатковий запис на суму рахунку, що пред’явлений до оплати.

Невідфактуровані поставки визначаються в кінці місяця на підставі даних про фактичне надходження матеріальних цінностей і розрахункових документів, пред’явлених до оплати. Постачальники терміново повідомляють про таку поставку : йому висилають лист та акт про приймання матеріалів (форма №М – 7).

Матеріальні цінності вважаються такими, які перебувають в дорозі, якщо вони оплачені, але не надійшли на підприємство (знаходяться на відповідальному зберіганні у постачальника).

Такі матеріальні цінності бухгалтерія підприємства – покупця оприбутковує умовно з метою відображення їх в балансі підприємства у складі виробничих запасів, тобто:

Д- т  20 „ Виробничі запаси”, 22 „МШП”

К- т  63 „Розрахунки з постачальниками та підрядчиками”.

В наступному місяці вказані матеріальні цінності відновлюються на рахунку 63 „Розрахунки з постачальниками та підрядчиками” сторнуючим запасом  за такою ж кореспонденцією. В міру надходження виробничих запасів, які вважаються в дорозі, їх оприбутковують за кількістю, що фактично надійшла.

Побудова аналітичного обліку розрахунків з постачальниками має забезпечити можливість отримання необхідних даних по:

• акцептованих та інших розрахункових документах, термін оплати яких не настав;
• неоплачених в строк розрахункових документах постачальникам за невідфактурованими поставками;
• виданих векселях, термін оплати яких не настав;
• прострочених оплатою векселях;
• отриманих комерційних кредитах.

Аналітичний облік ведеться окремо за кожним постачальником і підрядником в розрізі кожного документу (рахунку) на сплату.

У випадку купівлі товарів за грошові кошти собівартість придбання включає в себе витрати, пов’язані з придбанням товарів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.

Товар від вітчизняних постачальників  може надходити  за умови часткової передоплати, і з повною передоплатою.

Таблиця 10.1.

Облік розрахунків з постачальниками та підрядниками

№	Зміст господарської операції		Дебет	Кредит
1		2	3	4
Виникнення заборгованості
1	Оприбутковано виробничі запаси, МШП, товари від постачальників		20„Виробничі запаси», 22 МШП”, 28 „Товари”	63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками”
2	Акцептовано рахунок постачальника за виконані роботи, надані послуги виробничого характеру.		23 „Виробництво”	63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками”
3	Виставлено претензію постачальнику за невиконання умов договору.		374 „Розрахунки за претензіями”	63„Розрахунки з постачальниками та підрядниками”

Продовження табл. 10.1

1	2		3	4
4	Відображено вартість послуг наданих підприємству постачальниками, у зв’язку з виконанням гарантійних зобов’язань	47 „Забезпечення майбутніх витрат і платежів”		63 „Розрахунки з постачальниками та підрядчиками”
5	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ на одержані ТМЦ, роботи, послуги.	64 „Розрахунки за податками й платежами”		63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками”
6	Відображено послуги, надані підрядниками:- пов’язані з організацією виробництва; - пов’язані з ліквідацією наслідків надзвичайних подій.	91 „Загально – виробничі витрати”   99 „Надзвичайні витрати”		63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками”
Операції щодо погашення заборгованості
1	Оплачено рахунки постачальників: - готівкою з каси - з поточного рахунку		63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками	30 „Каса” 311 „Поточні рахунки в національній валюті”
2	Зменшено суму заборгованості перед постачальниками на суму браку, який виник у зв’язку з поставкою неякісних матеріалів		63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками	24 „Брак у виробництві”
3	Погашено заборгованість перед постачальником за рахунок векселя одержаного		63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками	34 „Короткострокові векселі одержані”
4	Проведено зарахування заборгованості з раніше виданого авансу		63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками	371 „Розрахунки за виданими авансами”
5	Видано довгостроковий вексель в погашення заборгованості перед постачальником		63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками	51 „Довгострокові векселі видані”
6	Видано облігацію постачальнику в рахунок погашення заборгованості		63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками	52 „Довгострокові зобов’язання за облігаціями”
7	Видано короткостроковий вексель в погашення заборгованості перед постачальником		63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками	62 „Короткострокові векселі видані”
8	Нараховано штрафи, пені, неустойки за порушення з боку постачальників господарських договорів		63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками	715 „Одержані штрафи, пені, неустойки”
9	Списано безнадійну кредиторську заборгованість		63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками	717 „Дохід від списання кредиторської заборгованості”
Невідфактуровані поставки, тобто поставка матеріальних цінностей від постачальника до пред’явлення розрахункового документу, на підставі якого здійснюється оплата
1	Оприбутковано ТМЦ за невідфактурованою поставкою (за обліковими цінами)		20  „Виробничі запаси”, 22 „МШП”,28 „Товари”	63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками

Продовження табл. 10.1

1	2	3	4
2	Відкоригована вартість одержаних ТМЦ при одержанні розрахункових документів: - При збільшенні вартості -                                 При зменшенні вартості	20  „Виробничі запаси”, 22 „МШП”,28 „Товари”	63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками
3	Відображено суму ПДВ	641 „Розрахунки за податками”	63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками

 

ТЕМА 11. Облік праці та її оплати

11.1.    Форми і системи оплати праці

11.2.    Структура фонду оплати праці

11.3.    Порядок нарахування заробітної плати

11.4.     Нарахування основної і допоміжної зарплати за дні відпустки та за дні тимчасової непрацездатності

11.5.    Документальне оформлення операцій з обліку праці та її оплати

11.6.    Облік заробітної плати в системі рахунків

11.7.    Відрахування з доходів фізичних осіб 

 

11.1.    Форми і системи оплати праці

Заробітна плата, це оплата, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку власник або уповноважений ним орган виплачує працівникові за виконану їм роботу. Розмір заробітної плати залежить від складності та умов виконуваної роботи, професійно-ділових якостей працівника, результатів його праці та господарської діяльності підприємства, установи, організації і максимальним розміром не обмежується.

Як соціально-економічна категорія, заробітна плата одночасно є: основною фор­мою доходів економічно активного населення, елементом витрат на виробництво, регулятором ринку праці та чинником формування платоспроможного попиту.

Питання державного і договірного регулювання оплати праці (заробітної пла­ти), прав працівників на оплату праці та їх захисту визначається Кодексом законів про працю України (КЗпПУ), Законом України “Про оплату праці” та іншими нормативно-правовими актами (ст. 94 КЗпПУ).

Заробітна плата має одночасно виконувати ряд функцій - соціальну, мо­тивуючу, регулюючу, відповідальну та інші.

Закон України “Про оплату праці” визначає економічні, правові та організа­ційні принципи оплати праці ррацівників, які знаходяться у трудових відносинах, на підставі трудового договору (контракту) з підприємствами, установами, орга­нізаціями всіх форм власності і господарювання, а також окремими громадянами і сферами державного і правового регулювання оплати праці та направлень на забезпечення відновлювальної та стимулюючої функції заробітної плати.

Організація заробітної плати визначається трьома взаємозв’язаними і
взаємозалежними елементам:

1) тарифною системою;

2) нормуванням праці;

3) формами і системами оплати праці.

Тарифна система дозволяє якісно оцінити працю, нормування -
врахувати кількість затраченого часу, а форми - визначити порядок розрахунку заробітної плати.

Основою організації оплати праці є тарифна система, яка включає в себе тарифну сітку, яка показує співвідношення в оплаті праці між різними розрядами робіт і робітників (кваліфікаціями). Тарифна сітка включає тарифні розряди і тарифні коефіцієнти. Перші вказують на ступінь складності робіт, другі - наскільки заробітна плата поданому розряду більша заробітної плати по першому розряду.

Тарифна сітка (схема посадових окладів) формується на основі:

1) тарифної ставки робітника першого розряду, яка встановлюється в розмірі, який перевищує встановлений законодавством розмір мінімальної заробітної плати;

2) міжкваліфікаційних (міжпосадових) співвідношень розмірів тарифних ставок (посадових окладів). Тарифна ставка, що означає розмір оплати праці в годину чи за день; тарифно-класифікаційні довідники, за допомогою яких можна визначити розряд роботи і робітника у відповідності з тарифною сіткою.

В тарифно-класифікаційному довіднику вказується обсяг професійних знань, які повинен мати працівник певної кваліфікації. Тарифно-класифікаційні довідники розробляються Міністерством праці України. Виконання найпростіших робіт оплачується по тарифній ставці робітника І розряду. Тарифні ставки робітників останніх розрядів перевищують цей розмір в залежності від рівня кавліфікації їх праці.

Другим елементом організації заробітної плати є нормування праці. Нормування праці передбачає встановлення міри затрат праці на виготовлення одиниці виробу. Це одна із важливих складових частин наукової організації праці. Нормування праці включає два показники: норму виробітку і норму часу. Норма виробітку встановлює кількість одиниць продукції (шт., м., т.), яка повинна бути виготовлена за одиницю часу (годину, зміну, місяць). Норма часу передбачає час, необхідна для виготовлення роботи в певних умовах (хв., год.). Норма виробітку застосовується в масових і крупносерійних виробництвах, а в індивідуальних і дрібносерійних, де робітнику протягом зміни приходиться виконувати різні роботи і технологічні операції, нормується час. Широко використовується в промисловості і поняття норми обслуговування, коли робітнику чи бригаді нормується кількість одиниць обладнання (кількість кв.м. виробничих приміщень, на яких встановлене обладнання).

Третім елементом організації заробітної плати є форми і системи
оплати праці. В основному на підприємствах існують дві форми оплати праці  погодинна і відрядна.

При погодинній оплаті праці заробіток залежить від кількості
відпрацьованого часу і тарифної ставки. Відрядна - це форма заробітної
плати, при якій заробіток залежить від кількості виробленої продукції і
розцінок на неї. Тарифна ставка являє собою заробітну плату за одиницю
часу, а розцінка - заробітну плату за одиницю продукції.

Відомі дві системи погодинної форми оплати праці:

1) проста погодинна. При ній заробітна плата знаходиться в прямій
залежності від кількості відпрацьованого часу, від погодинних
тарифних ставок, місячних посадових окладів.

2) погодинно-преміальна. При ній робітники, крім основного заробітку, отримують ще й премії за економію матеріалів, палива, електроенергії, що посилює їх матеріальну зацікавленість в результаті своєї праці.

Відрядна форма оплати праці має такі системи:

а) пряма відрядна. При ній оплата праці робітників підвищується в прямій залежності від кількості вироблених ними виробів, тобто оплата праці
здійснюється по одній і тій же розцінці за кожну вироблену ним одиницю продукції. Для знаходження розцінки необхідно тарифну ставку робітника поділити на норму вироблену за зміну.

б) відрядно-преміальна, яка характеризується тим, що робітники, крім
основного заробітку, отримують премії за перевиконання норм виробітку.

в) відрядно-прогресивна - передбачає оплату виробленої продукції в межах
встановлених норм по прямих розцінках, а вироби понад норму оплачуються по підвищених розцінках згідно встановленої шкали, але не вище подвійної відрядної розцінки.

а)акордна, при якій до виробника доводиться завдання, розмір оплати за
його виконання, а також розмір стимулів за дострокове і якісне виконання завдання, граничний строк його виконання.

Відрядна форма оплати праці зацікавлює робітників в підвищенні
продуктивності праці.

Як відрядна, так і погодинна оплата праці можуть здійснюватись як
індивідуально, так і колективно (бригадна організація праці). При
колективній застосовується коефіцієнт трудової участі, виходячи з якого
визначається заробітна плата кожного члена бригади.

Форми і системи оплати праці вибирає керівник підприємства. Він же встановлює робітникам конкретні розміри тарифних ставок. Держава здійснює регулювання оплати праці шляхом встановлення мінімальної заробітної плати, яка регулюється з врахуванням рівня економічного розвитку, продуктивності праці, середньої заробітної плати, величини мінімального життєвого бюджету. Вона встановлюється Кабміном України.

На підприємствах також може застосовуватись оплата праці по трудових угодах і контрактах. Трудова угода заключається між підприємством і робітником, що залучається зі сторони для виконання конкретної роботи, яку не можна виконати силами підприємства.

 

11.2.    Структура фонду оплати праці

Фонд оплати праці складається із трьох складових:

1. Основна заробітна плата.
2. Додаткова заробітна плата.
3. Інші заохочувальні та компенсаційні виплати.

Основна заробітна плата включає нараховані винагороди за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці (норми часу, виробітки, обслуго­вування, посадових обов’язків). До основної заробітної плати включають:

1. Винагороди за виконану роботу відповідно до встановлених нормами праці за тарифними ставками (окладами), відрядними розцінками робітників та посадовими окладами керівників, спеціалістів, технічних службовців, включаючи у повному об’ємі внутрішнє сумісництво.
2. Суми відсоткових або комісійних нарахувань залежно від об’єму доходів (виручки), одержаних від реалізації продукції (робіт, послуг), у випадку, якщо вони є основною заробітною платою.
3. Гонорар штатним працівникам газет, журналів, інших засобів масової інформації,видавництв, установ мистецтв та (або) оплата їх праці, яка нарахову­ється за ставками (розцінками) авторської (постановочної) винагороди, нарахова­ної на даному підприємстві.
4. Оплата при переведенні працівника на нижчеоплачувану роботу у випад­ках та розмірах, передбачених чинним законодавством, а також при невиконанні норм виробітки та виготовленні продукції, що виявилася браком не за виною працівника.
5. Оплата роботи висококваліфікованих працівників, залучених для підготов­ки, перепідготовки та підвищення кваліфікації робітників.
6. Оплата праці за час перебування у відрядженні (не включає відшкодування витрат у зв’язку з відрядженням: добових, вартості проїзду, витрат на наймання житлового приміщення).
7. Вартість продукції, виданої працівникам при натуральній формі оплати праці.

У випадку виплати заробітної плати натурою відповідно до статті 23 Закону України “Про оплату праці” для відображення у звітах видана продукція оціню­ється за цінами, не вищими собівартості у розмірі, що не перевищує 50% нарахо­ваної заробітної плати за місяць.

1. Оплата праці (включаючи гонорари) працівників, які не перебувають у шта­ті підприємства (за умови, що розрахунки проводяться підприємством безпосе­редньо з працівниками), за виконання робіт:

-            відповідно до договорів громадсько-правового характеру, включаючи до­говір підряду (за виключенням фізичних осіб - суб’єктів підприємницької діяльності);

-            відповідно до зобов’язань осіб, які є членами спостережуваної ради або ревізійної комісії акціонерного товариства;

-            згідно з договорами з підприємствами про надання робочої сили (безро­бітним за виконання громадських робіт, учням та студентам, які прохо­дять виробничу практику на підприємстві або притягнуті до тимчасової роботи на період канікул).

П. Додаткова заробітна плата включає доплати, надбав­ки, гарантійні та компенсаційні виплати, передбачені чинним законодавством, премії, пов’язані з виконанням виробничих за­вдань та функцій. До додаткової заробітної плати входять:

1. Надбавки і доплати до тарифних ставок (окладів, посадових окладів) у роз­мірах, передбачених чинним законодавством за:

-       суміщення професій (посад);

-       розширення зони обслуговування або збільшення об’єму робіт;

-       виконання обов’язків тимчасово відсутнього працівника;

-       роботу у тяжких і шкідливих та особливо тяжких й особливо шкідливих умовах праці;

-       інтенсивність праці;

-       роботу у нічний час;.

-       керівництво бригадою;

-       високу професійну майстерність;

-       класність водіям (машиністам) транспортних засобів;

-       високі досягнення у праці, у тому числі державним службовцям;

-       виконання особливо важкої роботи на визначений термін та ін.

1. Премії та винагороди, у тому числі за вислугу років, що мають система­тичний характер, незалежно від джерела фінансування (крім сум винагород, що здійснюються один раз на рік або мають одноразовий характер).
2. Відсоткові або комісійні винагороди, виплачені додатково до тарифної ставки (окладу, посадового окладу).
3. Оплата праці у позаурочний час та неробочі дні у розмірі та за розцінками, встановленими чинним законодавством.
4. Оплата працівникам днів відпочинку, які надаються їм у зв’язку з робо­тою понад нормальної тривалості робочого часу при вахтовому методі організації праці та у інших випадках, передбачених законодавством.
5. Суми, виплачені (при виконанні робіт вахтовим методом) у розмірі тариф­ної ставки (окладу, посадового окладу) за дні перебування у дорозі до місця знаходження підприємства (пункту збору) - місця роботи і назад, передбачені гра­фіком роботи на вахті, а також за дні затримки працівників у дорозі у зв’язку з метеорологічними умовами та з вини транспортних підприємств.
6. Суми виплат, пов’язані з індексацією заробітної плати працівників.
7. Суми компенсації працівникам втрати частини заробітної плати у зв’язку з порушенням термінів її виплати.
8. Вартість безоплатно наданих окремим категоріям працівників відповідно до законодавства житла, вугілля, комунальних послуг, послуг зв’язку та суми коштів на відшкодування їх оплати.
9. Витрати, пов’язані з наданням безоплатного проїзду працівникам залізнодорожного, авіаційного, морського, річного транспорту та міського електро­транспорту.
10. Вартість безоплатно наданого робітникам форменого одягу, який може вико­ристовуватися поза робочим місцем і залишається у особистому постійному корис­туванні, або сума скидки у випадку продажу форменого одягу за зниженими цінами.
11. Оплата за невідпрацьований час:

-       оплата, а також суми грошових компенсацій у випадку невикористання щорічних (основної і додаткових) відпусток та додаткових відпусток пра­цівникам, які мають дітей, у розмірах, передбачених законодавством;

-       оплата додаткових відпусток (поза тривалості, передбаченої законодав­ством), наданих згідно з колективним договором та ін.

ІІІ. Інші заохочувальні та компенсаційні виплати включають винагороди та премії, що мають одноразовий характер, компенсаційні та інші грошові і матеріальні ви­плати, не передбачені актами чинного законодавства або які проводяться понад встановлених вказаними актами норм. До них відносяться:

1. Нарахування за невідпрацьований час, не передбачені чинним законодав­ством, наприклад, працівникам, які вимушено працювали скорочений час і зна­ходились у відпустках з ініціативи адміністрації (крім допомоги за часткове без­робіття), брали участь у забастовках.
2. Винагороди та заохочення, що здійснюються раз на рік або мають одно­разовий характер.
3. Матеріальна допомога, яка має систематичний характер, надана всім або більшості працівників (на оздоровлення, у зв’язку з екологічним станом), крім матеріальної допомоги разового характеру, яка надається підприємством окре­мим працівникам у зв’язку із сімейними обставинами, на оплату лікування, оздо­ровлення дітей, поховання.
4. Виплати соціального характеру у грошовій та натуральній формах;

-       витрати у розмірі страхових внесків підприємств на користь працівників, пов’язаних з добровільним страхуванням (особистим, страхуванням майна);

-       оплата або дотація на харчування працівників, у тому числі в столових, буфетах, профілакторіях;

-       оплата за утримання дітей працівників у дошкільних закладах;

-       вартість путівок працівникам та членам їх сімей на лікування та відпо­чинок, екскурсії або суми компенсацій, видані замість путівок за рахунок коштів підприємства;

-       вартість проїзних квитків, котрі персонально розподіляються між праців­никами, і відшкодування працівникам вартості проїзду транспортом за­гального користування;

-       інші виплати, які мають індивідуальний характер (оплата квартири і на­йманого житла, гуртожитків, товарів, продуктових замовлень, абонемен­тів у групи здоров’я, підписки на газети і журнали, протезування, суми компенсації вартості виданого працівникам палива), у випадках, не перед­бачених чинним законодавством.

 

Інші виплати, які не відносяться до фонду оплати праці:

1. Внески підприємств на загальнообов’язкове дер­жавне соціальне страхування.
2. Допомога та інші виплати, які здійснюються за ра­хунок фондів державного соціального страхування;

-            допомога з тимчасової непрацездатності;

-            допомога у зв’язку з вагітністю та при пологах;

-            допомога при народженні дитини;

-            допомога з догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку;

-            допомога на поховання;

-            оплата путівок на санаторно-курортне лікування та оздоровлення; допомога з часткового безробіття.

1. Оплата перших 5-ти днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів підприємства, установи, організації.
2. Соціальні допомоги та виплати за рахунок коштів підприємства, встанов­лені колективним договором (працівникам, які знаходяться у відпустці з догляду за дитиною, на народження дитини тощо).
3. Внески підприємств згідно з договорами добровільного медичного та пен­сійного страхування працівників та членів їхніх сімей.
4. Одноразова допомога працівникам, які виходять на пенсію відповідно до чинного законодавства та колективних договорів.
5. Надбавки і доплати до державних пенсій працюючим пенсіонерам.
6. Суми вихідної допомоги при призупиненні трудового договору.
7. Суми, нараховані працівникам за час затримки розрахунків при звільненні.
8. Витрати на платне навчання працівникам та членам їхніх сімей, не пов’язане з виробничою необхідністю, згідно з договором між підприємством та навчальним закладом.
9. Витрати підприємств на покриття витрат Пенсійного фонду України на виплату та доставку пільгових пенсій.
10. Виплати у встановленому розмірі особам, які потерпіли внаслідок Чорно­бильської катастрофи.
11. Компенсація моральної шкоди працівникам за рахунок коштів підприєм­ства, яка виплачується за рішенням суду.
12. Винагороди, які виплачуються за авторськими договорами на створення та використання виробничої науки, літератури та мистецтва. Винагороди за від­криття, винаходи та раціоналізаторські пропозиції та їх використання.
13. Витрати на відрядження: добові, вартість проїзду, витрати на наймання житлового приміщення та ін.

 

11.3.    Порядок нарахування заробітної плати

Мінімальна заробітна плата є державною соціальною гарантією, обов’язковою на всій території України для під­приємств, установ, організацій усіх форм власності і госпо­дарювання та фізичних осіб. Заробітна плата підлягає індексації у встановленому законодавством порядку. Розмір мінімальної заробітної плати встановлюється і переглядається відповідно до статей 9-10 Закону Укрїни “Про оплату праці”.

Встановлена мінімальна заробітна плата є вихідною для розрахунку матері­альної допомоги.

Мінімальна заробітна плата - це законодавчо встановлений розмір заробіт­ної плати за календарний місяць за просту, некваліфіковану працю, нижче якого не може провадитися оплата за виконану працівником місячну погодинну норму праці (обсяг робіт).

До мінімальної заробітної плати не включаються доплати за роботу в на­дурочний час, у важких, шкідливих, особливо шкідливих умовах праці на роботах з особливими природними географічними і геологічними умовами підвищеного ризику для здоров’я, а також премії до ювілейних дат, за винаходи та раціоналі­заторські пропозиції, матеріальна допомога.

