Зведена і консолідована фінансова звітність (продовження теми)

1. Загальні положення консолідації фінансової звітності

2. Склад консолідованої звітності

3. Порядок складання консолідованої фінансової звітності

Література:

1. Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 2 "Консолідована фінансова звітність" Затверджено наказом Міністерства фінансів України від 27 червня 2013 р. №628. [Електронний ресурс]. - Режим доступу:  http://buhgalter911.com/Res/NPSBO/NPSBO2.aspx

2. МСФЗ 10 «Консолідована фінансова звітність» [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.minfin.gov.ua/news/view/mizhnarodni-standarty-finansovoi-zvitnosti-versiia-perekladu-ukrainskoiu-movoiu---rik?category=buhgalterskij-oblik&subcategory=mizhnarodni-standarti-finansovoi-zvitnosti

3. МСБО 27 «Консолідовані та окремі фінансові звіти» [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.minfin.gov.ua/news/view/mizhnarodni-standarty-finansovoi-zvitnosti-versiia-perekladu-ukrainskoiu-movoiu---rik?category=buhgalterskij-oblik&subcategory=mizhnarodni-standarti-finansovoi-zvitnosti

4. Звітність підприємства: підручник. / М.І. Бондар, Ю.А. Верига, М.М. Орищенко та ін. - К.: «Центр учбової літератури», 2015. - 570 с.

Зміст лекції

1. Загальні положення консолідації фінансової звітності

Консолідована фінансова звітність – це фінзвітність, яка відображає фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів юридичної особи та її дочірніх підприємств як єдиної економічної одиниці.

Згідно із НП(С)БО 2 консолідована фінзвітність формується групою юридичних осіб (далі – група підприємств), яка складається з материнського (холдингового) та дочірніх підприємств.

В основі взаємопов’язаних організацій, що є єдиним цілим, лежать не лише виробничі або комерційні відносини, але й участь головної організації в діяльності дочірніх і залежних організацій та(або) можливість здійснення контролю за їх діяльністю.

Слід урахувати, що основним поняттям для формування консолідованої звітності є поняття контролю, яке в національному стандарті реалізоване через термін «владні повноваження».

Відповідно до НП(С)БО 2 дочірнє підприємство вважається контрольованим із боку материнського підприємства за наявності усіх таких умов:

- материнське підприємство має владні повноваження щодо дочірнього підприємства;

- результати діяльності дочірнього підприємства безпосередньо призводитимуть до змін у складі і вартості активів, зобов’язань, власного капіталу материнського підприємства;

- материнське підприємство має фактичну можливість для здійснення владних повноважень.

Приклади владних повноважень наведено у додатку до НП(С)БО 2:

- право голосу (або потенційне право голосу) в дочірньому підприємстві;

- право призначати, переводити на іншу посаду або звільняти провідний управлінський персонал дочірнього підприємства, який може керувати найбільш значущими видами діяльності;

- право обирати або відсторонювати інше підприємство, що може керувати найбільш значущими видами діяльності;

- право вимагати здійснення певних операцій або накладати вето на здійснення операцій на користь материнського підприємства;

- інші права, які надають утримувачу здатність керувати найбільш значущими видами діяльності.

Таким чином, для складання консолідованої фінзвітності материнська компанія повинна мати відповідні владні повноваження, які дозволять їй визначати діяльність дочірньої компанії та формувати загальний результат діяльності групи. Наявність таких повноважень ідентифікується на основі установчих та внутрішніх розпорядчих документів, а також договірних документів про співпрацю в межах групи.

Слід зазначити, що для процесу консолідації важливим є поняття неконтрольованої частки.

Неконтрольована частка виникає через належність дочірньої компанії материнській не в повному обсязі. Наприклад, материнська компанія придбала 80 % акцій дочірнього підприємства. Отже, неконтрольована частка становить 20 %, які підлягають вирахуванню із загального підсумку відповідних показників консолідованої звітності.

В деяких випадках материнське підприємство може не подавати консолідовану звітність, а саме (п. 6 розд. І НП(С)БО 2):

- якщо воно є дочірнім підприємством іншого підприємства (повністю або частково належить іншому підприємству);

- власники неконтрольованої частки поінформовані про це і не заперечують;

- якщо воно не є емітентом цінних паперів;

- якщо його материнське підприємство складає консолідовану фінзвітність, яка є загальнодоступною.

2. Склад консолідованої звітності

Відповідно до п. 