Робочий час - це встановлений законом або угодою сторін час, протягом якого працівник повинен виконувати свої обов’язки за трудовим договором (контрактом).

Норма тривалості робочого часу працівників не може перевищувати 40 годин на тиждень (стаття 50, глава IV Кодексу законів про працю України).

Регулювання робочого часу здійснюється нормативно-правовими актами у сфері праці, угоди і колективними договорами.

Робочий день - це встановлена законом норма робочого часу протягом доби, яка лежить в основі його правового регулювання.

Нормування робочого часу протягом календарного тижня є робочий тиж­день - максимальна тривалість роботи протягом тижня.

При п’ятиденному робочому тижні встановлена тривалість робочого тиж­ня - 40 годин, яка поширюється на всіх працівників, фахівців та керівників, крім тих, для яких законодавчо встановлена скорочена тривалість робочого часу.

Оплата праці в нічні, понад норму та святкові дні

Оплата праці в нічні години (з  10  годин  вечора  до  6  годин  ранку) відповідно до ст. 108 КЗпП України здійснюється в підвищеному розмірі,  який встановлюється генеральними,  галузевими  (регіональними)  угодами,  але  не нижче 20% тарифної ставки (окладу) за кожну годину роботи в нічний час. До роботи в нічний час не допускаються: вагітні жінки, жінки, які мають дітей до 3-х років, робітники молодші 18 років. 

Оплата праці за час понад норму здійснюється відповідно до ст. 106 КЗпП України в  подвійному  розмірі  погодинної  ставки  (при  погодинній  оплаті праці); при відрядній оплаті праці  нараховується  доплата  в  розмірі  100% тарифної ставки  робітника  відповідної  кваліфікації,  оплата  праці  якого здійснюється за погодинною  формою,  —  за  всі  відпрацьовані  понад  норми години.

Оплата праці у святкові і неробочі дні згідно зі ст. 103  КЗпП  України здійснюється в подвійному розмірі. Згідно зі статтею 73 Кодексу Законів про Працю України на теперішній час існує такий перелік святкових та неробочих днів:

Святкові дні :

1 січня - Новий рік;

7 січня - Різдво Христове;

8 березня - Міжнародний жіночий день;

1-2 травня - День міжнародної солідарності трудящих;

9 травня - День Перемоги;

28 червня - День Конституції України;

24 серпня День незалежності України;

Неробочі дні:

7 січня - Різдво Христове;

один день (неділя) – Пасха (Великдень);

один день (неділя) - Трійця.

Усього 10 святкових та неробочих днів за рік.

Оплата браку, простою та за сумісництвом

Оплата продукції, яка виявилась браком. Повний брак з вини робітника не оплачується йому зовсім, а частковий оплачується в залежності від ступеня готовності продукції за нижчими розцінками. Заробітна плата за місяць  не може бути нижчою 2/3 тарифної ставки встановленого йому розряду. Брак, який виник в наслідок скритого дефекту в матеріалі, який оброблюється, а також брак, який виник не з вини робітника і виявлений після прийому виробу органом технічного контролю, оплачується робітнику на рівні з годними виробами 

Порядок оплати за  час  простою  не  з  вини  робітника  оплачується  з розрахунку  не  нижче  2/3  тарифної  ставки  встановленого   йому   розряду (окладу). Час простою з вини робітника не оплачується.

Доплати за сумісництво професій (посад) встановлюються на певний  строк і визначаються за наказом керівника у розмірі, який залежить  від  характеру і складності виконуваних робіт.

 

11.4 Нарахування основної і допоміжної зарплати за дні відпустки та за дні тимчасової непрацездатності

Для нарахування оплати за дні відпустки бухгалтеру потрібно мати наказ на відпустку, де зазначається за який період надається відпустка та з якої дати працівник повинен бути у відпустці. Відповідно до Закону  України «Про відпустки» кожне підприємство незалежно від форми власності зобов’язане надати відпустку працівнику після 6 відпрацьованих місяців за заявою працівника. На деяких  підприємствах використовується не наказ, записка про відпустку, яка обов’язково підписана керівником підприємства і має юридичну силу наказу про відпустку. Для нарахування оплати за дні відпустки необхідно взяти середню зарплату за 12 місяців поділити її на 365 днів відняти 10 святкових днів та помножити на кількість календарних днів відпустки. Якщо підприємство не створює резерву для оплати відпусток, то нарахована оплата за дні відпустки відображається на рахунках бухгалтерського обліку в залежності від структурного підрозділу, де працює працівник. Нарахувана відпустка без резерву на оплату відпустки відображається проведенням:

Д-т 23, 91-94               К-т 661

Підприємство з великою чисельністю працівників створюють резерв для оплати відпусток. Це пов’язане з тим, що більша частина працівників йде у відпустку в літній період і нараховують оплату за дні відпустки включають її до собівартості, таким чином в літній період завищується собівартість. Для рівномірного розподілу оплати за дні відпустки в кожному конкретному місці створюється резерв. При нарахуванні оплати за дні відпустки за рахунок резерву буде проводитись:      

 Д-т 471                        К-т 661

Відповідно законодавства працівник, який знаходиться на лікарняному має право при передачі такого лікарняного в бухгалтерію підприємства отримати оплату за дні тимчасової непрацездатності. Для отримання такої оплати в бухгалтерії враховується не тількі кількість днів хвороби, а також страховий стаж:

 

Страховий стаж	Відсоток нарахування
Від 1 дня до 5 років	60
Від 5 до 8 років	80
Більше 8 років	100

Відповідно законодавчій базі для визначення по лікарняному листку необхідно мати зарплату працівника за шість місяців. Таку зарплату необхідно поділити на кількість робочих днів відповідно режиму роботи підприємства, таким чином визначається середньоденна зарплата. Потім вона множиться на кількість днів лікарняного робочого листа, враховуючи стаж роботи. Оплата по лікарняному проводиться:

- перші п’ять календарних днів за рахунок підприємства, решта за рахунок фонду соціального страхування. Лікарняні за п’ять днів відображаються проведенням: Д-т 23,91,92,93,94   К-т 661

Решта днів:   Д-т 652    К-т 661

 

11.5.    Документальне оформлення операцій з обліку праці та її оплати

Для нарахування основної заробітної плати працівникам з погодинною погодинною оплатою праці необхідно мати відомості про посадові оклади (на основі штатного розкладу); про присвоєні розряди (на основі наказів директора підприємства), а також дані табельного обліку відпрацьованого ним часу за відповідний період (місяць тощо).

Облік використання робочого часу ведеться в табелях обліку використання робочого часу, в річних табельних картках тощо (ф. П-12 і фП-13). Якщо ф. П-13 використовується тільки для обліку робочого часу, то ф. П-12 призначено і для розрахунку заробітної плати. До табеля включають усіх постійних і тимчасових працівників, занесених у списковий склад підприємства. Табелі відкривають або по підприємству в цілому, або по його структурних підрозділах і категоріях працюючих.

Вони необхідні не тільки для обліку використання робочого часу всіх категорій працівників, а й для розрахунків з ними за заробітною платою і одержання даних про відпрацьований час.

Відмітки в табелі обліку використання робочого часу про причини відсутності на роботі, про тривалість робочого дня, про наднормативну роботу та інші відхилення від нормальних умов праці роблять лише на підставі оформлених належним чином документів (листки непрацездатності, листки простоїв, довідки про виконання державних або громадських обов’язків, наказ про відрядження тощо).

 Облік використання робочого часу здійснюють двома способами:

- методом суцільної реєстрації;

- за відхиленнями (відміткою тільки неявок, запізнень, понаднормового часу, прогулів тощо). По закінчені місяця підраховують загальний календарний фонд робочого часу, час невиходів та інших витрат. Від загального календарного фонду віднімають усі витрати і одержують фактично відпрацьований час.

Норма робочого часу поширюється на всі категорії працівників, крім тих, для яких законодавством встановлено скорочену тривалість робочого часу незалежно від того, є вони постійними, сезонними чи тимчасовими працівниками, працівниками основних чи допоміжних виробництв.

Скорочено тривалість робочого часу для певних категорій працівників:

- у віці від 16 до 18 років – 36 годин на тиждень;

- у віці від 15 до 16 років і учнів у віці від 14 до 15 років, що працюють в період канікул, - 24 години на тиждень.

- зайнятих на роботах із шкідливими умовами праці – не більше як 36 годин на тиждень та ін.

Законодавство дозволяє скорочувати тривалість робочого часу за рахунок власних коштів підприємств для жінок, що мають дітей у віці до 14 років або дитину-інваліда незалежно від віку.

Табель складає призначений працівник, підписує керівник підрозділу і його передають у бухгалтерію. Бухгалтер перевіряє правильність обчислення робочого часу кожного працівника, відділу, цеху. Ці дані потрібні для контролю використання робочого часу, складання звіту, нарахування заробітної плати.

Таблиця 11.1

Типові форми первинних документів використання робочого часу

Типова форма	Назва документу з обліку
П-12	Табель обліку використання робочого часу і розрахунку заробітної плати
П-13	Табель обліку використання робочого часу
П-14	Табель обліку використання робочого часу
П-15	Список осіб, які працюють в понадурочний час
П-16	Листок обігу простоїв
П-49	Розрахунково-платіжна відомість
П-50	Розрахункова відомість
П-51	Розрахункова відомість
П-52	Розрахунок заробітної плати
П-53	Платіжна відомість
П-54	Особовий рахунок
П-54-А	Особовий рахунок
П-55	Накопичувана картка виробітку та заробітної плати
П-56	Накопичувана картка обліку заробітної плати

 

Для нарахування заробітної плати необхідні також дані про виконану роботу. Особливо важливою є точність обліку обсягів виконаних робіт для працівників, що працюють за відрядною оплатою. Обсяг виконаних робіт відображають у відповідних первинних документах або накопичувальних відомостях обліку виробітку. В індивідуальних виробництвах основним документом з обліку виробітку є наряд. У серійних виробництвах – маршрутні листки, картки у поєднані зі змінним рапортом. Принциповою відмінністю маршрутного листка від наряду є те, що наряд виписують на одного працівника, а маршрутний листок – на всю роботу, яку виконують різні робітники у відповідній партії продукції.

У масових виробництвах роботи, виконувані кожним робітником, як правило, однотипні. Тому тут частіше використовують змінний рапорт без маршрутного листка. У ньому зазначають дані про щоденний виробіток працівника. Іноді ведуть журнал робіт на зразок табельної відомості.

 

11.6.    Облік заробітної плати в системі рахунків

Облік заробітної плати в системі рахунків – це синтетичний облік нарахування і розподілу заробітної плати, визначення належної суми працюючим і віднесення нарахованої оплати праці на відповідні рахунки витрат за статтями і об’єктами калькулювання.

Рахунок № 66 “Розрахунки з оплати праці” призначений для обліку розрахунків за всіма видами оплати праці: заробітної плати, премії, виконання громадських обов’язків та ін.

Для обліку розрахунків по оплаті праці використовують два субрахунки:

№ 661 “Розрахунки за заробітною платою”;

№ 662 “Розрахунки з депонентами”.

Аналітичний облік розрахунків по заробітній платі має стільки ж рахунків, скільки працюючих на підприємстві за обліковим складом, тобто це облік розрахунків по заробітній платі по кожному працюючому окремо.

Сума всіх нарахувань заробітної плати по кожному аналітичного рахунку (тобто по кожному працюючому) дорівнюватиме кредитовому обороту синтетичного рахунка № 66 за звітний місяць, тобто сумі нарахованої заробітної плати по цеху, відділу, підприємству в цілому. Сума всіх відрахувань за аналітичними рахунками дорівнюватиме дебетовому обороту синтетичного рахунка № 66. Сума в графі Розрахунково-платіжної відомості “Сума, належна до виплати” аналітичних рахунків дорівнює кредитовому сальдо синтетичного рахунка № 66 “Розрахунки з оплати праці”. Кредитове сальдо рахунка № 66 показує заборгованість підприємства робітникам і службовцям на 1-ше число кожного за звітним місяця.

Для виплати заробітної плати працівникам підприємства необхідно отримати готівку в банку. Для цього підприємство подає заяву на отримання готівки, а разом з нею платіжні доручення на перерахування коштів до Пенсійного фонду, до бюджету перерахування  ПДФО, а також при отриманні готівки - чек з грошової чекової книжки.

З каси заробітна плата виплачується на протязі 3-х робочих днів з урахуванням дня отримання готівки. Після 3-х днів не отримана своєчасна заробітна плата з каси депонується, а готівка повертається в банк.

Дебет	Кредит	Зміст операції
661	662	Депонована заробітна плата
331	301	Готівка здається в банк

 

Депонована заробітна плата може бути отримана в банку і виплачена з каси в любий робочий день на протязі 3-х років. Після 3-х років сума депонованої заробітної плати перераховується до бюджету.

 

11.7.    Відрахування з доходів фізичних осіб

За Податковим кодексом України  об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи із джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи — доходи (прибуток), отримані із джерел за межами України. Базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу на суми податкової знижки звітного року (п. 164.1 ПК). Перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, наведено в п. 164.2 ПК.

Під час нарахування (надання) доходу в будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, помножена на підвищувальний коефіцієнт, який становить 1,176 (100 : (100 - 15)). У такому ж порядку визначається об'єкт оподаткування та база оподаткування для коштів, надміру витрачених платником податку на відрядження або під звіт і не повернутих у встановлені законодавством строки (п. 164.3 ПК). Із 01.01.11 р. застосування підвищувального коефіцієнта є обов'язковим.

До переліку доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, з 01.01.11 р. додатково включено:

• кошти або вартість майна (послуг), що надаються як допомога на лікування та медичне обслуговування платника податку за рахунок коштів благодійної організації або його роботодавця, у тому числі в частині витрат роботодавця на вакцинацію працівника, спрямовану на профілактику захворювань у період загрози епідемій відповідно до Закону від 24.02.94 р. N 4004-ХІІ "Про забезпечення санітарного та епідемічного благополуччя населення", за наявності відповідних підтвердних документів, крім витрат, що компенсуються виплатами з фонду загальнообов'язкового державного соціального медичного страхування (пп. 165.1.19 ПК);

• суму майнового та немайнового внеску платника податку до статутного фонду юридичної особи – емітента корпоративних прав, здійсненого в обмін на такі корпоративні права (пп. 165.1.44 ПК) (в умовах дії Закону N 889 питання щодо оподаткування внесків до статутного фонду було спірним);

• суму виплат чи відшкодувань (крім заробітної плати чи інших виплат та відшкодувань за цивільно-правовими договорами), які здійснюються професійними спілками своїм членам протягом року сукупно в розмірі, що не перевищує суми граничного розміру доходу, що дає право на загальну ПСП (при цьому зазначені виплати повинні бути здійснені в розмірах та на цілі, установлені загальними зборами членів профспілки) (пп. 165.1.47 ПК).

Із 01.01.11 p. уводиться малопрогресивне оподаткування фізичних осіб. Якщо відповідно до Закону N 889 податок справлявся за ставкою 15 % незалежно від суми отриманого доходу, то за Кодексом уводиться дві ставки: 15 та 17 %.

За ставкою 15 % оподатковуються доходи в розмірі, що не перевищує 10-кратного розміру мінімальної зарплати, установленої законом на 1 січня звітного податкового року, одержані у формі:

• зарплати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які виплачуються (надаються) платнику у зв'язку із трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами;

• виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграшу гравця (учасника), отриманого від організатора азартної гри, та інші доходи.

Якщо загальна сума доходу, отриманого платником податку у звітному податковому місяці, перевищує цей поріг, то із суми перевищення податок справляється за ставкою 17 % (п. 167.1 ПК).

Збережено 10%-ву ставку оподаткування заробітної плати шахтарів, працівників шахтобудівних підприємств, які зайняті на підземних роботах повний робочий день та 50 % і більше робочого часу на рік, а також працівників державних воєнізованих аварійно-рятувальних служб (формувань), у тому числі спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади з питань цивільного захисту, у вугільній промисловості, — за Списком N 1 виробництв, робіт, професій, посад і показників на підземних роботах, на роботах з особливо шкідливими та особливо важкими умовами праці, зайнятість на яких повний робочий день дає право на пенсію за віком на пільгових умовах.

За ставкою 5 % оподатковуються доходи у вигляді процентів на поточний або депозитний (вкладний) банківський рахунок (з 01.01.15 p.); процентний або дисконтний дохід за іменним ощадним (депозитним) сертифікатом (з 01.01.15 p.); процент на вклад (депозит) члена кредитної спілки у кредитній спілці (з 01.01.15 p.); дохід, який виплачується компанією, що управляє активами інституту спільного інвестування, на розміщені активи відповідно до закону; дохід за іпотечними цінними паперами (іпотечними облігаціями та сертифікатами) відповідно до закону; дохід у вигляді відсотків (дисконту), отриманий власником облігації від їх емітента відповідно до закону; дохід за сертифікатом фонду операцій із нерухомістю та дохід, отриманий платником податку внаслідок викупу (погашення) управителем сертифікатів фонду операцій із нерухомістю в порядку, визначеному у проспекті емісії сертифікатів; доходи у вигляді дивідендів; доходи в інших випадках, прямо визначених відповідними нормами зазначеного розділу.

Податкова соціальна пільга (ПСП)

Як і раніше, право на зменшення загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного від одного роботодавця у вигляді заробітної плати, на суму ПСП матимуть платники податку, у яких такий дохід не перевищує суми, що дорівнює розміру місячного прожиткового мінімуму, який діяв для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 грн. (пп. 169.4.1 ПК).

Однак розмір ПСП змінився: якщо за нормами ст. 6 Закону N 889 ПСП дорівнювала 50 % мінімальної заробітної плати (у розрахунку на місяць), установленої законом на 1 січня звітного податкового року, то за ПК вона обчислюватиметься виходячи із прожитковому мінімуму для працездатної особи (у розрахунку на місяць), установленого законом на 1 січня звітного податкового року (пп. 169.1.1 ПК). У 2011 році ПСП установлюється в розмірі 50 % від цього показника (абзац восьмий п. 1 розд. XIX ПК).

Перелік осіб, які мають право на підвищену ПСП, доповнено категоріями платників, які потребували державної підтримки. А саме з 01.01.11 р. матиме право на ПСП:

• у розмірі 100 % — платник податку, який утримує двох чи більше дітей віком до 18 років, — у розрахунку на кожну таку дитину (пп. 169.1.2 ПК);

• у розмірі 150 % — платник податку, який був учасником бойових дій на території інших країн у період після Другої світової війни, на якого поширюється дія Закону від 22.10.93 р. N 3551-XII "Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту" (крім інвалідів І і II групи, які мають право на 200%-ву ПСП) (абзац "е" пп. 169.1.3 ПК).

Не передбачено застосування ПСП у розмірі 150 % для вдів та вдівців (вони користуватимуться ПСП на загальних підставах) та на ПСП у розмірі 200 % — для осіб, які мають та виховують трьох чи більше дітей віком до 18 років (вони користуватимуться ПСП у розмірі 100 % як особи, що утримують двох чи більше дітей).

ПСП починає застосовуватися до нарахованих доходів у вигляді заробітної плати із дня отримання роботодавцем заяви платника податку про застосування пільги та документів, що підтверджують таке право.

Згідно Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування” №2464-VI, єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування – консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов’язкового державного соціального страхування в обов’язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб та членів їхніх сімей на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов’язкового державного соціального страхування.

Облік  платників єдиного внеску, забезпечення збору та ведення обліку страхових коштів, контроль за повнотою та своєчасністю їх сплати, ведення Державного реєстру загальнообов’язкового державного соціального страхування буде здійснювати Пенсійний фонд України. Єдиний соціальний внесок буде сплачуватися саме на його рахунки. Потім ці суми будуть розподілятися серед фондів соціального страхування.

Максимальна величина бази нарахування єдиного внеску дорівнює п’ятнадцяти розмірам прожиткового мінімуму працездатних осіб. Мінімальний страховий внесок визначається розрахунково як добуток мінімального розміру заробітної плати на розмір внеску, встановлений законом.

Введення єдиного соціального внеску значно полегшує життя роботодавцям та підприємцям у частині адміністрування нарахування та сплати внесків на пенсійне та соціальне страхування. Проте, якщо звернути увагу на ставки, які встановлюються, наприклад, для підприємців на спрощеній системі оподаткування, то знову збільшується сума, яку підприємець повинен сплачувати щомісяця.

Проаналізуємо ставки  єдиного соціального внеску за допомогою таблиці 11.2.

Таблиця 11.2.

Ставки єдиного соціального внеску

Страхувальники	Застраховані особи	База нарахування	Ставки, %
			Нарахування	Утримання
1	2	3	4	5
Юридичні та фізичні особи, дипломатичні представництва та консульські установи	Наймані працівники	Сума нарахованої зарплати	36,76-49,7; 8,41 — для працівників-інвілідів	3,6
	Фізособи, які отримують винагороду за виконання робіт  за цивільно-правовими договорами	Винагорода фізособі	34,7	2,6
	Особи, які отримують допомогу з тимчасової непрацездатності	Сума допомоги з тимчасової непра-цездатності та оплата перших 5 днів тимчасової непрацездатності	33,2	2.0
Підприємства,  організацій інвалідів, у яких кількість інвалідів становить не менше 50 % загальної чисельності працюючих і ФОП таких інвалідів — не менше 25 % витрат на оплату праці	Наймані працівники	Сума нарахованої зарплати	5,3	3,6 — для всіх працівників; 2,85 — для інвалідів

 

 

 

Продовження табл. 11.2

1	2	3	4	5
Підприємства та організації інвалідів, у яких кількість інвалідів становить не менше 50 % загальної чисельності працюючих і ФОП таких інвалідів — не менше 25 % витрат на оплату праці	Наймані працівники	Сума нарахованої зарплати	36,76-49,7; 5,5 - для працівників-інвалідів	3,6
Фізособи – підприємці, які сплачують ПДФО, і члени їх сімей, які беруть участь у веденні підприємницької діяльності		Сума доходу (прибутку), що підлягає обкладенню ПДФО (але не менше мінімального страхового внеску)	34,7 — дає право бути застрахованим у ПФУ та ФСС на випадок безробіття. За бажанням брати участь також і в інших видах соцстрахування, ЄСВ сплачується в більшому розмірі: - 36,6  — у разі	Не утримується
Фізособи – підприємці, які обрали особливий спосіб оподаткування (фіксований податок, єдиний податок), і члени їх сімей, які беруть участь у веденні підприємницької діяльності		Сума, що визначається самостійно, але не більше максимальної величини бази для нарахування ЄСВ відповідно (але не менше мінімального страхового внеску)	участі у ФСС з ТВП; - 36,21 — у разі участі у ФСС від нещасного випадку, - 38,11 — якщо фізособа бажає бути застрахованою за всіма видами соцстрахування	Не утримується
Фізособи (не підприємці), які забезпечують себе роботою самостійно: займаються адвокатською, нотаріальною, творчою та іншою діяльністю, пов'язаною з отриманням доходу безпосередньо від цієї діяльності		Сума доходу (прибутку), отриманого від відповідної діяльності, що підлягає обкладенню ПДФО (але не менше мінімального страхового внеску)		Не утримується

 

Заробітна плата повинна виплачуватися не рідше двох разів на місяць. Відповідно до п.169.1 Податкового кодексу «платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного від одного роботодавця у вигляді заробітної плати, на суму податкової соціальної пільги«. Отже, відповідь – ні, податкову соціальну пільгу до авансу застосовувати не можна.

Відповідно до п.164.6 ст.164 Податкового кодексу «Під час нарахування доходів у формі заробітної плати база оподаткування визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування,<…> а також на суму податкової соціальної пільги за її наявності.»

Відповідно до п.1 ч.1 ст.7 Закону  №2464-VI від 08.07.2010 «Єдиний внесок нараховується: 1) для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), 2, 3, 6, 7 і 8 частини першої статті 4 цього Закону, – на суму нарахованої заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;»

Враховуючи вищенаведене, для визначення суми податку на доходи фізичних осіб, слід зменшувати суму нарахованої заробітної плати на суму утриманого єдиного соціального внеску.

Відповідно до пп.168.1.2 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу: «Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.»

Відповідно до п.4.3.7 «Про затвердження Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» №21-5 від 27.09.2010: «Платники під час кожної виплати заробітної плати (доходу, грошового забезпечення), на суми якої (якого) нараховується єдиний внесок, одночасно з видачею зазначених сум зобов’язані сплачувати нарахований на ці виплати єдиний внесок у розмірі, встановленому для відповідних платників (авансові платежі).

При журнально-ордерній формі обліку нарахування заробітної плати та відпусток відображається: виплати заробітної плати - в журналі-ордері №1. Всі дані по витратах підприємства, зокрема по виплаті заробітної плати та відпускних, збираються в журналі-ордері №5.

 

Тема 12. Облік розрахунків з бюджетом з податків та обов’язкових платежів

12.1.    Система оподаткування в Україні

12.2.    Облік податку на додану вартість

12.3.    Облік податку на прибуток

 

12.1. Система оподаткування в Україні

Податки і збори (обов'язкові платежі) — це обов'язкові платежі фізичних і юридичних осіб до Державного і місцевого бюджетів або державного цільового фонду, здійснювані платниками у порядку і на умовах, що визначаються законодавчими актами держави. Сукупність податків і зборів (обов'язкових платежів) до бюджетів та до державних цільових фондів, що справляються у встановленому законами України порядку, становить систему оподаткування.

Принципи побудови системи оподаткування в Україні, перелік податків і зборів (обов'язкових платежів) до бюджетів та до державних цільових фондів, а також права, обов'язки і відповідальність платників визначає Податковий кодекс України.

Згідно із цим Податковим кодексом справляються:

• загальнодержавні податки і збори (обов'язкові платежі);

• місцеві податки і збори (обов'язкові платежі).

Система оподаткування України побудована за наступними принципами:

• стимулювання науково-технічного прогресу, технологічного оновлення виробництва, виходу вітчизняного товаровиробника на світовий ринок високотехнологічної продукції;
• стимулювання підприємницької виробничої діяльності та інвестиційної  активності — введення пільг щодо оподаткування прибутку (доходу), спрямованого на розвиток виробництва;
• обов'язковість — впровадження норм щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів), визначених на підставі достовірних даних про об'єкти оподаткування за звітний період, та встановлення відповідальності платників податків за порушення податкового законодавства;
• рівнозначність і пропорційність — справляння податків з юридичних осіб здійснюються у певній частці від отриманого прибутку і забезпечення сплати рівних податків і зборів (обов'язкових платежів) на рівні прибутки і пропорційно більших податків і зборів (обов'язкових платежів) — на більші доходи;
• проявів рівність, недопущення будь-яких податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до суб'єктів господарювання (юридичних і фізичних осіб, включаючи нерезидентів) при визначенні обов'язків щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів);
• соціальна справедливість — забезпечення соціальної підтримки малозабезпечених верств населення шляхом запровадження економічно обґрунтованого неоподатковуваного мінімуму доходів громадян та застосування диференційованого і прогресивного оподаткування громадян, які отримують високі та надвисокі доходи;
• стабільність — забезпечення незмінності податків і зборів (обов'язкових платежів) і їх ставок, а також податкових пільг протягом бюджетного року;
• економічна обґрунтованість — встановлення податків і зборів (обов'язкових платежів) на підставі показників розвитку національної економіки та фінансових можливостей з урахуванням необхідності досягнення збалансованості-витрат бюджету з його доходами;                                    
• рівномірність сплати — встановлення строків сплати податків і зборів (обов'язкових платежів) виходячи з необхідності забезпечення своєчасного надходження коштів до бюджету для фінансування витрат;
• компетенція — встановлення і скасування податків і зборів (обов'язкових платежів), а також пільг їх платникам здійснюються відповідно до законодавства про оподаткування виключно Верховною Радою України, Верховною Радою Автономної Республіки Крим і сільськими, селищними, міськими радами;
• єдиний підхід — забезпечення єдиного підходу до розробки податкових законів з обов'язковим визначенням платника податку і збору (обов'язкового платежу), об'єкта оподаткування, джерела сплати податку і збору (обов'язкового платежу), податкового періоду, ставок податку і збору (обов'язкового платежу), строків та порядку сплати податку, підстав для надання податкових пільг;
• доступність — забезпечення дохідливості норм податкового законодавства для платників податків і зборів (обов'язкових платежів).

Платники податків і зборів (обов'язкових платежів) зобов'язані:

1) сплачувати належні суми податків і зборів (обов'язкових платежів) у встановлені законами терміни;

2) вести бухгалтерський облік, складати звітність про фінансово-господарську діяльність і забезпечувати її зберігання у терміни, встановлені законами;

3) подавати до державних податкових органів та інших державних органів відповідно до Законів України декларації, бухгалтерську звітність та інші документи, відомості, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів (обов'язкових платежів);

4) допускати посадових осіб державних податкових органів для перевірок, обчислення і сплати податків і зборів (обов'язкових платежів).

Платники податків і зборів (обов'язкових платежів) мають право:

1)  оскаржувати у встановленому законом порядку рішення державних податкових органів та дії їхніх посадових осіб;

2)  одержувати та ознайомлюватися з актами перевірок, здійснених державними податковими органами;

 3) подавати державним податковим органам документи, що підтверджують право на пільги.

 

12.2.    Облік податку на додану вартість

Згідно із законодавством України документообіг на підприємствах харчової промисловості відбувається за схемою наведеною на рис. 12.1.

 

 

Податкові накладні на придбані товари, роботи, послуги

 

Видаткові накладні, розрахункові та платіжні документи та інші

 

Податкові накладні на реалізовані товари, роботи, послуги

 

Реєстр отриманих і виданих податкових накладних

 

Облікові регістри за субрахунком  №641 “Розрахунки за податками”, субрах. №641/5 “Податок на додану вартість”, накопичувальні відомості за субрахунками № 643 “Податкові зобов’язання” та № 644 “Податковий кредит”

 

Декларація з податку на додану вартість з прикладеними до неї додатками

 

Головна книга

 

Рис. 12.1 Схема документообігу з обліку податку на додану вартість

 

Обчислення та нарахування ПДВ здійснюється на підставі виписаної податкової накладної, яку платник податку зобов'язаний надати покупцю. Податкова накладна має містити зазначені окремими рядками:

а)    порядковий номер податкової накладної;

б)   дату виписування податкової накладної;

в)    повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість;

г)    податковий номер платника податку (продавця та покупця);

д)   місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість;

е)    опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їхню кількість (обсяг, об'єм);

є)    повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах отримувача;

ж)   ціну поставки без урахування податку;

з)    ставку податку та відповідну суму податку у цифровому вираженні;

и)   загальну суму коштів, що підлягають сплаті, з урахуванням податку.

У разі звільнення від оподаткування у випадках, передбачених Законом, у податковій накладній робиться запис „Без ПДВ" з посиланням на відповідний підпункт Закону.

Податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг).

Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом. Платники податку повинні зберігати податкові накладні протягом строку, передбаченого законодавством для зобов'язань із сплати податків. Податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту. Як виняток з цього правила, підставою для нарахування податкового кредиту при поставці товарів (послуг) за готівку чи з розрахунками картками платіжних систем, банківськими або персональними чеками у межах граничної суми, встановленої Національним банком України для готівкових розрахунків, є належним чином оформлений товарний чек, інший платіжний чи розрахунковий документ, що підтверджує прийняття платежу постачальником від отримувача таких товарів (послуг), з визначенням загальної суми такого платежу, суми податку та податкового номера постачальника.

Підставою для нарахування податкового кредиту без отримання податкової накладної також є:

•    транспортний квиток, готельний рахунок або рахунок, який виставляється платнику податку за послуги зв'язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, за винятком тих, в яких форма встановлена міжнародними стандартами;

•    касові чеки, які містять суму поставлених товарів (послуг), загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера, але без визначення податкового номера постачальника). При цьому з метою такого нарахування загальна сума поставлених товарів (послуг) не може перевищувати 200 гривень за день (без урахування податку на додану вартість).

У разі імпорту товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на отримання податкового кредиту, вважається вантажна митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку на додану вартість, або погашений податковий вексель.

Облік ПДВ на ведеться на окремому субрахунку рахунку 64 „Розрахунки із податків та платежів", а також за субрахунками 643 „Податкові зобов'язання" та 644 „Податковий кредит".Субрахунки 643 та 644 призначені для обліку податкового зобов'язання та податкового кредиту відповідно.

Незважаючи на назви субрахунків 643 „Податкові зобов'язання" і 644 „Податковий кредит", відображені на них суми в „Податковій декларації з ПДВ" не зазначають. На субрахунку 643 обліковують суми податку на додану вартість у разі оплати (авансу) постачальникам (підрядникам) під майбутню поставку ТМЦ, виконання робіт (послуг). А на субрахунку 644 — у разі надходження від покупців за попередньої оплати (авансу) за продукцію, товари, послуги. Це зумовлено тим, що у разі попередньої оплати активи ще не реалізовані і тому на рахунки класу 7 „Доходи і результати діяльності" податкові зобов'язання зарахувати не можна.

Якщо б першою подією було відвантаження продукції, товарів, виконання робіт, надання послуг, то податкове зобов'язання можна було б відразу відобразити за дебетом субрахунків 701, 702, 703 і кредитом субрахунку 641 „Облік розрахунків за податками і платежами".

Суми податкових зобов'язань з ПДВ відображаються платниками цього податку за кредитом субрахунку 641 „Розрахунки за податками", аналітичний рахунок „Розрахунки за ПДВ" у кореспонденції з дебетом:

а)    рахунків 70 „Доходи від реалізації", 71 „Інший операційний дохід", 74 „Інші доходи" у випадках: поставки готової продукції, товарів, робіт, послуг, інших матеріальних цінностей, необоротних активів, в оплату за які кошти від покупця на дату поставки підприємство не одержало; одержання готівкових коштів за товари, роботи та послуги; передачі об'єкта фінансової оренди (лізингу) у користування орендарю (лізингоотримувачу); визнання комісіонером комісійної винагороди;

б)   субрахунку 643 „Податкові зобов'язання" у випадках: отримання підприємством коштів від покупців (замовників) в оплату продукції, товарів, робіт, послуг, інших матеріальних цінностей, необоротних активів і комісійних товарів, що підлягають поставці. Після поставки попередньо оплаченої продукції, товарів рахунки обліку доходів дебетуються у кореспонденції з кредитом субрахунку 643 „Податкові зобов'язання";

в)    рахунків обліку витрат діяльності - у випадках: втрат і витрат матеріальних цінностей та інших ресурсів понад встановлені норми; ліквідації основних фондів за рішенням платника податку у випадках, передбачених законодавством; безоплатної поставки матеріальних цінностей (у тому числі основних фондів), робіт і послуг; невиробничого використання матеріальних цінностей (окрім основних фондів), робіт і послуг;

г)    рахунків 10 „Основні засоби" і 11 „Інші необоротні матеріальні активи" — у випадку переведення основних фондів до складу основних невиробничих фондів.

Сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання з ПДВ звітного періоду, за наявності митних декларацій або податкових накладних відображається за дебетом субрахунку 641 „Розрахунки за податками", ана­літичний рахунок „Розрахунки за податком на додану вартість" у кореспонденції з кредитом:

а)    рахунків 63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками" : 68 „Розрахунки за іншими операціями", 53 „Довгострокові зобов'язання з оренди" — у випадках: придбання (до оплати або передачі інших активів) матеріальних цінностей, робіт і послуг, вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу), основних фондів і нематеріальних активів, які за податковим законодавством підлягають амортизації; фактичного отримання об'єкта фінансової оренди орендарем;

б)   субрахунку 644 „Податковий кредит" — при здійсненні попередньої оплати (до придбання) матеріальних цінностей, робіт і послуг, вартість яких відноситься де складу валових витрат виробництва (обігу), основних фондів і нематеріальних активів, які за податковим законодавством підлягають амортизації. Після отримання попередньо сплачених матеріальних цінностей, нематеріальних активів виконання робіт і послуг, вартість яких попередньо сплачена, на суму податку на додану вартість дебетується субрахунок 644 „Податковий кредит" у кореспонденції з кредитом рахунків обліку зобов'язань.

Суми податкового кредиту з ПДВ, зазначені у товарних чеках (інших розрахункових або платіжних документах), на обсяг одноразової поставки товарів, не більший 200 гривень, у транспортних квитках і в документах з оплати готельних послуг відображаються за дебетом субрахунку 641 „Розрахунки за податками" аналітичний рахунок „Розрахунки за ПДВ" у кореспонденції з кредиток субрахунку 372 „Розрахунки з підзвітними особами".

Для складання податкової декларації з ПДВ використовуються дані субрахунку 641 „Розрахунки за податками", аналітичний рахунок „Розрахунки за ПДВ". Платники ПДВ запроваджують ведення аналітичного обліку з іншою потрібною деталізацією для забезпечення узагальнення інформації для складання податкової декларації з ПДВ та оперативного контролю розрахунків за ПДВ.

У реєстрах бухгалтерського обліку розрахунків з постачальниками підрядниками та іншими кредиторами, записи в яких здійснюються на підстав первинних документів (накладних, платіжно-розрахункових документів податкових накладних, митних декларацій тощо), суми ПДВ виділяються в окремі графи (дебет субрахунків 641 і 644).

Умовний приклад обліку податку на додану вартість за подіями.

Вихідні дані: загальний оборот – 62311,10грн., у т.ч. ПДВ – 10385,20 грн.; собівартість реалізованої продукції – 40382,7 грн. Рішення (табл. 12.1).

Таблиця12.1

Кореспонденція рахунків з обліку платежів до бюджету по ПДВ

Пор.	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки			Сума, грн.
№		Дебет		Кредит
1	2	3		4	5
1. Реалізація при надходженні попередньої оплати від покупця
1-ша подія	Надійшла на поточний рахунок передоплата від покупця. Документ: Банківська виписка	311 "Поточні рахунки в національній валюті""	681"Розрахунки за авансами одержаними"		62311,10
	Відображено податкове зобов'язання з ПДВ. Податкова накладна відсутня	643"Розрахунки з податкових зобов'язань"	641"Розрахунки за податками"		10385,2
2-га подія	Відображення у складі доходу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за продажними цінами, Документ: Податкова накладна	361"Розрахунки з вітчизняними покупцями"	701 "Дохід від реалізації готової продукції"		62311,10
	Зараховано передоплату за реалізовану продукцію	681"Розрахунки за авансами одержаними"	361"Розрахунки з вітчизняними покупцями"		62311,10

Продовження табл. 12.1

1	2	3		4	5
	Податкова накладна, Відображено суму ПДВ, раніше включену до податкових зобов'язань	701"Дохід від реалізації готової продукції"		643"Розрахунки з податкових зобов'язань"	10385,2
	Списана собівартість реалізованої продукції	901"Собівартість реалізованої готової продукції"		26"Готова продукція"	40382,7
2-га подія	Перераховано суму ПДВ до Державного бюджету	641"Розрахунки за податками"		311 "Поточні рахунки в національній валюті""	10385,2
	Віднесено суму доходу (виручки) від реалізації за мінусом ПДВ на збільшення фінансового результату від основної діяльності	701"Дохід від реалізації готової продукції"		791 "Результат основної діяльності"	51925,9
	Списано собівартість реалізованої продукції на зменшення фінансового результату від основної діяльності	791"Результат основної діяльності"		901"Собівартість реалізованої готової продукції"	40382,7
	II. Реалізація без попередньої оплати покупцем
1-ша подія	Відвантажено готову продукцію покупцю, і майбутню виручку відображено у складі доходу від реалізації продукції за продажними цінами. Документ: Податкова накладна		361"Розрахунки з вітчизняними покупцями"	701 "Дохід від реалізації готової продукції	62311,10
	Нараховано ПДВ, інші податкові обов'язкові платежі. Документ: Податкова накладна		701 "Дохід від реалізації готової продукції	641"Розрахунки за податками"	10385,2
	Перераховано суму ПДВ до Державного бюджету Документ: Податкова накладна		641"Розрахунки за податками"	311 "Поточні рахунки в національній валюті"	10385,2
	Списано собівартість реалізованої продукції		901"Собівартість реалізованої готової продукції''	26 "Готова продукція"	40382,7
	Віднесено суму доходу (виручку) від реалізації за мінусом ПДВ (акцизного збору) на збільшення фінансового результату від основної діяльності		701 "Дохід від реалізації готової продукції"	791 "Результат основної діяльності"	51925,9
1-ша подія	Списано собівартість реалізації на зменшення фінансового результату від основної діяльності		791 "Результат основної" діяльності"	901"Собівартість реалізованої готової продукції"	40382,7

Продовження табл. 12.1

1	2	3			4	5
2-га подія	Надійшла на поточний рахунок оплата від покупця. Документ: Виписка банку		311 "Поточні рахунки в національній валюті"		361"Розрахунки з вітчизняними покупцями"	62311,10
III. Реалізація постачальником			при попередній оплаті покупцем
1-ша подія	Списана з поточного рахунка покупця попередня оплата постачальнику за ціною. Документ: Виписка банку		371"Розрахунки за виданими авансами"	311 "Поточні рахунки в національній валюті""		62311,10
	Відображено право на податковий кредит з ПДВ		641"Розрахунки за податками"	644"Податковий кредит"		10385,2
2-га подія	Оприбутковані запаси (ціна за мінусом ПДВ) Документ: Податкова накладна		20 "Виробничі запаси"	631"Розрахунки з вітчизняними постачальни­ками"		51925,9
	Зараховано авансовий платіж за придбані запаси		631"Розрахунки з вітчизняними постачальника­ми"	371"Розрахунки за виданими авансами"		62311,10
	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ (використання підприємством ПДВ)		644 "Податковий кредит"	631 "Розрахунки з вітчизняними постачальника­ми"		10385,2
IV. Реалізація постачальником без попередньої оплати покупцем
1-ша подія	Оприбутковані запаси без ПДВ покупцем. Документ: Податкова накладна		20 "Виробничі запаси"	631"Розрахунки з вітчизняними постачальника­ми"		51925,9
1-ша подія	Відображена сума податкового кредиту з ГЩВ		641"Розрахунки за податками"	631"Розрахунки з вітчизняними постачальника­ми"		10385,2
2-га подія	Оплачено з поточного рахунка покупця постачальнику за придбані запаси		631"Розрахунки з вітчизняними постачальника­ми"	311 "Поточні рахунки в національній валюті"		62311,10

  

12.3.    Облік податку на прибуток

Згідно з Планом рахунків №291 від 30.11.99 р. та облікової політики підприємства, податки на прибуток обліковуються на активному рахунку № 98 "Податок на прибуток". На дебеті цього рахунка ведеться облік належної за даними бухгалтерського обліку суми податку на прибуток від звичайної діяльності та надзвичайних подій (нарахована сума податку на прибуток), на кредиті - списання на зменшення фінансових результатів діяльності підприємства в кореспонденції з дебетом рахунка 79 "Фінансові результати".

Рахунок 98 "Податок на прибуток" має такі субрахунки:

981 "Податок на прибуток від звичайної діяльності";

982 "Податок на прибуток від надзвичайних подій".

Облік нарахованої суми податку на прибуток від звичайної діяльності, що визначається від прибутку, відображеного в бухгалтерському обліку (незалежно від суми прибутку для потреб оподаткування) ведеться на субрахунку  981 без зменшення на суму податку на прибуток, внаслідок обчислення податку на прибуток від алгебраїчної суми прибутку від звичайної діяльності та збитку від надзвичайних подій (згорнутий результат).

Збитки від надзвичайних подій відображаються у Звіті про фінансові результати за вирахуванням суми, на яку зменшується податок на прибуток від звичайної діяльності внаслідок цих збитків

Рахунок 98 "Податок на прибуток" закривається списанням суми на рахунок 79 "Фінансові результати".

Дебет рахунка 79 "Фінансові результати"

Кредит рахунка 98 "Податок на прибуток".

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов'язання з податку на прибуток регулюються П(С)БО 17 „Податок на прибуток".

Оскільки виникнення податкових зобов'язань та податкових активів у бухгалтерському та податковому обліку не збігається, виникають різниці між даними податкового та бухгалтерського обліку.

У Плані рахунків бухгалтерського обліку рахунок № 54 "Відстрочені податкові зобов'язання" призначений не для сум податкової заборгованості, термін сплати яких відстрочено згідно із чинним законодавством, а для відображення тимчасової різниці в сумі податку на прибуток, яка виникає внаслідок неспівпадіння суми прибутку за даними бухгалтерського обліку та прибутку, який є об'єктом оподаткування.

Цей рахунок тісно пов'язаний з рахунком 17 "Відстрочені податкові активи" та  98 "Податок на прибуток".

Такий підхід до обліку податків на прибуток передбачений Міжнародними стандартами бухгалтерського обліку (МСБО) 12 "Податок на прибуток" (національний П(С)БУ 17 "Податок на прибуток").

 

Тема 13. Облік доходів і витрат. Облік доходів майбутніх періодів.

13.1 Визнання, оцінювання і класифікація доходів

13.2. Облік доходів від звичайної діяльності

13.3. Облік фінансових доходів

13.4. Облік інших доходів

13.5.  Облік доходів від надзвичайних подій

 

13.1 Визнання, оцінювання і класифікація доходів

Щоб забезпечити життєдіяльність підприємства необхідний кругообіг засобів, окремий етап якого завершується процесом реалізації продукції (робіт, послуг). У процесі реалізації продукції (робіт, послуг) підприємство отримує виручку від реа­лізації. Виручка від реалізації забезпечує безперервне повторення процесу виробни­цтва. Вона є сумою цін реалізованої продукції (робіт, послуг), яка складається з двох частин: собівартості продукції (робіт, послуг) і вартості, створеної живою працею.

Дохід (виручка) є потоком грошових коштів та інших надходжень за певний пері­од, що отримується від продажу продукції, товарів, робіт, послуг. Джерелом валового доходу є знову створена живою працею у процесі виробництва вартість. Чистий до­хід відображає вартість виробленого продукту для суспільства. Він визначається як різниця між вартістю продукту й витратами на його виробництво.

Економічна сутність доходу в контексті міжнародних стандартів обліку поля­гає в збільшенні економічних вигод протягом облікового періоду, яке виражається в збільшенні активів чи зменшенні зобов’язань, що призводить до збільшення капіталу підприємства, за винятком внесків до статутного чи додаткового капіталу власників підприємства.

Методологічні засади формування інформації про доходи у вітчизняному бух­галтерському обліку визначає 1І(С)БО 15 «Дохід». В основу формування змісту стандарту покладено зміст його  міжнародного аналога. Проте визначення дохо­ду П(С)БО 15 «Дохід» не дає. Це визначення дає П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати». Відповідно до П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати», доходи – це збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов’язань, які приводять до зростання власного капіталу (крім зростання власного капіталу за рахунок внесків учасників). П(С)БО 15 «Дохід» містить положення, які зумовлені національними особливостями обліку, зокрема обліку авансів, бартерних операцій тощо. Між національним та міжнародним стандартами існують відмінності в методологічних підходах до класифікації доходів.

П(С)БО 15 «Дохід» не поширюється на операції за договорами оренди, страхову діяльність, операції з реалізації цінних паперів, операції з виконання робіт у сфері будівництва, операції з отримання дивідендів, що облічуються за методом участі в капіталі. Критерії визнання доходу: ймовірність збільшення економічних вигод та можливість його достовірної оцінки.

Принципи обліку доходів: принцип нарахування, принцип відповідності доходів і витрат, принцип єдиного грошового вимірника.

Згідно з П(С)БО 15 «Дохід» не визнаються доходами:

• суми податку на додану вартість, акцизів, інших податків та обов’язкових пла­тежів, які підлягають перерахуванню до бюджету та позабюджетних фондів;
• суми надходжень за договорами комісії, агентськими та іншими договорами на
  користь комітента, принципала тощо;
• суми попередньої оплати продукції (товарів, робіт, послуг);
• суми авансу в рахунок оплати продукції (товарів, робіт, послуг);
• суми завдатку під заставу або в погашення позики, якщо це передбачено відповідними договорами;
• надходження, які належать іншим особам;
• надходження від первинного розміщення цінних паперів тощо.

Оцінювання доходів здійснюється за справедливою вартістю отриманої компен­сації або такої, яка буде отримана з урахуванням торговельних знижок, що надаються підприємством-продавцем.

За бартерними контрактами оцінювання доходів здійснюється за справедливою вартістю отриманих активів, робіт, послуг або тих, які підлягають отриманню. Така справедлива вартість може бути збільшена або зменшена на суму отриманих чи пере­даних грошових коштів чи їхніх еквівалентів відповідно.

Відповідно до П(С)БО 15 «Дохід», доходи від реалізації продукції (товарів та ін­ших активів) визнаються, якщо:

• підприємство передало покупцеві суттєві ризики та вигоди; пов’язані з правом  власності на продукцію (товар, інший актив);
• підприємство не бере подальшої участі в управлінні, пов’язаному з володін­ням, та не здійснює ефективного контролю за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
• сума доходу (виручка) може бути достовірно оцінена;
• доходи, які були або будуть отримані у зв’язку з операцією, можуть бути достовірно визначені;
• існує впевненість, що в результаті операції збільшаться економічні вигоди під­приємства, а витрати, що пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Дохід, пов’язаний з наданням послуг, визнається виходячи зі ступеня заверше­ності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції.

Результат операції з надання послуг може бути достовірно оцінений у разі ви­конання таких умов:

• можливості достовірного оцінювання доходів;
• ймовірності надходження економічних вигод від надання послуг;
• можливості достовірного оцінювання ступеня завершеності надання послуг на дату балансу;
• можливості достовірного оцінювання витрат, що здійснені для надання послуг і необхідні для їхнього завершення.

Оцінювання ступеня завершеності операції з надання послуг виконується:

• вивченням виконаної роботи;
• визначенням частки обсягу послуг, наданих на відповідну дату, в загальному
  обсягу послуг, які повинні бути надані;
• визначенням частки витрат, які понесло підприємство у зв’язку з наданням по­слуг, у загальній сумі витрат, що очікується.

Сума витрат, здійснених на відповідну дату, включає тільки ті витрати, які відо­бражають об’єм наданих послуг на цю дату.

Якщо змістом послуг є виконання невизначеної кількості дій (операцій) за пев­ний період, то дохід визначається шляхом рівномірного його нарахування за цей пе­ріод (крім випадків, коли інший метод краще визначає ступінь завершеності надання послуг).

Якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно визначений, то він відображається в бухгалтерському обліку в розмірі визначених витрат, що під­лягають відшкодуванню.

Якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно оцінений і не­має ймовірності відшкодування понесених витрат, то дохід не визнається, а понесені витрати визнаються витратами звітного періоду. Якщо в подальшому сума доходу буде достовірно оцінена, то дохід визнається за такою оцінкою.

Цільове фінансування визнається доходом тих періодів, у яких було здійснено витрати, що пов’язані з виконанням умов цільового фінансування.

Цільове фінансування не визнається доходом доти, поки немає підтвердження того, що воно буде отримане і підприємство виконає умови по такому цільовому фі­нансуванню.

Отримане цільове фінансування визнається доходом протягом тих періодів, у яких були понесені витрати, що пов’язані з виконанням умов цільового фінансу­вання.

Цільове фінансування капітальних інвестицій визнається доходом протягом періоду корисного використання відповідних об’єктів інвестування (основних за­собів, нематеріальних активів тощо) пропорційно сумі нарахованої амортизації цих об’єктів.

Цільове фінансування для компенсації витрат (збитків), понесених підприєм­ством, і фінансування для надання підтримки підприємству без встановлення умов його витрачання для проведення в майбутньому визначених заходів визнаються де­біторською заборгованістю з одночасним визнанням доходу.

Дохід, який виникає в результаті використання активів підприємства іншими сторонами, визнається у вигляді відсотків, роялті і дивідендів, якщо:

• ймовірне надходження економічних вигод, пов’язаних з такою операцією;
• дохід може бути достовірно оцінений.

Такий дохід може визнаватися в такому порядку:

• відсотки визнаються в тому звітному періоді, до якого вони належать, виходя­чи з бази їх нарахування і терміну користування відповідними активами;
• роялті визнаються за принципом нарахування у відповідності з економічним змістом відповідного договору;
• дивіденди визнаються в період прийняття рішення про їх виплату.

У відповідності з П(С)БО 15 «Дохід» в основу класифікації доходів покладено види діяльності від яких такі доходи отримано. Згідно національних стандартів об­ліку діяльність підприємства класифікується на звичайну і надзвичайну. Звичайною діяльністю є будь-яка основна діяльність підприємства, а також операції, що її забез­печують чи виникають в результаті її здійснення. Звичайна діяльність поділяється на операційну і неопераційну (фінансову, інвестиційну).

Операційна діяльність – основна діяльність підприємства, а також інші види ді­яльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю.     

Інвестиційна діяльність – це операції з придбання і реалізації необоротних акти­вів, а також фінансових інвестицій, що не є еквівалентами грошових коштів.

Фінансова діяльність – це діяльність, що призводить до зміни розміру та складу   власного і позичкового капіталу підприємства.

Надзвичайна подія – подія чи операція, яка відрізняються від звичайної діяль­ності підприємства, і не очікується, що вона буде повторюватися періодично чи в кожному наступному звітному періоді.

Доходи, що визнані, класифікуються в бухгалтерському обліку таким чином:

• дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);
• інші операційні доходи;
• фінансові доходи;
• інші доходи;
• надзвичайні доходи.

 

13.2. Облік доходів від звичайної діяльності

Облік доходів від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)

Для узагальнення інформації про доходи від реалізації призначено рахунок 70 «Доходи від реалізації».

Рахунок 70 «Доходи від реалізації має такі субрахунки: 701 «Дохід від реалізації готової продукції»;

702   «Дохід від реалізації товарів»;

703 «Дохід від реалізації робіт, послуг»;

704 «Вирахування з доходу»;

705 «Перестрахування».

За кредитом субрахунків 701 «Дохід від реалізації готової продукції» – 703 «До­хід від реалізації робіт і послуг» відображається збільшення (отримання) доходу, за дебетом – сума непрямих податків (акцизного збору, податку на додану вартість та інших непрямих податків, передбачених чинним законодавством), що підлягають сплаті до бюджету; результат операцій перестрахування (в кореспонденції з рахун­ком 705 «Перестрахування»); результат зміни резервів незароблених премій (в стра­хових організаціях) і списання в порядку закриття на рахунок 79 Фінансові резуль­тати».

На субрахунку 701 «Дохід від реалізації готової продукції» узагальнюється ін­формація про доходи від реалізації готової продукції.

На субрахунку 702 «Дохід від реалізації товарів» узагальнюється інформація про реалізацію товарів на підприємствах торгівлі.

На субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг» підприємства і організа­ції, які виконують роботи і надають послуги, узагальнюють інформацію про доходи від реалізації робіт і послуг, про результати змін резервів незароблених премій.

Бухгалтерський облік доходів від реалізації ведеться окремо по кожному об’єкту реалізації, (готова продукція, товари, роботи, послуги). Для кожного об’єкту відпо­відно до плану рахунків відкривається відповідний субрахунок. Аналітичний облік може бути організовано за окремими видами продукції, групами товарів, видами ро­біт (послуг). Для таких потреб підприємства можуть відкривати додаткові субрахунки до рахунка 70 «Доходи від реалізації».

На субрахунку 704 «Вирахування з доходу» за дебетом відображаються суми над­ходжень за договорами комісії, агентськими та іншими аналогічними договорами на користь комітентів, принципалів; сума наданих після дати реалізації знижок покуп­цям, вартість повернутої покупцями продукції і товарів та інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу. За кредитом відображається списання дебетових оборотів на рахунок 79 «Фінансові результати».

На субрахунку 705 «Перестрахування» підприємства, що є страховиками відпо­відно до Закону України «Про страхування», узагальнюють інформацію про частки страхових платежів (страхових внесків, страхових премій) за договорами перестра­хування. За дебетом субрахунка 705 «Перестрахування» відображаються суми часток страхових платежів (страхових внесків, страхових премій), що належать перестраху­вальникам за договорами перестрахування, за кредитом – частки страхових платежів (страхових внесків, страхових премій), що повертаються перестрахувальникам при достроковому припиненні договору перестрахування. Щомісячне сальдо рахунка 705 «Перестрахування» списується (закривається) в кореспонденції з субрахунком 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг».

Первинні документи з обліку доходів від реалізації: договори купівлі-продажу, договори міни, рахунки, рахунки-фактури, накладні, платіжні вимоги, виписки бан­ку, акти виконаних робіт, наданих послуг, довідки бухгалтерії тощо.

Узагальнення інформації за рахунком 70 «Доходи від реалізації» здійснюється в Журналі 6.

Аналітичний облік доходів від реалізації організовується за видами продукції, товарів, робіт, послуг, напрямами реалізації, тобто для забезпечення інформацією служби збуту підприємства, що має керувати цим процесом.

Таблиця 13.1.

Кореспонденція рахунків з обліку доходів від реалізації

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
	Відображається операція відвантаження готової продукції покупцям	36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»	701 «Дохід від реалізації готової продукції»
	Відображається операція реалізації товарів в роздрібній торгівлі	30 «Каса»	702 «Дохід від реалізацій товарів»
	Відображається операція реалізації робіт, послуг	36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»	703 «Дохід від реалізації робіт і послуг»

Продовження табл. 13.1

1	2	3	4
	Відображається операція реалізації продукції, товарів, робіт, послуг іншим дебіторам	37 «Розрахунки з іншими дебіторами»	70 «Доходи від реалізації»
	Визначається дохід від погашення заборгованості з оплати праці у натуральній формі	66 «Розрахунки з оплати праці»	70 «Доходи від реалізації»
	Належать до доходів поточного періоду суми доходів майбутніх періодів (передплата періодичних видань, доходи від операційної оренди активів тощо)	69 «Доходи майбутніх періодів»	70 «Доходи від реалізації»
	Відображається списання сум сальдо субрахунка 705 «Перестрахування» на дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)	705 «Перестрахування»	70 «Доходи від реалізації»
	Відображається операція нарахування сум непрямих додатків, що враховуються у складі доходів від реалізації	70 «Доходи від реалізації»	64 «Розрахунки за податками і платежами»
9.	Відображуються суми, які не є доходом і підлягають виключення з нього (знижки, що надаються покупцям, повернення товарів, готової продукції тощо)	704 «Вирахування з доходу»	36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»
10.	Відносяться на фінансові результати доходи від реалізації	791 «Результат операційної діяльності»	70 «Доходи від реалізації»
11	Відображається списання на фінансові результати сум нарахування з доходу	791 «Результат операційної діяльності»	704 «Вирахування з доходу»
12.	Відображається надходження страхових платежів від страхувальників	30 «Каса» 31 «Розрахунки в банках»	76 «Страхові платежі»
13.	Відображається заборгованість страхувальників зі сплати страхових платежів	36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»	76 «Страхові платежі»

 

Облік інших операційних доходів

До складу інших операційних доходів входять усі доходи, що безпосередньо не пов’язані з реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), а саме:

• доходи від реалізації іноземної валюти;
• доходи від реалізації інших оборотних активів;
• доходи від операційної оренди активів;
• доходи від операційної курсової різниці;
• пені, штрафи, неустойки, визнані боржниками;
• доходи від відшкодування раніше списаних активів;
• доходи від списання кредиторської заборгованості, яка виникла в ході опера­ційного циклу після закінчення терміну позовної давності;
• доходи від безоплатно одержаних оборотних активів;
• інші доходи від операційної діяльності.

Інші операційні доходи обліковуються на рахунку 71 «Інший операційний до­хід». За кредитом рахунка 71 «Інший операційний дохід» відображається збільшен­ня (отримання) доходу, за дебетом – суми непрямих податків і списання в порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові результати».

Рахунок 71 «Інший операційний дохід» має такі субрахунки:

711«Дохід від реалізації іноземної валюти»;

712«Дохід від реалізації інших оборотних активів»;

713«Дохід від операційної оренди активів»;

714«Дохід від операційної курсової різниці»;

715 «Одержані штрафи, пені, неустойки»;

716 «Відшкодування раніше списаних активів»;

717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості»;

718 «Одержані гранти та субсидії»;

719 «Інші доходи від операційної діяльності».

На субрахунку 711 «Дохід від реалізації іноземної валюти» узагальнюється інфор­мація про доходи від реалізації іноземної валюти в операціях її продажу на Українській Міжбанківській валютній біржі в процесі здійснення зовнішньоекономічної діяльності.

На субрахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів» узагальнюєть­ся інформація про доходи від реалізації інших оборотних активів (виробничих запа­сів, малоцінних і швидкозношуваних предметів та ін.).

На субрахунку 713 «Дохід від операційної оренди активів» узагальнюється ін­формація про доходи від оренди (крім фінансової) майна, якщо ця діяльність не є предметом (ціллю) створення підприємства.

На субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці» узагальнюється ін­формація про доходи від курсових різниць за активами і зобов’язаннями підприєм­ства, що пов’язані з його операційною діяльністю.

На субрахунку 715 «Отримані штрафи, пені, неустойки» узагальнюється інформація про штрафи пені, неустойки та інші санкції за порушення умов господарських договорів, які визнані боржниками чи за якими отримані рішення судів, арбітражних судів про їх стягнення, а також про суми відшкодування нанесених збитків.

На субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів» узагальнюється інформація про суми відшкодування підприємству вартості раніше списаних оборот­них активів.

На субрахунку 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості» узагаль­нюється інформація про доходи від списання кредиторської заборгованості, що ви­никла в ході операційного циклу, по закінченні терміну позовної давності.

На субрахунку 718 «Дохід від безоплатно отриманих активів» узагальнюється ін­формація про доходи від безоплатно отриманих оборотних активів (крім фінансових інвестицій) і доходи від цільового фінансування, що пов’язане з операційною діяль­ністю.

На субрахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності» узагальнюється інформація про інші доходи від операційної діяльності, які не знайшли свого відо­браження на інших субрахунках рахунка 71 «Інший операційний дохід», зокрема про доходи від операцій з тарою, доходи від інвентаризацій, доходи від діяльності житлово-комунального господарства, дитячих дошкільних закладів, будинків від­починку, санаторіїв та інших закладів оздоровчого і культурного призначення тощо. Підприємства, що є страхувальниками у відповідності з Законом України «Про стра­хування», на цьому субрахунку узагальнюють інформацію про інші доходи від стра­хової діяльності, зокрема комісійні винагороди за перестрахування, частки від стра­хових сум і страхових відшкодувань, що належать до сплати перестрахувальниками, суми, що повернуті із централізованих страхових резервних фондів, повернуті суми страхових резервів інших, ніж резерв незароблених премій.

Первинні документи для обліку інших операційних доходів: довідки бухгалтерії, рахунки, рахунки-фактури, товарно-транспортні накладні, платіжні вимоги, акти ін­вентаризації, прибуткові касові ордери тощо.

Таблиця 13.2

Кореспонденція рахунків з обліку інших операційних доходів

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Відображається дохід від реалізації іноземної валюти	311 «Поточні рахунки в національній валюті»	711 «Доходи від реалізації іноземної валюти»
2	Відображається доходи від реалізації виробничих запасів	377 «Розрахунки з іншими дебіторами»	712 «Доходи від реалізації інших оборотних активів»
3	Відображається доходи від операційної оренди активів	377 «Розрахунки з іншими дебіторами»	713 «Дохід від операційної оренди активів»
4	Відображається доходи від операційної курсової різниці	30 «Каса» 31 «Розрахунки в банках» 37 «Розрахунки з різними дебіторами»	713 «Дохід від операційної оренди активів»
5	Відображається штрафи, пені, неустойки, що визнані боржниками підприємства або щодо яких одержано позитивні рішення суду	37 «Розрахунки з різними дебіторами»	715 «Одержані штрафи, пені, неустойки»
6	Відображається сума відшкодувань раніше списаних активів	375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків»	716 «Відшкодування раніше списаних активів»
7	Відображається списання кредиторської заборгованості, за якою минув термін позовної давності	50 «Довгострокові позики», 51 «Довгострокові векселі видані», 60 «Короткострокові позики», 62 «Короткострокові векселі видані», 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками», 68 «Розрахунки за іншими операціями»	717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості»

 

Продовження табл. 13.2

1	2	3	4
8	Відображаються отримані підприємством гранти та субсидії	30 «каса», 31 «Поточні рахунки в національній валюті», 20 «Виробничі запаси», 21 «Поточні біологічні активи», 28 «Товари», 48 «Цільове фінансування та цільові надходження»	718 «Одержані гранти та субсидії»
9	Відображаються доходи за результатами отриманих надлишків	10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 12 «Нематеріальні активи», 20 «Виробничі запаси», 21 «Поточні біологічні активи», 22 «Малоцінні та швидкозношувані активи», 23 «Незавершене виробництво», 25 «Напівфабрикати», 26 «Готова продукція», 28 «Товари»	719 «Інші доходи від операційної діяльності»
10	Списано інший операційний дохід на фінансові результати	71 «Інший операційний дохід»	791 «Результат основної діяльності»

 

За видами доходів та іншими напрямами, визначеними підприємством, організо­вується аналітичний облік інших операційних доходів.

Реєстром синтетичного обліку за рахунком 71 «Інший операційний дохід» є Жур­нал 6.

 

13.3. Облік фінансових доходів

Доходи від фінансової діяльності:

• доходи від участі в капіталі;
• дивіденди одержані;
• відсотки одержані;
• інші доходи від фінансових операцій.

Доходи від участі в капіталі - це доходи від фінансових інвестицій, які облікову­ються за методом участі в капіталі.        .

Метод участі в капіталі - це метод обліку інвестицій, згідно з яким балансова вартість інвестицій відповідно збільшується або зменшується на суму збільшення або зменшення частки інвестора у власному капіталі об’єкта інвестування.

Метод участі в капіталі застосовується для обліку інвестицій в асоційовані і до­чірні підприємства, в спільну діяльність зі створенням юридичної особи (спільного підприємства).

Доходи від участі в капіталі обліковуються на рахунку 72 «Доходи від участі в ка­піталі». Рахунок призначено для узагальнення інформації про доходи від інвестицій, які здійснені в асоційовані, дочірні чи спільні підприємства і облік яких ведеться за методом участі в капіталі. За кредитом відображається збільшення (отримання) дохо­ду, за дебетом - списання в порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові результати».

Рахунок 72 «Доходи від участі в капіталі» має такі субрахунки:

721«Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства»;

722«Дохід від спільної діяльності»;

723 «Дохід від інвестицій у дочірні підприємства».

На субрахунку 721» Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства» узагальню­ється інформація про доходи, що пов’язані зі збільшенням частки інвестора в чистих активах об’єкта інвестування внаслідок отримання асоційованими підприємствами прибутків.

На субрахунку 722 «Дохід від спільної діяльності» узагальнюється інформація про доходи, що пов’язані зі збільшенням частки інвестора в чистих активах об’єкта інвестування внаслідок отримання спільними підприємствами прибутків.

На субрахунку 723 «Дохід від інвестицій у дочірні підприємства» узагальнюється інформація про доходи, що пов’язані зі збільшенням частки інвестора в чистих акти­вах об’єкта інвестування внаслідок отримання дочірніми підприємствами прибутків. Первинні документи для обліку доходів від участі в капіталі: рахунки, платіжні доручення, довідки бухгалтерії тощо.

За кожним об’єктом інвестування та іншими ознаками, визначеними підприєм­ством, організовується аналітичний облік доходів від участі в капіталі (табл. 13.3).

Реєстром синтетичного обліку за рахунком 72 «Дохід від участі в капіталі» при журнально-ордерній формі обліку є Журнал 6.

Для узагальнення інформації про доходи, які отримані в процесі фінансової ді­яльності, використовується рахунок 73 «Інші фінансові доходи». Рахунок призна­чено для обліку доходів, що виникають в процесі фінансової діяльності підприємства, зокрема дивідендів, відсотків та інших доходів від фінансової діяльності, які не враховуються на рахунку 72 «Доходи від участі в капіталі». За кредитом рахунка відображається визнана сума доходу, за дебетам - списання кредитового обороту на рахунок 79 «Фінансові результати».

Таблиця 13.3.

Кореспонденція рахунків з обліку доходів від участі в капіталі

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
	Відображаються доходи, одержані за інвестиціями пов’язаними сторонами і визначені за методом участі в капіталі	141 «Інвестиції пов’язані сторонам за методом обліку в капіталі»	721 «Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства», 722 «Дохід від спільної діяльності», 723 «Дохід від інвестицій у дочірні підприємства»
	Відображаються нараховані підприємством дивіденди	373 «Розрахунки за нарахованими доходами»	141 «Інвестиції пов’язані сторонам за методом обліку в капіталі»

 

Продовження табл. 13.3

1	2	3	4
	Відображаються збитки інвестора за інвестиціями пов’язаним сторонам, що обліковуються за методом участі в капіталі	96 «Втрати від участі в капіталі»	141 «Інвестиції пов’язані сторонам за методом обліку в капіталі»
	Списано доходи від участі в капіталі на фінансові результати	72 «Дохід від участі в капіталі»	792 «Результат фінансових операцій»

 

Рахунок 73 «Інші фінансові доходи має такі субрахунки:

731 «Дивіденди одержані»;

732 «Відсотки одержані»;.

733 «Інші доходи від фінансових операцій».

На субрахунку 731 «Дивіденди одержані» узагальнюється інформація про диві­денди, що мають бути отримані від інших підприємств, які не є асоційованими, до­чірніми і спільними.

На субрахунку 732 «Відсотки одержані» узагальнюється інформація про відсо­тки за облігаціями чи іншими цінними паперами, за якими не ведеться облік на су­брахунку 731 «Дивіденди одержані», зокрема винагороди за здані в фінансову оренду необоротні активи тощо.

На субрахунку 733 «Інші доходи від фінансових операцій» узагальнюється ін­формація про інші доходи від фінансової діяльності, які не знайшли відображення на інших субрахунках рахунка 73 «Інші фінансові доходи», зокрема про доходи від амортизації премії за емітованими облігаціями.

Первинні документи для обліку інших фінансових доходів: рахунки, платіжні до­ручення, довідки бухгалтерії тощо.

За кожним об’єктом отримання відповідних доходів та іншими ознаками, визна­ченими підприємством, організовується аналітичний облік інших фінансових до­ходів.

Реєстром синтетичного обліку за рахунком 73 «Інші фінансові доходи» при журнально-ордерній формі обліку є Журнал 6.

Таблиця 13.4.

Кореспонденція рахунків з обліку інших фінансових доходів

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Відображаються доходи, що належать до отримання у вигляді дивідендів за корпоративними правами	373 «Розрахунки за нарахованими доходами»	731 «Дивіденди одержані»
2	Відображаються доходи, що належать до отримання у вигляді відсотків за облігаціями	373 «Розрахунки за нарахованими доходами»	732 «Відсотки одержані»
3	Відображаються доходи, що належать до отримання у вигляді відсотків за активи, надані у фінансову оренду	16 «Довгострокова дебіторська заборгованість»	732 «Відсотки одержані»

Продовження табл. 13.4

1	2	3	4
4	Відображаються доходи за отримані роялті	30 «Каса», 31 «Поточні рахунки в національній валюті»	733 «Інші доходи від фінансових операцій»
5	Відображаються доходи від наданих у фінансову оренду активів	68 «Розрахунки за іншими операціями»	732 «Відсотки одержані»
6	Списано інші фінансові доходи на фінансові результати	73 «Інші фінансові доходи»	792 «Результат фінансових операцій»

 

13.4. Облік інших доходів

До складу інших доходів входять доходи від:

• реалізації фінансових інвестицій;
• реалізації необоротних активів;
• реалізації майнових комплексів;
• неопераційних курсових різниць;
• безоплатно одержаних необоротних активів;
• іншої звичайної діяльності.

Інші доходи обліковуються на рахунку 74 «Інші доходи». За кредитом рахунка 74 «Інші доходи» відображається збільшення (отримання) доходів, за дебетом – суми непрямих податків і списання в порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові резуль­тати». Рахунок призначено для обліку доходів, що виникають у процесі звичайної діяльності, але не пов’язані з операційною і фінансовою діяльністю підприємства.

Рахунок 74 «Інші доходи» має такі субрахунки»:

741 «Дохід від реалізації фінансових інвестицій»;

742 «Дохід від відновлення корисності активів»;

743 «Дохід від реалізації майнових комплексів»;

744 «Дохід від иеопераційної курсової різниці»;

745 «Дохід від безоплатно отриманих активів»;

746 «Інші доходи від звичайної діяльності».

На субрахунку 741 «Дохід від реалізації фінансових інвестицій» узагальнюється інформація про доходи від реалізації фінансових інвестицій.

На субрахунку 742 «Дохід від відновлення корисності активів» узагальнюється інформація про доходи від реалізації необоротних активів.

На субрахунку 743 «Дохід від реалізації майнових комплексів» узагальнюється інформація про доходи від реалізації майнових комплексів.

На субрахунку 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці» узагальнюється інформація про курсові різниці за активами та зобов’язаннями в іноземній валюті, які пов’язані з фінансовою та інвестиційною діяльністю підприємства.

На субрахунку 745 «Дохід від безоплатно отриманих активів» узагальнюється інформація про доходи від безоплатно отриманих необоротних активів, фінансових інвестицій і цільового фінансування капітальних інвестицій. Дохід від цільового фі­нансування капітальних інвестицій і безоплатно отриманих необоротних активів, що підлягають амортизації, визначається в сумі, пропорційній сумі амортизації відповід­них активів одночасно з її нарахуванням.

На субрахунку 746 «Інші доходи від звичайної діяльності» узагальнюється ін­формація про інші доходи від звичайної діяльності, які не відображені на інших субрахунках рахунка 74 «Інші доходи», зокрема від списання кредиторської забор­гованості, що не виникла в ході операційного циклу, при закінченні терміну позо­вної давності, від вартості від’ємного гудвілу, яка визнається доходом, сума дооцінки об’єктів необоротних активів у випадках, що передбачені Положеннями (Стандарта­ми) бухгалтерського обліку. Первинні документи для обліку інших доходів: рахунки, рахунки-фактури, акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів, накладні товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, довідки бухгалтерії тощо.

Кореспонденцію рахунків з обліку інших доходів наведено в табл. 13.5.

За кожним об’єктом отримання відповідних доходів та іншими ознаками, визна­ченими підприємством, організовується аналітичний облік інших доходів.

Реєстром синтетичного обліку по рахунку 74 «Інші доходи» є Журнал 6.

Таблиця 13.5.

Кореспонденція рахунків з обліку інших доходів

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Відображаються доходи, одержані від реалізації фінансових інвестицій	377 «Розрахунки з іншими дебіторами»	741 «Дохід від реалізації фінансових інвестицій»
2	Відображаються доходи, одержані від реалізації необоротних активів	377 «Розрахунки з іншими дебіторами»	742 «Дохід від відновлення корисності активів»
3	Відображаються доходи, одержані від реалізації майнових комплексів	377 «Розрахунки з іншими дебіторами»	743 «Дохід від реалізації майнових комплексів»
4	Відображаються доходи, одержані від не операційних курсових різниць	377 «Розрахунки з іншими дебіторами»	744 «Дохід від не операційної курсової різниці»
5	Відображаються доходи, одержані від безоплатно отриманих активів	10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 12 «Нематеріальні активи», 15 «Капітальні інвестиції», 20 «Виробничі запаси», 21 «Поточні біологічні активи», 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети», 28 «Товари»	745 «Дохід від безоплатно одержаних активів»

Продовження табл. 13.5

1	2	3	4
6	Відображаються доходи від збільшення балансової вартості фінансових інвестицій, оцінених на дату балансу за справедливою вартістю	14 «Довгострокові фінансові інвестиції», 35 «Поточні фінансові інвестиції»	746 «Інші доходи від звичайної діяльності»
7	Відображаються суми непрямих податків, що були отримані у складі інших доходів	74 «Інші доходи»	64 «Розрахунки за податками і платежами»
8	Списуються інші доходи на фінансові результати від іншої звичайної діяльності»	74 «Інші доходи»	793 «Результати іншої звичайної діяльності»

 

 

13.5. Облік доходів від надзвичайних подій

Надзвичайні події – це такі події, які не повторюються періодично або не очіку­ються в кожному наступному періоді (стихійні лиха, експропріація власності підпри­ємства за кордоном тощо).

Для відображення доходів, які виникли внаслідок надзвичайних подій, призна­чено рахунок 75 «Надзвичайні доходи». За кредитом рахунка відображаються суми визнаних відшкодувань, зокрема від страхових компаній, втрат від надзвичайних подій, за дебетом – списання в порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові резуль­тати».

Рахунок 75 «Надзвичайні доходи» має такі субрахунки:

751«Відшкодування збитків від надзвичайних подій»;

752«Інші надзвичайні доходи».

На субрахунку 751 «Відшкодування збитків від надзвичайних подій» відобража­ється сума відшкодування втрат від надзвичайних подій.

На субрахунку 752 «Інші надзвичайні доходи» відображається дохід від інших подій чи операцій, які відповідають визначенню надзвичайних подій.

Кореспонденцію рахунків з обліку доходів від надзвичайних подій в табл. 13.6.

Таблиця 13.6.

Кореспонденція рахунків з обліку доходів від надзвичайних подій

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Визнано дохід на суму відшкодування страховою компанією збитків, нанесених стихійним лихом, згідно з повідомленням	377 «Розрахунки з іншими дебіторами»	751 «Відшкодування збитків від надзвичайних подій»
2	Визнано дохід у безготівковій формі у вигляді благодійних внесків підприємству для ліквідації наслідків стихійного лиха	311 «Поточні рахунки в національній валюті»	751 «Відшкодування збитків від надзвичайних подій»
3	Відносяться на фінансові результати суми доходів, що отримані внаслідок надзвичайних подій	75 «Надзвичайні доходи»	794 «Результат надзвичайних подій»

Тема 14. Облік фінансових результатів діяльності підприємства

14.1. Облік фінансових результатів звичайної діяльності

14.2. Облік використання прибутку

 

14.1. Облік фінансових результатів звичайної діяльності

Фінансовими результатами діяльності підприємств є прибутки або збитки. Прибу­ток – це позитивна різниця між доходами від здійснення певної діяльності і витратами на цю діяльність. Прибуток у сучасних умовах є інструментом досягнення цілі діяльнос­ті підприємства – максимізації ринкової вартості підприємства, що виражається в максимізації вартості його акцій. Прибуток є основним критерієм ефективності діяльності. Він є джерелом економічного розвитку окремого господарюючого суб’єкта і держави в цілому, оскільки є джерелом національного доходу. Перевищення витрат від госпо­дарської діяльності над доходами від неї призводить до збитків. Збиток – це негативна різниця між доходам від здійснення певної діяльності та витратами на цю діяльність.

Для узагальнення інформації про фінансові результати діяльності підприємства використовується рахунок 79 «Фінансові результати». Рахунок призначено для об­ліку і узагальнення інформації про фінансові результати підприємства від звичайної діяльності і надзвичайних подій.

За кредитом рахунка 79 «Фінансові результати» відображаються суми в порядку закриття рахунків обліку доходів, за дебетом – суми в порядку закриття рахунків обліку витрат, а також нарахована сума податку на прибуток, що підлягає перераху­ванню до бюджету.

Сальдо рахунка в разі його закриття списується на рахунок 44 «Нерозподілений прибуток».

Рахунок 79 «Фінансові результати» має такі субрахунки:

791 «Результат операційної діяльності»;

792 «Результат фінансових операцій»;

793 «Результат іншої звичайної діяльності»;

794 «Результат надзвичайних подій».

На субрахунку 791 «Результат операційної діяльності» визначається прибуток (збиток) від операційної діяльності підприємства. За кредитом субрахунку відобра­жається в порядку закриття рахунків сума доходів від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг і від іншої операційної діяльності (рахунки 70 «Доходи від ре­алізації», 71 «Інший операційний дохід»), за дебетом – сума в порядку закриття ра­хунків обліку собівартості реалізованої готової продукції, товарів, робіт, послуг; ад­міністративних витрат, витрат на збут, інших операційних витрат (90 «Собівартість реалізації», 92 -«Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «Інші витрати операційної діяльності»).

На субрахунку 792 «Результат фінансових операцій» визначається прибуток (збиток) від фінансових операцій підприємства. За кредитом субрахунка відобража­ється списання сум у порядку закриття рахунків обліку доходів від участі в капіталі та інших фінансових доходів, за дебетом – списання фінансових витрат з рахунків 95 «Фінансові витрати», 96 «Втрати від участі в капіталі».

На субрахунку 793 «Результат іншої звичайної діяльності» визначається прибуток (збиток) від іншої звичайної діяльності підприємства. За кредитом відобража­ється списання сум в порядку закриття рахунків обліку доходів від інвестиційної та іншої звичайної діяльності підприємства, за дебетом – списання витрат з рахунка 97 «Інші витрати».

На субрахунку 794 «Результат надзвичайних подій» визначається прибуток (збиток) від надзвичайних подій. За кредитом субрахунку відображається списання доходів, отриманих від надзвичайних подій, за дебетом – списання витрат від над­звичайних подій, що враховуються на рахунку 99 «Надзвичайні витрати».

Підприємства, які для узагальнення інформації про витрати використовують тільки рахунки класу 8 «Витрати за елементами», субрахунки рахунка 79 «Фінансові результати» дебетують у кореспонденції з кредитом рахунків 23 «Виробництво», 26 «Готова продукція», 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» і з креди­том рахунків класу 8 «Витрати за елементами» в порядку закриття цих рахунків.

Головною складовою фінансових результатів операційної діяльності є фінансові результати від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

Фінансові результати від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) відобража­ються у обліку таким чином:

1.  Відображається дохід від реалізації готової продукції:

Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»

Кт 701 «Доходи від реалізації готової продукції».

2. Нараховуються податкові зобов’язання за непрямими податками, що включені до складу доходу (виручки) від реалізації продукції:

Дт 701 «Доходи від реалізації готової продукції»

Кт 64 «Розрахунки за податками й платежами».

З. Відображаються у обліку надані знижки покупцям, повернення продукції:

Дт 704 «Вирахування з доходу»

Кт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»,

4. Відносяться чисті доходи від реалізації продукції на фінансові результати:

Дт 701 «Доходи від реалізації готової продукції»

Кт 791 «Результат операційної діяльності».

5.Списується сальдо по субрахунку 704 «Вирахування з доходу» на фінансові ре­зультати:

Дт791 «Результат операційної діяльності»

Кт 704 «Вирахування з доходу».

6. Відображається дохід від реалізації товарів в оптовій торгівлі:

Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»

Кт 702 «Доходи від реалізації товарів».

7. Відображається дохід від реалізації товарів в роздрібній торгівлі:

Дт 301 «Каса в національній валюті»

Кт 702 «Доходи від реалізації товарів».

8. Відображається дохід від реалізації робіт, послуг:

Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»

Кт 703 «Доходи від реалізації робіт і послуг».

9. Нараховуються податкові зобов’язання за непрямими податками, що включені до складу доходу (виручки) від реалізації товарів:

Дт 702 «Доходи від реалізації готової продукції»

Кт 64 «Розрахунки за податками й платежами». 

10. Нараховуються податкові зобов’язання за непрямими податками, що включені до складу доходу (виручки) від реалізації робіт, послуг:,

Дт 703 «Доходи від реалізації готової продукції»

Кт 64 «Розрахунки за податками й платежами».

11. Відносяться чисті доходи від реалізації товарів на фінансові результати:

Дт 702 «Доходи від реалізації товарів»

Кт 791 «Результат операційної діяльності».

12. Відносяться чисті доходи від реалізації робіт і послуг на фінансові результати:

Дт 703 «Доходи від реалізації робіт, послуг»

Кт 791 «Результат операційної діяльності»

13. Відображаються у обліку надані знижки замовникам робіт, послуг:

Дт 704 «Вирахування з доходу»

Кт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками».

14. Списується сальдо по субрахунку 704 «Вирахування з доходу» на фінансові ре­зультати:

Дт 791 «Результат операційної діяльності»

Кт 704 «Вирахування з доходу»

Фінансові результати від операційної діяльності формуються також за рахунок фінансових результатів від іншої реалізації, зокрема реалізації іноземної валюти, ре­алізації інших оборотних активів, за рахунок фінансових результатів від операційної оренди активів, від операційної курсової різниці, від отриманих штрафів, пені, не­устойок, відшкодування раніше списаних активів тощо. В результаті здійснення цих операцій отримання доходів формуються кредитові обороти за рахунком 71 «Інший операційний дохід», які потім списуються в порядку закриття рахунка на субрахунок 791 «Результат операційної діяльності».

Щоб визначити валовий прибуток підприємства, необхідно мати інформацію щодо собівартості реалізованої продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг. Собівартість реалізації визначається шляхом накопичення інформації на рахунку 90 «Собівартість реалізації». Собівартість реалізації відображається в обліку таким чи­ном:

1. Відображається собівартість реалізації готової продукції:

Дт 901 «Собівартість реалізованої готової продукції»

Кт 26 «Готова продукція»

2. Списується на фінансові результати собівартість реалізованої готової продукцїї:

Дт 791 «Результат операційної діяльності»

Кт 901 «Собівартість реалізованої готової продукції»

3. Відображається собівартість реалізації товарів:

Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»

Кт 28 «Товари».

4. Списується на фінансові результати собівартість реалізованих товарів:

Дт 791 «Результат операційної діяльності»

Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів».

5. Відображається собівартість виконаних робіт, наданих послуг:

Дт 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг»

Кт 23 «Виробництво».

6. Списується на фінансові результати собівартість реалізованих робіт, послуг:

Дт 791 «Результат операційної діяльності»

Кт 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг».

Фінансові результати від фінансової діяльності визначаються на субрахунку 792 «Результат фінансових операцій». Для визначення фінансових результатів суми, що заздалегідь зібрані на дебеті рахунків 95 «Фінансові витрати» та 96 «Втрати від участі в капіталі» списуються з кредиту вказаних рахунків в дебет субрахунка 792 «Резуль­тат фінансових операцій». Кредитовий оборот субрахунка 792 «Результат фінансових операцій» формується за рахунок сум, що накопичені в кредиті рахунків 72 «Дохід від участі в капіталі», 73 «Інші фінансові доходи». Здійснюються такі бухгалтерські записи:

1. Дт 72 «Дохід від участі в капіталі»

Кт 792 «Результат фінансових операцій»

2. Дт 73 «Інші фінансові доходи»

Кт 792 «Результат фінансових операцій»

3.Дт 792 «Результат фінансових операцій»

Кт 95 «Фінансові витрати»

4.Дт 792 «Результат фінансових операцій»

Кт 96 «Втрати від участі в капіталі».

Фінансові результати від іншої звичайної діяльності визначаються на субрахунку 793 «Результат іншої звичайної діяльності». Для визначення фінансових результатів суми, що заздалегідь зібрані на рахунку 97 «Інші витрати» списуються з кредиту вка­заного рахунка на дебет субрахунка 793 «Результат іншої звичайної діяльності». Кре­дитовий оборот субрахунка 793 «Результат іншої звичайної діяльності» формується за рахунок сум, що накопичені на кредиті рахунка 74 «Інші доходи». Здійснюються такі бухгалтерські записи:

1. Дт 74 «Інші доходи»

Кт 793 «Результат іншої звичайної діяльності»;

2. Дт 793 «Результат іншої звичайної діяльності»

Кт 97 «Інші витрати».

Податок на прибуток від операційної, фінансової, іншої звичайної діяльності вра­ховується у складі витрат на рахунку 98 «Податок на прибуток» за допомогою такого запису:

Дт 981 «Податок на прибуток від звичайної діяльності»   

Кт 641 «Розрахунки за податками і платежами»;

Списання на фінансові результати нарахованого податку на прибуток відобража­ється у обліку так:

Дт 79 «Фінансові результати»

Кт 981 «Податок на прибуток від звичайної діяльності».

Кореспонденцію рахунків з обліку фінансових результатів звичайної діяльності подано в табл. 14.1.

Таблиця 14.1.

Кореспонденція рахунків з обліку фінансових результатів звичайної діяльності

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
	Списується на фінансові результати собівартість реалізованої готової продукції	79 «Фінансові результати»	901 «Собівартість реалізованої готової продукції»
	Списується на фінансові результати собівартість реалізованих товарів	79 «Фінансові результати»	902 «Собівартість реалізованих товарів»
	Списується на фінансові результати собівартість реалізованих робіт, послуг	79 «Фінансові результати»	903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг»
	Списується на фінансові результати собівартість реалізованої готової продукції (робіт, послуг) у разі, якщо підприємство не використовує рахунків класу 9 «Витрати діяльності»	79 «Фінансові результати»	26 «Готова продукція», 23 «Виробництво»
	Списуються на фінансові результати адміністративні витрати	79 «Фінансові результати»	92 «Адміністративні витрати»
	Списуються на фінансові результати витрати на збут	79 «Фінансові результати»	93 «Витрати на збут»
	Списуються на фінансові результати інші витрати операційної діяльності	79 «Фінансові результати»	94 «Інші витрати операційної діяльності»
	Списуються на фінансові результати фінансові витрати	79 «Фінансові результати»	95 «Фінансові витрати»
	Списуються на фінансові результати від участі в капіталі	79 «Фінансові результати»	96 «Витрати від участі в капіталі»
	Списуються на фінансові результати інші витрати	79 «Фінансові результати»	97 «Інші витрати»
	Списуються на фінансові результати витрати з нарахування податку на прибуток	79 «Фінансові результати»	98 «Податок на прибуток»

Продовження табл. 14.1

1	2	3	4
	Списуються на фінансові результати витрати за елементами, понесені в звітному періоді, у разі якщо підприємство не використовує рахунків класу 9 «Витрати діяльності»	79 «Фінансові результати»	Рахунки класу 8 «Витрати за елементами»
	Списуються на фінансові результати суми вирахувань з доходів від реалізації	79 «Фінансові результати»	704 «Вирахування з доходу»
	Відображається в обліку нерозподілений прибуток звітного періоду	79 «Фінансові результати»	441 «Прибуток нерозподілений»
	Відображаються в обліку непокриті збитки звітного періоду	442 «Непокриті збитки»	79 «Фінансові результати»
	Списуються на фінансові результати доходи від реалізації	70 «Доходи від реалізації»	79 «Фінансові результати»
	Списуються на фінансові результати інші операційні доходи	71 «Інший операційних дохід»	79 «Фінансові результати»
	Списуються на фінансові результати доходи від участі в капіталі	72 «Дохід від участі в капіталі»	79 «Фінансові результати»
	Списуються на фінансові результати інші фінансові доходи	73 «Інші фінансові доходи»	79 «Фінансові результати»
	Списуються на фінансові результати інші доходи	74 «Інші доходи»	79 «Фінансові результати»

 

Облік фінансових результатів від надзвичайних подій

Фінансовий результат від надзвичайних подій визначається на рахунку 794 «Ре­зультат надзвичайних подій». За кредитом відображається списання доходів від над­звичайних подій, а за дебетом – списання витрат від надзвичайної діяльності.

 

14.2. Облік використання прибутку

Основним узагальнюючим показником діяльності підприємства є чистий прибу­ток. У ринкових умовах максимізація чистого прибутку – головне завдання фінан­сового менеджменту.

Різниця між різними видами доходів і прибутків (кредит рахунка  79 «Фінансові результати») і різними видами витрат (дебет рахунка 79 «Фінансові результати») є кінцевим фінансовим результатом діяльності підприємства.

Таким чином, якщо кре­дитовий оборот рахунка 79 «Фінансові результати» більший за дебетовий, то на суму різниці – обліковуеться нерозподілений прибуток звітного періоду. У випадку, якщо дебетовий оборот рахунка 79 «Фінансові результати» більший від кредитового обо­роту, тобто підприємство здійснило більше витрат, ніж отримало доходів, то таке під­приємство має непокриті збитки.

Нерозподілений прибуток – це частина чистого прибутку, що отриманий за пев­ний період і підлягає розподілу.

Рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» призначений для об­ліку нерозподілених прибутків або непокритих збитків. Кредитове сальдо рахунка означає наявність нерозподіленого прибутку, дебетове – непокритих збитків.

Напрями розподілу нерозподіленого прибутку визначаються власниками під­приємства або їхніми уповноваженими органами згідно з установчими документами. Нерозподілений прибуток може розподілятися у вигляді дивідендів власникам акцій акціонерних товариств у розмірах, що обумовлені установчими документами та збо­рами акціонерів. Одним з головних завдань фінансового менеджменту акціонерних товариств є пошук оптимальних шляхів розподілу прибутку. Важливим принципом є забезпечення можливості реінвестування прибутку. Іншими напрямами розподілу прибутку є: поповнення статутного капіталу, створення резервного капіталу, нараху­вання частини премій за облігаціями тощо. Крім того, прибуток є основним фінансо­вим джерелом реалізації соціальних програм.

Використання прибутку в поточному періоді відображається за дебетом субра­хунку 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді».

Первинними документами обліку використання прибутку слугують довідки та розрахунки бухгалтерії. Аналітичний облік за субрахунком 443 «Прибуток, використаний у звітному пе­ріоді» ведеться за напрямами використання. За всіма аналітичними позиціями облік ведеться наростаючим підсумком з початку року.

Кореспонденцію рахунків з обліку нерозподіленого прибутку показано в табл. 14.2.

Таблиця 14.2.

Кореспонденція рахунків з обліку нерозподіленого прибутку

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
	Відображається використання прибутку на збільшення резервного капіталу	443 «Прибуток, використаний у звітному періоді»	43 «Резервний капітал»
	Відображається використання прибутку на збільшення статутного капіталу	443 «Прибуток, використаний у звітному періоді»	40 «Статутний капітал»
	Відображається використання прибутку на збільшення пайового капіталу	443 «Прибуток, використаний у звітному періоді»	41 «Пайовий капітал»
	Відображається списання частини нерозподіленого прибутку, використаного у звітному періоді на виплату дивідендів акціонерам	441 «Прибуток нерозподілений»	443 «Прибуток, використаний у звітному періоді»
	Відображається нарахування дивідендів акціонерам за результатами звітного періоду	443 «Прибуток, використаний у звітному періоді»	671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»
	Відображається операція покриття збитків звітного періоду за рахунок резервного капіталу	43 «Резервний капітал»	442 «Непокриті збитки»
	Відображається операція покриття збитків звітного періоду за рахунок іншого вкладеного капіталу	422 «Інший вкладений капітал»	442 «Непокриті збитки»

Тема 15.  Облік власного капіталу. Облік неоплаченого капіталу.

15.1. Економічна  сутність власного капіталу

15.2. Облік статутного капітал

15.3. Облік додаткового капіталу

15.4. Облік резервного капіталу

15.5. Облік вилученого капіталу

15.6. Облік неоплаченого капіталу

 

15.1. Економічна  сутність власного капіталу

Під власним капіталом розуміють сукупність економічних відносин, що дозволяють включити в господарський оборот фінансові ресурси, які належать або власникам, або самому господарюючому суб'єкту.

         1.      Статутний капітал. Характеризує первісну суму власного капіталу підприємства, інвестовану у формування його активів для початку здійснення господарської діяльності. Його розмір визначається установчими документами і статутом підприємства. Для підприємства окремих сфер діяльності й організаційно - правових форм (акціонерне товариство, товариство з обмеженою відповідальністю) мінімальний розмір статутного капіталу регулюється законодавством.

2.      Резервний капітал. Являє собою зарезервовану частину власного капіталу підприємства, призначену для внутрішнього страхування його господарської діяльності. Розмір цієї резервної частини власного капіталу визначається установчими документами. Формування резервного капіталу здійснюється за рахунок прибутку підприємства (мінімальний розмір відрахувань прибутку в резервний фонд регулюється законодавством).

3.      Спеціальні (цільові) фінансові фонди. До них відносяться цілеспрямовано сформовані фонди власних фінансових засобів з метою їхньої наступної цільової витрати. У складі цих фінансових фондів звичайно виділяють: амортизаційний фонд, ремонтний фонд, фонд охорони праці, фонд розвитку виробництва і т.д. Порядок формування і використання засобів цих фондів регулюється статутом і іншими установчими документами підприємства.

4.      Нерозподілений прибуток. Характеризує частина прибутку підприємства, отриману в попередньому періоді і не використану на споживання власниками (акціонерами, пайовиками) і персоналом. Ця частина прибутку призначена для капіталізації, тобто для реінвестування на розвиток виробництва. По своєму економічному змісті вона є однієї з форм резерву власних фінансових засобів підприємства, що забезпечують його виробничий розвиток у майбутньому періоді.

5.      Інші форми власного капіталу. До них відносяться розрахунки за майно (при здачі його в оренду), розрахунки з учасниками (по виплаті їм доходів у формі  відсотків чи дивідендів) і деякі інші, відбивані в першому розділі пасиву балансу.

А тепер розглянемо всі складові власного капіталу підприємства більш докладніше.

 

15.2. Облік статутного капіталу

Статутний капітал. Статутний капітал є одним з найважливіших показників, що дозволяють одержати уявлення про розміри і фінансовий стан економічних суб'єктів. Це один з найбільш стійких елементів власного капіталу організації, оскільки зміна його величини допускається в строго визначеному порядку, установленому законодавчо.

Статутний капітал організації - джерело формування засобів організації, які потрібні йому для виконання статутних зобов'язань. Це стартовий капітал для виробничої діяльності з метою одержання надалі  прибутку. Статутний капітал являє собою засоби, вкладені власниками підприємства. Власниками підприємства можуть виступати як юридичні, так і фізичні  особи, а також окремі приватні особи.

Формування статутного капіталу зв'язано з цілями створення організації і її організаційно-правовою формою. Порядок формування статутного капіталу організацій різних організаційно-правових форм досить жорстко в даний час регулюють закони України. Крім того, ряд підзаконних актів регламентує дія по бухгалтерському відображенню цього процесу.

Відповідно до законодавства України статутний капітал, у залежності від організаційно-правової форми підприємства, може виступати у виді: статутного капіталу, статутного фонду, складового капіталу, пайового фонду.

Статутний капітал - сукупність у грошовому вираженні внесків  засновників (учасників) у майно організації при її створенні для забезпечення діяльності в розмірах, визначених установчими документами. Формується в господарчих товариств: акціонерних товариств, товариств з обмеженою відповідальністю.

Відповідно до Закону України „Про акціонерні товариства” розмір статутного капіталу відкритого товариства повинен бути не менше суми, еквівалентної 1250 мінімальним заробітним платам, закритого товариства - не менше суми, еквівалентної 100 мінімальним заробітним платам, виходячи з розміру мінімальної заробітної плати, встановленої на момент створення товариства.

Розмір власного капіталу товариства дорівнює розміру перевищення балансової вартості активів товариства над балансовою вартістю його зобов'язань.

 Якщо за даними річної фінансової звітності, яка подається на затвердження загальними зборами, власний капітал буде менше статутного капіталу товариства, до порядку денного річних загальних зборів повинно включатися питання про перетворення або ліквідацію товариства, зменшення статутного капіталу товариства, залучення додаткових коштів, санацію товариства, яка керується боржником, або вжиття інших заходів.

 Відповідно до діючого законодавства, внеском у статутний капітал товариства можуть бути гроші, цінні папери, інші  речі чи майнові права або інші права, що мають грошову оцінку.

Для узагальнення інформації про стан та рух статутного капіталу призначений пасивний рахунок 40 “Статутний капітал”. По дебету даного рахунку відображається зменшення статутного капіталу, а по кредиту – його збільшення.

Сума кредитового сальдо по рахунку 40 повинна відповідати розміру статутного капіталу, зафіксованого у засновницьких документах підприємства і відображається в балансі підприємства. Аналітичний облік статутного капіталу ведеться за видами капіталу за кожним засновником (учасником), акціонером тощо.

Таблиця 15.1.

Збільшення статутного капіталу відображається такими записами:

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1.	Зареєстровано статут (зміни до статуту)	46	40
2.	Збільшення статутного капіталу за рахунок: а) нерозподіленого прибутку	443	40
	б) належних учасникам дивідендів (виплата дивідендів акціями)	671	40

Для прийняття рішення про зменшення статутного капіталу товариства необхідна згода всіх його учасників та відсутність заперечень з боку кредиторів цього підприємства. Для цього підприємство має опублікувати відповідне повідомлення в пресі.

Зменшення статутного капіталу можливе при виході, виключенні учасника зі складу товариства. Обидва варіанти потребують, крім обов’язкової публікації в пресі та державної реєстрації, змін у засновницьких документах, розрахунку з учасником. Такому учаснику повинні бути повернуті:

• сума його вкладу до статутного капіталу;
• вартість частини майна пропорційна його вкладу до статутного капіталу;
• частка прибутку, отримана товариством у поточному році.

Таблиця 15.2.

Зменшення статутного капіталу відображається проведеннями:

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1.	Зменшено статутний капітал в розмірі внеску учасника	40	672
2.	Відображено вартість частини майна, що належить учаснику при виході з товариства, пропорційно його вкладу до статутного капіталу	443	672
3.	Нараховано частку прибутку, що отримано підприємством у поточному році, яка підлягає виплаті учаснику при виході з товариства	443	671

        

Акціонерні товариства мають свої особливості при формуванні та зміні статутного капіталу. Формування статутного капіталу акціонерного товариства здійснюється шляхом випуску певної кількості акцій рівною номінальною вартістю. При створенні акціонерного товариства акції можуть бути розповсюджені шляхом відкритої передплати (у відкритих акціонерних товариства) або розподілу всіх акцій між засновниками (в закритих акціонерних товариствах).

Акціонерне товариство має право збільшувати статутний капітал при умові, що раніше випущені акції повністю оплачені за вартістю не нижче номінальної.

Збільшення статутного капіталу акціонерного товариства здійснюється шляхом:

1)       збільшення кількості акцій існуючої номінальної вартості;

2)       збільшення вартості акцій;

3)       обміну облігацій на акції цього емітента.

І. При збільшенні кількості акцій існуючої номінальної вартості, статутний капітал збільшується за рахунок:

• внесків засновників і учасників товариства;
• дивідендів (реінвестування);
• індексації основних засобів.

Таке збільшення статутного капіталу акціонерного товариства відображається записами:

Таблиця 15.3.

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1.	Збільшено статутний капітал в розмірі додаткових внесків засновників	46	40
2.	Збільшено статутний капітал за рахунок дивідендів	671	40
3.	Збільшено статутний капітал за рахунок реінвестування прибутку	443	40
4.	Збільшено статутний капітал за рахунок індексації основних засобів	423	40

        

ІІ. При збільшенні статутного капіталу шляхом збільшення вартості акції статутний капітал збільшується за рахунок:

• внесків засновників і учасників товариства;
• індексації основних засобів.

Таке збільшення статутного капіталу акціонерного товариства відображається такими записами:

Таблиця 15.4.

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1.	Збільшено статутний капітал в розмірі додаткових внесків засновників	46	40
2.	Збільшено статутний капітал за рахунок індексації основних засобів	423	40

        

ІІІ. При збільшенні статутного капіталу шляхом обміну облігацій на акції емітента статутний капітал збільшується на загальну вартість облігацій, які обмінюються на акції. При цьому номінальна вартість облігацій має дорівнювати номінальній вартості акцій. Акціонерне товариство також повинно провести реєстрацію випуску акцій. При обміні облігацій на акції збільшується статутний капітал та зменшуються зобов’язання. Позитивна різниця відноситься на доходи від реалізації фінансових інвестицій – субрахунок 741, негативна – на фінансові витрати субрахунок 952.

         Таке збільшення статутного капіталу акціонерного товариства відображається записами:

Таблиця 15.5.

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1.	Збільшено статутний капітал за рахунок обміну облігацій номінальною вартістю на акції	46	40
		521	46

        

Зменшення статутного капіталу акціонерного товариства може здійснюватися шляхом:

• зменшення вартості акцій;
• зменшення кількості акцій існуючої номінальної вартості шляхом викупу їх у власників з метою анулювання.

Таке зменшення статутного капіталу акціонерного товариства відображається записами:

Таблиця 15.6.

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1.	Зменшено статутний капітал акціонерного товариства за рахунок зменшення номінальної вартості акцій	40	672
2.	Зменшено статутний капітал акціонерного товариства за рахунок зменшення кількості акцій номінальної вартості при їх викупі	451	30, 31
3.	Зменшено статутний капітал акціонерного товариства за рахунок зменшення кількості акцій номінальної вартості (акції анульовано)	40	451

 

15.3. Облік додаткового капіталу

У процесі господарської діяльності в підприємства може з'явитися нове  майно чи зрости облікова вартість уже наявного, тобто збільшуються розміри активів. Для обліку джерел такого  майна чи приросту його вартості в бухгалтерському обліку введене поняття додаткового капіталу. Як об'єкт обліку він виник відповідно до  змін правил оцінки статей бухгалтерської звітності організацій для відображення інфляційних процесів.

Доходи організації, що відносяться на додатковий капітал, збільшують власний капітал організації, однак не впливають на фінансовий результат діяльності організації в звітному періоді. Наприклад, організація може безоплатно одержати у власність дороге виробниче приміщення, у результаті її майно і капітал будуть мати істотний приріст, однак фінансовим результатом діяльності організації в звітному періоді може стати збиток. Наявність доходів, що  включаються не у фінансовий результат діяльності, приймається в розрахунок у податковому обліку: при обчисленні оподатковуваного прибутку, доходи що відносяться на додатковий капітал, приєднуються до прибутку, який підлягає оподатковуванню.

Утворення засобів відбувається шляхом:

1. Приросту вартості необоротних активів (основних засобів, нематеріальних активів, довгострокових фінансових вкладень і інших капітальних вкладень) підприємства в результаті переоцінки;
2. Безоплатно отриманого майна і коштів  від юридичних і фізичних осіб;
3. Додаткової емісії  акцій чи підвищення номінальної вартості акцій, за рахунок суми різниці між продажною і номінальною вартістю акцій, вирученої при реалізації їх за ціною, що перевищує номінальну вартість;
4. Приросту вартості необоротних активів, створених за рахунок прибутку чи фондів підприємства;
5. Відображення позитивних курсових різниць по внесках іноземних інвесторів у статутні капітали українських підприємств.

Додатковий капітал може утворюватися не тільки за перерахованими вище причинами. Що включати до складу додаткового капіталу і як його використовувати, вирішують власники підприємства, що розробляють відповідні положення. Ці положення повинні бути затверджені протоколом загальних зборів засновників, після чого закріплюються наказом про облікову політику.

Рахунок 42 “Додатковий капітал” має такі субрахунки:

• 421 “Емісійний дохід”
• 422 “Інший вкладений капітал”
• 423 “До оцінка активів”
• 424 “Безоплатно отримані необоротні активи”
• 425 “Інший додатковий капітал”.

Таблиця    15.7.

Кореспонденція рахунків в обліку Додаткового капіталу ( рах. №42)

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1.	Відображена сума заборгованості акціонерів на різницю між продажною та номінальною вартістю розміщених акцій	46”Неоплачений капітал”	421”Емісійний дохід”
2.	Безоплатно одержані:
	- основні засоби	10”Основні засоби”	424”Безоплатно одержані необоротні активи”
	- нематеріальні активи	12”Нематеріальні активи”

Продовження табл. 15.7

1	2	3	4
3.	Зменшення суми зносу накопиченої амортизації	13”Знос (амортизація) необоротних активів”	425”Інший додатковий капітал”
4.	Відображено збільшення частки інвестора у сумі збільшення Додаткового капіталу підприємства	14”Довгострокові фінансові інвестиції” 15”Капітальні інвестиції”	422”Інший вкладений капітал”
5.	Відображена сума до оцінки активів	10”Основні засоби” 11”Інші необоротні матеріальні активи” 12”Нематеріальні активи”	423”Дооцінка активів”
6.	Відображена до оцінка зносу (амортизації) до оцінених активів	423”Дооцінка активів”	13”Знос (амортизація) необоротних активів”
7.	Відображена уцінка необоротних активів:
	а) у межах попередньої дооцінки	423”Дооцінка активів”	10”Основні засоби” 11”Інші необоротні матеріальні активи”
	б) понад суми попередньої дооцінки	949”Інші витрати операційної діяльності”	10”Основні засоби” 11”Інші необоротні матеріальні активи”
8.	Відображено збільшення витрат на придбання або створення матеріальних та нематеріальних необоротних активів	15”Капітальні інвестиції”	425”Інший додатковий капітал”
9.	Безоплатно одержані виробничі запаси	20”Виробничі запаси” 21”Тварини на вирощування та відгодівлі” 22”Малоцінні та швидкозношувані предмети” 25”Напівфабри-кати” 26”Готова продукція” 28”Товари”	422”Інший вкладений капітал”

Продовження табл. 15.7

1	2	3	4
	Продукція сільськогосподарського виробництва, яка призначена для продажу на сторону тощо	27”Продукція сільськогосподарського виробництва”	42”Додатковий капітал”
10.	Відображена сума грошових коштів, що надійшли до каси підприємства в обмін на первісно розміщені акції, яка перевищує номінальну вартість таких акцій	301”Поточні рахунки в національній валюті”	421”Емісійний дохід”
11.	Відображена сума грошових коштів, що надійшли на поточний рахунок підприємства в національній валюті від засновників підприємства у вигляді інших вкладів, яка перевищує Статутний капітал, без ухвалення рішення про його збільшення (крім акціонерних товариств)	311”Поточні рахунки в національній валюті”	422”Інший вкладений капітал”
12.	Відображено придбані поточні фінансові інвестиції на суму перевищення вартості реалізації акцій, випущених підприємством, над номінальною вартістю цих акцій	35”Поточні фінансові інвестиції”	421”Емісійний дохід”
	Збільшення Додаткового капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку	44”Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)”	42”Додатковий капітал”
	Заборгованість засновників (учасників) господарського товариства за внесками до Статутного капіталу	46”Неоплачений капітал”	422”Інший вкладений капітал”
13.	Використані кошти цільового фінансування та цільових надходжень на збільшення додаткового капіталу	48”Цільове фінансування і цільові надходження”	422”Інший вкладений капітал”
	Зменшення відстрочених податкових зобов’язань за рахунок нарахування поточних податкових зобов’язань	54”Відстрочені податкові зобов’язання”	425”Інший додатковий капітал”
14.	Відображено вибуття основних засобів, інших необоротних матеріальних активів внаслідок безоплатної передачі їх уцінки тощо	424”Безоплатно одержані необоротні ативи”	10”Основні засоби” 11”Інші необоротні матеріальні активи” 13”Знос (амортизація) необоротних активів”
15.	Зменшення вартості довгострокової фінансової інвестиції на суму уцінки, але не більшої від суми раніше проведеної дооцінки	423”Дооцінка активів”	143”Інвестиції непов’язаним сторонам”
16.	Збільшення витрат капітальних інвестицій на придбання або створення матеріальних та нематеріальних необоротних активів	42”Додатковий капітал”	15”Капітальні інвестиції”

Продовження табл. 15.7

1	2	3	4
17.	Зменшення Додаткового капіталу внаслідок списання з Балансу виробничих запасів	423”Дооцінка активів”		20”Виробничі запаси” 22”Малоцінні та швидкозношувані предмети” 28”Товари”
18.	Зменшення вартості поточних фінансових інвестицій та вибуття	42”Додатковий капітал”		35”Поточні фінансові інвестиції”
19.	Збільшення Статутного капіталу за рахунок іншого вкладеного капіталу	422”Інший вкладений капітал”		40”Статутний капітал”
20.	Формування пайового капіталу, передбаченого статутними документами за рахунок Додаткового капіталу	42”Додатковий капітал”		43”Резервний капітал”
21.	Збільшення Резервного капіталу за рахунок зменшення Додаткового капіталу	42”Додатковий капітал”		43”Резервний капітал”
22.	Збитки, списані за рахунок Додаткового капіталу	42”Додатковий капітал”		442”Непокриті збитки”
23.	Анульовані акції, що раніше були викуплені на суму, що перевищує номінальну вартість	421”Емісійний дохід”		451”Вилучені акції”
24.	Зменшення Додаткового капіталу з одночасним зменшенням заборгованості засновників за внесками до капіталу підприємства	42”Додатковий капітал”		46”Неоплачений капітал”
25.	За рахунок Додаткового капіталу відображена заборгованість за податками й платежами	42”Додатковий капітал”		64”Розрахунки за податками й платежами”
26.	Відображено збільшення (одержання доходу)	42”Додатковий капітал”		74”Інші доходи”

 

На рахунку 421 “Емісійний дохід” відображається різниця між продажною і номінальною вартістю первісно розміщених акцій.

 

ПРИКЛАД. Для формування статутного капіталу акціонерним товариством було випущено 3000 акцій номінальною вартістю 50 грн. Продажна вартість акцій склала 55 грн. за акцію.

Таблиця 15.8.

Різниця між продажною вартістю емітованих акціонерним товариством акцій та їх номінальною вартістю (у нашому прикладі 15 000 грн.) і являє собою емісійний дохід такого акціонерного товариства.

В подальшому акціонерне товариство може викуповувати свої акції з метою перепродажу або анулювання. Накопичений товариством емісійний дохід може бути джерелом:

• для покриття різниці між викупною і номінальною вартістю акцій, у випадку якщо ціна, за якою акції були викуплені, перевищує ціну акцій, за якою вони потім були продані;
• для покриття різниці між викупною і номінальною вартістю анульованих акцій, у випадку якщо ціна акцій, за якою вони були викуплені, перевищує номінальну вартість анульованих акцій.

В балансі акціонерного товариства залишок суми невикористаного емісійного доходу, тобто кредитове сальдо по рахунку 421 відображається по статті “Додатково вкладений капітал”.

         На субрахунку 422 “Інший вкладений капітал” обліковують інший внесений засновниками товариства (крім акціонерного) капітал, що перевищує статутний капітал, інші внески тощо без рішення про зміну розміру статутного капіталу.

         Нижче подано кореспонденцію рахунків з обліку додаткових внесків засновників товариства без рішення про збільшення статутного капіталу підприємства:

Таблиця 15.9

        

Додатковий капітал підприємства може бути одним із джерел погашення збитків підприємства, що відображається проведенням Дебет 422 Кредит 442.

В балансі підприємства залишок іншого вкладеного капіталу – кредитове сальдо субрахунку 422 “Інший вкладений капітал” відображається по статті “Інший додатковий капітал”.

На субрахунку 423 “Дооцінка активів” відображається сума дооцінки (уцінки) активів, яку здійснюють у випадках, передбачених законодавством і положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. Слід мати на увазі, що лише до оцінка необоротних активів впливає на розмір власного капіталу.

До оцінка основних засобів здійснюється відповідно до П(С)БО 7 “Основні засоби” у випадку, якщо його залишкова вартість (об’єкта) значно (більш як на 10 відсотків) відрізняється від справедливої вартості на дату балансу. При цьому, слід врахувати вимогу пункту 20 П(С)БО 7, “Основні засоби” у якому зазначено: “Перевищення суми попередніх уцінок над сумою попередніх до оцінок залишкової вартості об’єкта основних засобів при черговій до оцінці вартості цього об’єкта основних засобів включається до складу доходів звітного періоду з відображенням різниці сумою чергової (останньої) до оцінки залишкової вартості об’єкта основних засобів і вказаним перевищенням у складі іншого додаткового капіталу”.

Тому, лише у випадку, коли результат усіх попередніх переоцінок (до оцінок та уцінок) дасть певну суму перевищення всіх проведених раніше дооцінок над усіма проведеними раніше уцінками, сума останньої до оцінки буде відображена проведенням по дебету рахунку, 10 та кредиту субрахунку 423.

В момент отримання необоротних активів підприємство збільшує свій додатковий капітал на суму справедливої вартості, за якою вони оприбутковані на баланс підприємства. Потім одночасно з нарахуванням зносу по безоплатно отриманих необоротних активах підприємство відображає дохід у розмірі нарахованого зносу.

В регістрах бухгалтерського обліку ці операції відображаються наступним чином:

Таблиця 15.10.

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1.	До складу основних засобів зараховано безоплатно отримані основні засоби за їх справедливою вартістю	10, 12	424
2.	Нараховано знос по безоплатно отриманих основних засобах	23, 91, 92, 93	131
3.	Відображаємо дохід пропорційно сумі нарахованого зносу	424	745

        

В балансі залишок по субрахунку 424 “Безоплатно отримані активи”, тобто кредитове сальдо відповідає залишковій вартості безоплатно отриманих підприємством необоротних активів і відображається по статті “Інший додатковий капітал”.

Для узагальнення інформації про стан та рух резервного капіталу підприємства, створеного відповідно до чинного законодавства та установчих документів за рахунок нерозподіленого прибутку у Плані рахунків призначено рахунок 43 “Резервний капітал”.

По кредиту цього рахунку відображається створення резерву, по дебету – використання резервного капіталу. Сальдо по рахунку 43 відображає залишок резервного капіталу на кінець звітного періоду.

Аналітичний облік резервного капіталу ведеться за його видами і напрямками використання.

 

 

 

 

Таблиця 15.11.

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1.	Збільшено статутний капітал за рахунок резервного капіталу	43	40
2.	Погашено непокриті збитки минулих років за рахунок резервного капіталу	43	442
3.	Створено резервний капітал за рахунок додаткового капіталу	42	43
4.	Формування резервного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку	443	43

 

15.4. Облік резервного капіталу

Резервний капітал створюється відповідно до  законодавства й установчих документів організації на покриття можливих у майбутньому непередбачених збитків, утрат. Резервний капітал - це так називане запасне фінансове джерело, що створюється як гарантія безперебійної роботи підприємства і дотримання інтересів третіх осіб. Наявність такого фінансового джерела додає останнім впевненість у погашенні підприємством своїх зобов'язань. Чим більше резервний капітал, тим більша сума збитків може бути компенсована і тим більшу можливість маневру одержує керівництво підприємства при подоланні збитків.

 Утворення резервного капіталу може носити обов'язковий і добровільний характер. У першому випадку він створюється відповідно до  законодавства України, а в другому - відповідно до  порядку, встановленому в установчих документах підприємства, чи з його обліковою політикою. В даний час створення резервного капіталу є обов'язковим тільки для акціонерних товариств і підприємств з іноземними інвестиціями.

Акціонерне товариство, відповідно до законодавства України повинно створити резервний капітал у розмірі не менше ніж 15 відсотків статутного капіталу. Резервний капітал формується за рахунок щорічних відрахувань від чистого прибутку товариства. До досягнення встановленого статутом розміру резервного капіталу розмір щорічних відрахувань повинен бути не менше ніж 5 відсотків суми чистого прибутку товариства за рік.  Резервний капітал є джерелом коштів тільки для покриття збитків.

Розмір резервного фонду для підприємств з іноземними інвестиціями має бути не більш 25% від статутного капіталу.

Якщо в організації є філії і представництва, зареєстровані як платники податків, то вони також можуть утворювати резервні фонди. Якщо в установчих документах не передбачений пункт створення резервного фонду, то підприємство не має право його створювати.

Інформація про величину резервного капіталу в балансі підприємства має надзвичайне значення для зовнішніх користувачів бухгалтерської звітності, що розглядають резервний капітал, як запас фінансової міцності підприємства. Недостатня величина обов'язкового  резервного капіталу свідчить або про недостатність прибутку, або про використання резервного капіталу на покриття збитків.

Засоби резервного фонду призначені для покриття балансового збитку за звітний рік, для погашення облігацій і викупу акцій акціонерного товариства при відсутності інших засобів. Резервний фонд створюється підприємствами також і на випадок припинення їхньої діяльності для покриття кредиторської заборгованості. Ні на які інші мети використовувати "резервні" гроші не можна.

 

15.5. Облік вилученого капіталу

Для узагальнення інформації про вилучений капітал товариства Планом рахунків передбачено рахунок 45 “Вилучений капітал”.

         По дебету рахунку 45 відображають фактичну вартість акцій власної емісії, викуплених акціонерним товариством у своїх акціонерів, по кредиту – вартість анульованих або перепроданих акцій.

         Аналітичний облік вилученого капіталу ведуть за видами акцій (вкладів, паїв), іншого вилученого капіталу.

         ПРИКЛАД. Акціонерне товариство викупило 300 акцій номінальною вартістю 120 грн. за акцію.

Таблиця 15.12.

        

У подальшому викуплені акціонерним товариством акції можуть бути:

• анульовані;
• перепродані.

 

ПРИКЛАД. Акціонерним товариством було анульовано 100 акцій на суму 10000грн.

 

У випадку, коли емісійного доходу не вистачає для “покриття” перевищення викупної вартості акцій над номінальною, використовують прибуток звітного періоду. При цьому здійснюють запис Дт 443 Кт 451.

 

Вилучені акціонерним товариством акції в подальшому можуть бути перепродані, причому ціна реалізації може бути як вища, так і нижча за ціну, за якою вони викуповувалися.

 

ПРИКЛАД. Акціонерне товариство продало 100 акцій за ціною 110 грн. за штуку. Викупна вартість акцій 120 грн. за штуку.

 

 

Розглянемо випадок, коли акції були продані за ціною вище викупної.

ПРИКЛАД. Акціонерне товариство реалізувало 100 акцій за ціною 130 грн. за акцію. Викупна вартість акцій становила 12 грн. за місяць.

 

 

У балансі акціонерного товариства дебетове сальдо по рахунку 45 “Вилучений капітал” наводиться у дужках і підлягає вирахуванню при визначенні підсумку власного капіталу.

 

15.6. Облік неоплаченого капіталу

У бухгалтерському обліку фактичне надходження внесків засновників відображається на рахунку 46 “Неоплачений капітал”. По дебету рахунку 46 “Неоплачений капітал” відображається заборгованість засновників (учасників) товариства по внесках до статутного капіталу підприємства, а по кредиту – погашення заборгованості.

Аналітичний облік неоплаченого капіталу ведеться по кожному засновнику (учаснику) і за видами розміщених неоплачених акцій (для акціонерних товариств).

У балансі підприємства сума заборгованості засновників (учасників) по внесках до статутного капіталу наводиться в дужках і вираховується при визначенні підсумку власного капіталу.

 

Тема 16. Фінансова звітність підприємства

16.1. Суть та призначення фінансової звітності

16.2. Склад фінансової звітності

16.3. Техніка складання звіту ”Баланс”

16.4. Структура Звіту про фінансові результати та мета його складання

16.5. Методика складання Звіту про рух грошових коштів

16.6. Структура та методика складання Звіту про власний капітал

16.7. Примітки до річної звітності

 

16.1. Суть та призначення фінансової звітності

Бухгалтерський фінансовий облік закінчується складанням фінансової звітності про діяльність підприємства незалежно від форми власності. Правові основи з складання звітності регулюється Законом України ”Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” та П(с)БО. Державне регулювання здійснюється з метою створення єдиних правил її складання. Під час складання та подання фінансової звітності підприємство, крім П(с)БО повинне дотримуватись порядку подання фінансової звітності, затвердженого Постановою КМУ від 28 лютого 2000 року №419, яка визначає суб’єктів подання звітності, звітний період, склад та терміни її подання. Відповідальність за складання та подання фінансової звітності несе керівництво підприємства.

Користувачами звітності відповідно порядку є:

1. Вищий управлінський персонал підприємства.
2. Контролюючі органи, податкова служба, позабюджетні фонди, органи статистики.
3. Інвестори, кредитори.
4. Засновники та власники підприємств.

Звітність повинна відповідати основним вимогам:

• достовірність;
• своєчасність;
• повнота.

Фінансова звітність повинна мати дані:

• назву підприємства;
• дату звітності та звітний період;
• валюту звітності та одиниця виміру;
• відповідно інформацію за попередній період;
• консолідацію фінансових звітів;
• ліквідацію окремих видів діяльності;
• участь у спільних підприємствах;
• виявлені помилки минулих періодів та пов’язані з ними коригування;
• переоцінку статей при необхідності.

Фінансова звітність формується з дотриманням певних принципів, які сформовані в статті 4 Закону України ”Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” та 18 пунктом П(с)БО №1 "Загальні вимоги до фінансової звітності". Відповідно цим принципам фінансова звітність повинна бути:

─        послідовна;

─        безперервна;

─        автономна;

─        мати повне висвітлення інформації про діяльність підприємства;

─        мати інформацію про нарахування доходів і витрат, про фактичну собівартість;

─        мати єдиний грошовий вимір;

─        періодична.

Крім фінансової звітності, підприємство складає податкову звітність та статистичну.

 

16.2. Склад фінансової звітності

Фінансова звітність складається:

1. Баланс (форма №1).
2. Звіт про фінансові результати (форма №2).
3. Звіт про рух грошових коштів (форма №3).
4. Звіт про власний капітал (форма №4).
5. Примітки (форма №5).

Для суб’єктів малого підприємництва фінансова звітність складається з :

1. Баланс (форма №1-М).
2. Звіт про фінансові результати (форма №2-М).

За звітним періодом звіти бувають:

─        квартальні;

─        річні.

Звітним періодом є календарний рік. Для новоствореного підприємства він може бути меншим за 12 місяців, але не більшим, ніж 15 місяців. Для підприємств, що ліквідуються звітним періодом є період з початку року до моменту ліквідації.

Квартальна звітність складається з наростаючим підсумком з початку року у складі Балансу і Звіту про фінансові результати. Звітність підприємства складається станом на кінець останнього дня звітного періоду.

Якщо підприємство має у своєму складі виділені на самостійний баланс структурні підрозділи, то крім фінансової звітності основного підприємства воно зобов’язане складати та подавати консолідовану фінансову звітність.

Форми та порядок заповнення фінансової звітності для всіх підприємств, крім банків встановлюються Міністерством фінансів України за погодженням з Державним комітетом статистики України, для банків – Національний банк України за погодженням з Державним комітетом статистики України.

Датою подання звітності вважається день її передачі за належністю, а у разі надсилання поштою – дата одержання адресатом, зазначена на штемпелі підприємства зв’язку, що її обслуговує. Якщо дата подання звітності припадає на неробочий день, то термін подання переноситься на перший після вихідного робочий день. Термін подання звітності встановлюється Кабінетом міністрів України.

Приватні акціонерні товариства, банки, довірчі товариства, валютні та фондові біржі, інвестиційні фонди, кредитні спілки, недержавні пенсійні фонди, страхові компанії, підприємства-емітенти облігацій та інші фінансові установи зобов’язані оприлюднювати річну фінансову звітність шляхом публікації.

 

16.3. Техніка складання звіту ”Баланс”

Бухгалтерський баланс є основною формою фінансової звітності. Зміст, форма та вимоги до розкриття його статей визначаються П(с)БО №2 “Баланс”.

Баланси можуть бути:

1. Вступний – це баланс, який складається на початок діяльності підприємства, де відображені активи і пасиви, що сформовані його засновниками на дату створення суб’єкта.
2. Періодичний, який складається за місяць, квартал.
3. Річний баланс.
4. Об’єднувальний – це баланс, який складається у разі об’єднання кількох підприємств в єдине на правах юридичної особи.
5. Розподільний – це баланс, який складається в разі поділу великого підприємства на малі з правом юридичної особи.
6. Санований – це баланс, який складається у випадку, коли підприємству загрожує банкрутство.
7. Ліквідаційний - це баланс, який складається в разі ліквідації підприємства.
8. Зведений - це баланс, який складається підприємством, що має структурні підрозділи, що виділені на самостійний баланс.
9. Консолідований.

Всі статті балансу згруповані в 4 розділи активу і 5 розділів пасиву.

В І розділі активу балансу відображається вартість необоротних активів:

─        нематеріальні активи;

─        основні засоби;

─        капітальні інвестиції;

─        довгострокові фінансові інвестиції;

─        довгострокова дебіторська заборгованість.

В ІІ розділі активу відображається вартість оборотних активів:

─        запаси;

─        дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги;

─        дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом, за виданими авансами, за поточними фінансовими інвестиціями;

─        грошові кошти та їх еквіваленти.

В ІІІ розділі активу відображаються витрати, які мали місце у попередніх звітних періодах, але належать до наступних.

В І розділі пасиву відображається:

─        інформація про статутний, пайовий, додатковий, резервний капітали;

─        нерозподілений прибуток (непокриті збитки);

В ІІ розділі пасиву відображається вартість сформованих резервів для забезпечення наступних витрат і платежів:

─        резерв на виплату відпусток;

─        додаткових пенсій;

─        гарантійних зобов’язань;

─        цільове фінансування.

В ІІІ розділі пасиву відображається:

─        інформація про довгострокові зобов’язання;

─        довгострокові кредити банків;

─        позикові кошти;

─        заборгованість за виданими довгостроковими векселями.

В ІV розділі пасиву відображається інформація про поточні зобов’язання:

─        короткострокові кредити банків та позики;

─        короткострокові векселі видані;

─        кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги;

─        зобов’язання за розрахунками по одержаних авансах з бюджетом, з позабюджетними організаціями, з організаціями страхування, з оплати праці та інші поточні розрахунки.

В V розділі пасиву відображаються доходи, які отримані в поточному або попередніх звітних періодах, а будуть віднесені в доходи в наступних звітних періодах.

При складанні балансу необхідно пам’ятати, що згортання сальдо по статтям активу і пасиву є неприпустимим, крім тих, що передбачені П(с)БО.

 

16.4. Структура Звіту про фінансові результати та мета його складання

Зміст Звіту про фінансові результати та вимоги до розкриття його статей визначається П(с)БО №3"Звіт про фінансові результати".

Метою складання Звіту про фінансові результати є надання користувачам повної правдивої інформації про доходи, витрати, прибутки і збитки діяльності підприємства за звітний період.

Дохід у Звіті про фінансові результати відображаються при надходженні активів чи погашенні зобов’язань, що призводить в кінцевому результаті до збільшення власного капіталу (крім зростання капіталу за рахунок внесків учасників), а витратами – при вибутті активів або збільшенні зобов’язань, що призводить до зменшення власного капіталу (крім зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками).

Доходи і витрати відображаються у Звіті про фінансові результати з метою визначення чистого прибутку підприємств. Фінансові результати у звіті визначаються в розрізі звичайної діяльності та надзвичайних подій.

 

16.5. Методика складання Звіту про рух грошових коштів

Форма, зміст та загальні вимоги до розкриття статей визначається П(с)БО №4 "Звіт про рух грошових коштів". Сфери дії П(с)БО №4 стосуються Звіту про рух грошових коштів підприємств усіх форм власності, крім банків, бюджетних установ, малих підприємств та консолідованих звітів.

Мета звіту – надання користувачам інформації про зміни, що відбулися в грошових коштах та їх еквівалентах за звітний період.

Звіт містить дані про рух грошових коштів в результаті операційної, інвестиційної та фінансової діяльності. Окремо зазначається надходження та видаток коштів стосовно різних видів діяльності.

Негрошові операції (отримання активів від фінансової оренди, бартерні операції, придбання активів через емісію акцій) не включають до Звіту про рух грошових коштів. Не включаються внутрішні зміни грошових коштів.

Структура звіту складається з однієї таблиці, яка має 3 розділи:

І розділ: Рух коштів у результаті операційної діяльності;

ІІ розділ: Рух коштів в інвестиційній діяльності;

ІІІ розділ: Рух коштів в фінансовій діяльності.

У світовій практиці Звіт про рух грошових коштів складається 2 методами:

1. Прямий, за допомогою якого розкриваються основні валові надходження та витрати.
2. Непрямий, за допомогою якого чистий прибуток або збиток коригується з урахуванням операцій не грошового характеру, майбутніх надходжень чи платежів, статей доходів і витрат, пов’язані з інвестиційною та фінансовою діяльністю.

П(с)БО №4 передбачає застосування непрямого методу складання звіту, який полягає в тому, що до суми чистого надходження (видатку) в результаті операційної діяльності послідовним коригуванням показника прибутку (збитку) від звичайної діяльності до оприбуткування, наведеного у Звіті про фінансові результати.

Рух грошових коштів у разі інвестиційної діяльності визначається на основі аналізу змін у статтях розділу балансу ”Необоротні активи” та статті ”Поточні фінансові інвестиції”.

Рух грошових коштів у результаті фінансової діяльності визначається на основі змін у статтях балансу по пасиву за 1, 2, 3: ”Короткострокові кредити банків”, “Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями”, ”Поточні зобов’язання за розрахунками з учасниками”.

Для складання звіту необхідно використати Баланс, Звіт про фінансові результати, Примітки, Головну книгу, аналітичні дані за окремими рахунками бухгалтерського обліку.

 

16.6. Структура та методика складання Звіту про власний капітал

Зміст і форма Звіту про власний капітал і вимоги до розкриття його статей визначається П(с)БО №5 "Звіт про власний капітал”.

Для порівняльного аналізу Звіту про власний капітал необхідно додавати до звіту поточного року звіт за минулий рік.

• У статтях ”Залишок на початок року” і ”Залишок на кінець року” необхідно показати суми власного капіталу по балансу.
• У статтях ”Зміна облікової політики”, ”Виправлення помилок”, ”Інші зміни” відображають суми коригувань відповідно П(с)БО №6 ”Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах”.
• У статті ”Скоригований залишок” необхідно показати залишок власного капіталу на початок звітного року після коригувань.
• У статтях розділу ”Переоцінка активів” наводяться дані про збільшення або зменшення власного капіталу в результаті переоцінки основних засобів та інших активів.
• У статті ”Чистий прибуток (збиток) за звітний період” показується сума чистого прибутку (збитку) зі звіту про фінансові результати.
• У статтях розділу ”Розподіл прибутку” наводяться дані, які відображають розподіл прибутку.
• У статтях розділу “Внески учасників” наводяться дані про збільшення статутного капіталу підприємства та зміни неоплаченого капіталу в результаті збільшення або зменшення дебіторської заборгованості учасників (замовників) за внесками до статутного капіталу підприємства.
• У статтях розділу “Вилучення капіталу” наводяться дані про зменшення власного капіталу внаслідок виходу учасника, викупу чи анулювання акцій, зменшення номінальної вартості акцій.
• У статтях розділу “Інші зміни в капіталі” наводяться дані про всі інші зміни у власному капіталі, що не були включені до вищезазначених статей, зокрема, списання невідшкодованих збитків, безкоштовно отримані активи та інші зміни.

У рядку 290 ”Разом змін у капіталі” наводиться підсумок.

Дані в графах 3-11 наводяться зі знаком ”+” або ”-”, що означає збільшення або зменшення залишку відповідного елементу власного капіталу.

Для складання звіту використовують джерела інформації:

1. Баланс.
2. Звіт про фінансові результати.
3. Установчі документи.
4. Аналітичні дані за рахунками бухгалтерського обліку.

 

16.7. Примітки до річної звітності

Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.2000 р. №302 ”Про примітки до річної фінансової звітності” затверджена звітність №5 ”Примітки до річної фінансової звітності”.

Ця звітність має наступні розділи:

І. Нематеріальні активи

Відображається інформація залишків на поточному рахунку (первісна вартість і знос), надходження за рік, переоцінка (дооцінка ”+”, уцінка ”–” як первісної вартості, так і зносу), нарахування амортизації, витрати від зменшення корисності за рік, інші зміни за рік і залишки груп на кінець року в розрізі нематеріальних активів. Це:

─       права користування природними ресурсами;

─       права користування майном;

─       права на знаки для товарів і послуг;

─       права на об’єкти промислової власності;

─        авторські та суміжні права;

─       гудвіл;

─       інші нематеріальні активи.

ІІ. Основні засоби

За формою відповідає розділу І з тією різницею, що виділяється інформація на основні засоби, що отримані у фінансову оренду і передані в оперативну оренду.

Крім основних засобів, в цій формі подається інформація:

─       бібліотечні фонди;

─       малоцінні необоротні матеріальні активи;

─       тимчасові (нетитульні) споруди;

─       природні ресурси;

─       інвентарна тара;

─       предмети прокату;

─       інші необоротні матеріальні активи.

Разом з тим подається інформація про вартість основних засобів, що оформлені у заставу, законсервовані, реконструюються, вилучені для продажу, повністю замортизовані, придбані за рахунок цільового фінансування та взятих в операційну оренду.

ІІІ. Капітальні інвестиції

Інформація відображається за рік і на кінець року в розрізі:

─       капітального будівництва;

─       придбання (виготовлення) основних засобів;

─       придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів;

─       придбання (створення) нематеріальних активів;

─       формування основного стада.

ІV. Фінансові інвестиції

Інформація відображається за рік і на кінець року (довгострокові, поточні) в розрізі:

─                 фінансові інвестиції за методом участі в капіталі в асоційовані підприємства, дочірні підприємства, спільну діяльність);

─                 за іншими фінансовими інвестиціями в частки у статутному капіталі інших підприємств, акції, облігації та ін.).

Інвестиції необхідно брати з рядка 045 ”Інші довгострокові фінансові інвестиції” графи 4 ”Балансу” та рядка 220 ”Поточні фінансові інвестиції” графи 4:

─     за собівартістю;

─     за справедливою вартістю;

─     за амортизованою собівартістю.

V. Доходи і витрати

Містить інформацію про доходи і витрати:

А. Інші операційні доходи і витрати:

─     операційна оренда активів;

─     операційна курсова різниця;

─     реалізація інших оборотних активів;

─     штрафи, пені, неустойки;

─     утримання об'єктів житлово-комунального і соціально-культурного призначення;

─     інші операційні доходи і витрати.

Б. Доходи і втрати від участі в капіталі за інвестиціями в:

─     асоційовані підприємства;

─     дочірні підприємства;

─     спільну діяльність.

В. Інші фінансові доходи і витрати:

─     дивіденди;

─     проценти;

─     фінансова оренда активів;

─     інші фінансові доходи і витрати.

Г. Інші доходи і витрати:

─     реалізація фінансових інвестицій;

─     реалізація необоротних активів;

─     реалізація майнових комплексів;

─     неопераційна курсова різниця;

─     безоплатно одержані активи;

─     списання необоротних активів;

─     інші доходи і витрати.

Бартерні операції знаходять своє відображення в окремому рядку. Те ж саме і доходи, які одержані від бартерних операцій.

VI. Грошові кошти

Містить інформацію про залишки платежів на кінець року на рахунках:

─     каса;

─     поточний рахунок в банку;

─     інші рахунки в банку (акредитиви, чекові книжки );

─     грошові кошти в дорозі;

─     еквіваленти грошових коштів.

VII. Забезпечення

Містить інформацію по видах забезпечень:

─     на виплату відпусток працівникам;

─     наступних витрат на додаткове пен­сійне забезпечення;

─     наступних витрат на виконання га­рантійних зобов'язань;

─     наступних витрат на реструктуризацію і т.д.

Фінансова інформація відображається відповідно форми, яка має графи:

1. Залишок на початок року.
2. Збільшення внаслідок створення додаткових нарахувань.
3. Використання протягом року.
4. Невикористана сума протягом року, що сторнується.
5. Сума очікуваного відшкодування витрат іншою стороною.
6. Залишок на кінець року.

VIІІ. Запаси

В цьому розділі знаходить відображення інформація балансової вартості на кінець року з урахуванням переоцінки за рік (збільшення та уцінки по рахунках 20, по кожному субрахунку зокрема, 22,23,26,28).

Крім того подається інформація:

1. Вартість запасів за чистою вартістю реалізації.
2. Переданих у переробку .
3. Оформлених в заставу.
4. Переданих на комісію.
5. Активи на відповідальному зберіганні - рахунок 02.

IX. Дебіторська заборгованість

Повинен містити згруповану інформацію на кінець року:

─     дебіторська заборго­ваність за товари, ро­боти, послуги;

─     інша поточна дебітор­ська заборгованість за терміном погашення до 3, 6, 12 місяців та інформація про списання безнадійної дебіторської заборгованості.

X. Нестачі і втрати від псування цінностей

В цьому розділі необхідно подати інформацію про:

─     виявлення нестач і втрат за рік;

─     визнання нестач і втрат за винними особами;

─     суми нестач і втрат, остаточне рішення що­до винуватців за якими на кінець року не прийнято (позабалансовий рахунок 072).

 

Питання до самоперевірки

Тема 1. Основи побудови фінансового обліку

1. Охарактеризуйте суть фінансового обліку.

2. Мета фінансового обліку.

3. Що таке внутрішньогосподарський облік.

4. Складові фінансової звітності.

5. Державне регулювання бухгалтерського і фінансової звітності в Україні.

6. Функції методологічної ради з бухгалтерського обліку.

7. Інструменти регулювання бухгалтерського обліку.

8. Призначення П(с)БО.

9. Формування облікової політики підприємства.

10. За якими умовами змінюється облікова політика підприємства.

11. Хто несе відповідальність за організацію бухгалтерського обліку?

12. Форми організації бухгалтерського обліку на підприємстві.

 

Тема 2. Облік грошових коштів

1. Нормативно-законодавча база з обліку грошових коштів.
2. Порядок приймання, зберігання та видачі готівки з каси.
3. Як визначається ліміт залишку готівки?
4. Обмеження щодо здійснення готівкового обігу.
5. Якими первинними документами оформлюються касові операції&
6. Порядок ведення касової книги.
7. Облік касових операцій.
8. Відображення нестач та лишків готівки на рахунках бухгалтерського обліку.
9. Порядок проведення інвентаризації каси.
10.  Форми безготівкових розрахунків.
11.  Характеристика поточного рахунку та порядок його відкриття.
12.   Синтетичний облік операцій на поточному рахунку.
13.  Документування операцій з грошовими коштами.
14.  Особливості обліку операцій на поточному рахунку в іноземній валюті.
15.  Характеристика монетарних та немонетарних статей.
16.  Визначення та відображення в обліку курсових різниць.
17.  Облік грошових коштів на інших рахунках у банках.
18.  Акредитивна форма розрахунків.

 

Тема 3. Облік дебіторської заборгованості.

1. Класифікація  дебіторської заборгованості.
2. Облік довгострокової дебіторської заборгованості.
3. Документування операцій по довгостроковій дебіторській заборгованості.
4. Облік довгострокових векселів одержаних.
5. Облік розрахунків з покупцями та замовниками.
6. Документальне оформлення розрахунків з покупцями та замовниками.
7. Розрахунки за виданими авансами.
8. Особливості обліку розрахунків з підзвітними особами.
9. Документальне оформлення обліку розрахунків з підзвітними особами.
10.  Облік розрахунків за нарахованими доходами.
11.  Особливості обліку розрахунків за претензіями.
12.  Порядок пред’явлення претензій.
13. Облік розрахунків з відшкодування матеріального збитку.
14.  Облік резерву сумнівних боргів.
15.  Методика визначення величини резерву сумнівних боргів.
16.  Відображення дебіторської заборгованості у фінансовій звітності.

 

Тема 4. Облік основних засобів.

1. Класифікація основних засобів.
2. Визнання основних засобів.
3. Оцінка основних засобів.
4. Визначення первісної  вартості основних засобів.
5. Первинні документи з обліку основних засобів.
6. Порядок заповнення інвентарних карток.
7. Способи надходження основних засобів на підприємство.
8. Облік надходження основних засобів.
9. Порядок відображення витрат на створення основних засобів.
10. Облік будівництва об’єкта підрядним способом.
11.  Облік  операцій із будівництва об’єкта виробничого призначення господарським способом.
12.  Документування операцій з надходження основних засобів.
13.  Облік розрахунку амортизації основних засобів.
14.  Методи  амортизації основних засобів.
15.  Облік  поточного ремонту  основних засобів господарським способом.
16.  Облік  капітального ремонту основних засобів.
17.  Облік модернізації та модифікації основних засобів.
18.  Синтетичних облік витрат по ремонту основних засобів.
19.  Основні вимоги до переоцінки основних засобів.
20.  Порядок відображення переоцінки основних засобів на рахунках бухгалтерського обліку.
21.  Методика визначення індексу переоцінки.
22.  Облік вибуття основних засобів.
23.  Особливості обліку реалізації основних засобів.
24.   Порядок визначення розміру збитків від розкрадання основних засобів.
25.  Інвентаризація основних засобів.
26.  Розкриття інформації про основні засоби у фінансовій звітності.

Тема 5. Облік нематеріальних активів.

1. Класифікація нематеріальних активів.
2. Поняття нематеріального активу.
3. Характеристика нематеріальних активів за складом.
4. Оцінка нематеріальних активів.
5. Облік надходження нематеріальних активів.
6. Особливості амортизації нематеріальних активів.
7. Синтетичний облік нематеріальних активів.
8. Порядок проведення переоцінки основних засобів.
9. Аналітичний облік нематеріальних активів.

10.Облік гудвілу.

11.Ліквідація  нематеріальних активів.

12.Інвентаризація нематеріальних активів.

13.Способи визначення строку корисного використання та норм амортизації об’єктів нематеріальних активів.

 

Тема 6. Облік виробничих запасів, сировини та матеріалів

1. Умови організації обліку виробничих запасів.
2. Класифікація  запасів.
3. Складський облік виробничих запасів.
4. Аналітичний облік виробничих запасів.
5. Варіанти обліку виробничих запасів у бухгалтерії.
6. Облік надходження виробничих запасів на підприємство.
7. Оцінка запасів.
8. Документування операцій з надходження виробничих запасів.
9. Первісна вартість виробничих запасів, її складові.

10. Облік транспортно-заготівельних витрат.

11. Облік вибуття запасів.

12. Вимоги при відпуску запасів у виробництво.

13.Документальне оформлення операції зі списання виробничих запасів.

14. Оцінка запасів при їх вибутті.

15. Метод середньозваженої собівартості.

16. Метод ФІФО.

17. Метод нормативних затрат.

18. Метод ідентифікованої собівартості.

19. Метод оцінки за цінами продажу.

20. Облік реалізації виробничих запасів.

21. Інвентаризація виробничих запасів.

22.Оформлення результатів проведеної інвентаризації запасів.

23.Облік нестач та лишків виробничих запасів.

 

Тема 7. Облік довгострокових та поточних фінансових інвестицій.

1. Поняття фінансових інвестицій.
2. Класифікація фінансових інвестицій.
3. Методи оцінки фінансових інвестицій.
4. Оцінка фінансових інвестицій за справедливою вартістю.
5. Метод участі в капіталі.
6. Метод ефективної ставки процента при оцінці фінансових інвестицій.
7. Облік довгострокових фінансових інвестицій.
8. Синтетичний та аналітичний облік поточних фінансових інвестицій.

 

Тема 8. Облік витрат виробництва та готової продукції.

1. Визначення витрат виробництва.
2. Класифікація виробничих витрат.
3. Економічна сутність собівартості продукції.
4. Калькулювання витрат за статтями калькуляції.
5. Прямі та непрямі витрати.
6. Облік витрат за економічними елементами.
7. Особливості обліку загальновиробничих витрат.
8. Порядок розподілу загальновиробничих витрат.
9. Зведений облік витрат.
10.  Визначення собівартості готової продукції.
11.  Синтетичний та аналітичний облік витрат на виробництво продукції.
12.  Суть готової продукції.
13.  Складський облік готової продукції.
14.  Документування операцій з обліку витрат на виробництво продукції.

 

Тема 9. Облік витрат майбутніх періодів.

1. Економічна сутність витрат майбутніх періодів.
2. Класифікація витрат майбутніх періодів.
3. Первинні документи з обліку витрат майбутніх періодів.
4. Характеристика рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів».
5. Кореспонденція рахунків з обліку витрат майбутніх періодів.

 

Тема 10. Облік довгострокових та короткострокових зобов’язань

1. Визнання зобов’язань.
2. Нормативно-законодавча база з обліку зобов’язань.
3. Класифікація зобов’язань.
4. Облік довгострокових кредитів банку.
5. Облік короткострокових кредитів банку.
6. Документування операцій з обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками.
7. Синтетичний облік  розрахунків з постачальниками та підрядниками.
8. Особливості відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій з невідфактурованими поставками і товарно-матеріальними цінностями, які знаходяться в дорозі.

 

Тема 11.  Облік праці та її оплати.

1. Форми оплати праці.
2. Системи погодинної оплати праці.
3. Які системи має відрядна оплата праці?
4. Структура фонду оплати праці.
5. Нормування праці.
6.  Фонд основної заробітної плати, її складові.
7.  Додаткова заробітна плата.
8. Що відносять до інших заохочувальних та компенсаційних виплат?
9. Порядок нарахування погодинної оплати праці.
10.  Необхідність встановлення державною мінімальної  заробітної  плати.
11.  Оплата праці в нічні, понад норму та святкові дні.
12.  Порядок нарахування відрядної оплати праці.
13.  Оплата браку, простою та за сумісництвом.
14.  Порядок нарахування заробітної плати за дні відпустки.
15.  Методика нарахування та виплати заробітної плати за дні тимчасової непрацездатності.
16.  Документальне оформлення операцій з обліку праці та її оплати.
17.  Порядок заповнення розрахунково-платіжної відомості.
18.  Облік заробітної плати в системі рахунків.
19.  Відрахування з доходів фізичних осіб.
20.  Облік нарахування єдиного соціального внеску.
21.  Особливості обліку податку з доходів фізичних осіб.
22.  Порядок виплати заробітної плати.

 

Тема 12. Облік розрахунків з бюджетом з податків

та обов’язкових платежів

1. Система оподаткування в Україні.
2. Принципи побудови системи оподаткування в Україні.
3. Обов’язки платників податків та зборів.
4. Права платників податків та зборів.
5.  Облік податку на додану вартість.
6. Документообіг з обліку податку на додану вартість.
7. Методика заповнення податкової накладної.
8. Підстави для  нарахування податкового кредиту.
9. Податкове зобов’язання з податку на додану вартість.
10.  Облік податку на додану вартість у системі рахунків.
11.  Облік податку на прибуток.
12. Відстрочені податкові активи.
13.  Відстрочені податкові зобов’язання.
14.  Облік інших податків та платежів.

 

Тема 13. Облік доходів і витрат.

1. Економічна сутність доходу в контексті стандартів обліку.
2. Класифікація доходів.
3. Принципи обліку доходів.
4. Що не включають до доходів згідно П(С)БО 15 «Дохід»?
5. Облік доходів від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг.
6. Облік інших операційних доходів.
7. Складові інших операційних доходів.
8. Синтетичний облік  інших операційних доходів.
9. Особливості обліку фінансових доходів.
10.  Облік доходів від участі в капіталі.
11.  Синтетичний облік фінансових доходів підприємства.
12.  Складові інших доходів.
13.  Кореспонденція рахунків з обліку інших доходів.
14.  Особливості обліку доходів від надзвичайних подій.

 

Тема 14. Облік фінансових результатів діяльності підприємства.

1. Економічна сутність фінансових результатів.
2. Характеристика рахунку 79 «Фінансові результати».
3. Відображення фінансових результатів на рахунках бухгалтерського обліку.
4. Облік фінансових результатів від операційної діяльності.
5. Облік фінансових результатів від фінансової діяльності.
6. Особливості обліку фінансових результатів від інвестиційної діяльності підприємства.
7. Облік фінансових результатів від надзвичайних подій.
8. Облік використання прибутку.
9. Поняття нерозподіленого прибутку.
10.  Характеристика рахунку 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки).
11. Напрями розподілу нерозподіленого прибутку.
12.  Кореспонденція рахунків з обліку нерозподіленого прибутку.

 

Тема 15.   Облік власного капіталу. Облік неоплаченого капіталу

1. Економічна сутність власного капіталу.
2. Складові власного капіталу.
3. Облік статутного капіталу.
4. Порядок формування статутного капіталу підприємства.
5. Відображення в обліку змін у статутному капіталі.
6. Облік додаткового капіталу.
7. Кореспонденція рахунків з обліку додаткового капіталу.
8. Особливості обліку резервного капіталу.
9. Синтетичний облік резервного капіталу.
10.  Облік вилученого капіталу.
11.  Облік неоплаченого капіталу.
12.  Відображення у фінансовій звітності власного капіталу.

 

Тема 16.  Фінансова звітність підприємства

1. Користувачі фінансової звітності.
2. Вимоги до складання фінансової звітності.
3. Призначення фінансової звітності та її суть.
4. Склад фінансової звітності.
5. Характеристика звіту «Баланс».
6. Види балансів.
7. Характеристика статей активу балансу.
8. Характеристика статей пасиву балансу.
9. Структура Звіту про фінансові результати.
10.  Мета складання Звіту про фінансові результати.
11.  Методика складання Звіту про рух грошових коштів.
12.  Структура Звіту про власний капітал.
13.  Примітки до річної звітності.
14.  Розділи Приміток до річної фінансової звітності.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

СПИСОК РЕКОМЕНДОВАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ

1. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій залізничного транспорту України, затверджений наказом Укрзалізниці від 19.01.2000 року №17-Ц.
2. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.06 1999, № 996 – ХІV.
3. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку 1997/Переклад з англійської// за ред. С. Ф. Голова. – К.: Федерація професійних бухгалтерів і аудиторів України, 1998.
4. Національні положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1-35 затверджені Міністерством фінансів України.
5. Білоусько В.С., Бєлєнкова М.І. Теорія бухгалтерського обліку: Навч. посібник. Сузір'я  -  Київ, 2008. - 404 с.
6. Бухгалтерський облік та фінансова звітність в Україні: Навчально-практичний посібник/ під. Ред. С.Ф.Голова. – Дніпропетровськ, ТОВ ”Баланс – Клуб”, 2001, - 832 с.
7. Бутинець Ф.Ф., Олійник О.В., Шигун М.М., Шулепова С.М. Організація бухгалтерського обліку: Навч. посібник для студентів вузів спец. 7.050106 “Облік і аудит”. – 2-ге вид., доп. і перероб. – Житомир.: ЖІТІ, 2001.
8. Бухгалтерський облік у документах. Навч. посібник /Під ред. Л.М.Чернелевський. − К.: Кондор, 2007 − 430 с.
9. Верхоглядова Н.І., Шило В.П., Ільіна С.Б., Кисла В.І. Бухгалтерський фінансовий облік: теорія і практика: Навч. посібник. – ЦУЛ – К., 2010. – 536 с.
10. Волкова І.А. Фінансовий облік. Навч. посібник. – К.: ЦУЛ, 2008. – 228 с.
11. Гаценко О.П., Стрибуль О.В. Бухгалтерський облік: Навч.посібник. Ун-т Україна  -  К., 2005. - 197 с.
12. Гладких Т.В. Фінансовий облік. Навч. посібник. – К.: Центр навч. літ. , 2007. – 480 с.
13. Горицкая Н.Г. Особенности бухгалтерського учёта в современных условиях. – К.: Редакция газеты ”Бухгалтерия. Налоги. Бизнес.”, 2002. – 352 с.
14. Грабова Н.Н. Бухгалтерский учёт в производственных и торговых предприятиях: Учебное пособие/ Н.Н. Грабова, В.Б. Кириленко. – К.: А.С.К., 2004. – 624 с.
15. Деречин В.В., Кізім М.М. Теорія бухгалтерського обліку:Навч.посібник.  Центр навч. літ.  -  К., 2006. - 352 с.
16. Ждан В.І., Хаустова Є.Б., Колос І.В., Бондаренко О.С. Теорія бухгалтерського обліку: Центр навч. літ.  -  К., 2006. - 384 с.
17. Лишиленко О.В. Бухгалтерський фінансовий облік: Навч. посібник/ О.В. Лишиленко. – К.: ЦУЛ, 2004. – 528 с.
18. Лишиленко О.В. Фінансовий облік: Навч.посібник – К.: Центр навч. літ., 2008. – 219 с.
19. Лень В.С., Гливенко В.В. Бухгалтерський облік в Україні: основи та практика: Навч.посібник. Центр навч. літ.  -  К., 2008. - 608 с.
20. Михайлов М. Г., Глушаченко А. І., Гончар В. П., Болмат Г. А. Бухгалтерський облік (теорія): Навч.посібник. Центр уч. літ.  -  К., 2007. - 248 с.
21. Національні стандарти. Регістри бухгалтерського обліку// Газета української бухгалтерії. – 2001. – №5 (420).
22. Партин Г.О., Загородній А.Г., Пилипенко Л.М. Бухгалтерський облік в Україні: Нормативна та методична база: Навч.посібник. Магнолія-2006  -  Львів, 2009. - 264 с.
23. Податковий кодекс  України від 02.12.2010р. №2755-VI.
24. Темчишина Ю.Л. Бухгалтерський облік (теоретичні основи): Навч.посібник. НУХТ  -  Київ, 2008. - 226 с.
25. Ткаченко Н.М. Бухгалтерський фінансовий облік на підприємствах України: підруч. для студ. економ. спеціальностей вищих навчальних закладів. – 6-те вид. – К.: А.С.К., 2002. – 770 с.
26. Ткаченко Н.М. Бухгалтерський фінансовий облік, оподаткування і звітність: Підручник. – 5-го вид. доповнене і перероблене. – К.: Алерта,  2011.- 976с.
27. Чебанова Н.В., Василенко Ю.А. Бухгалетський фінансовий облік. Навч. посібник. – К.: Академія, 2002. – 672 с.
28. Шара Є.Ю., Бідюк О.О., Соколовська-Гончаренко І.Є. Бухгалтерський фінансовий та податковий облік. Навч. посібник. – К.: ЦУЛ, 2011. – 424 с.
29. Швець В.Г. Теорія бухгалтерського обліку: Навч.посібнк. Знання  -  К., 2006. - 525 с.
30. Шот А.П. Фінансовий облік. Навч. посібник. – К.: ЦУЛ, 2004. – 165 с.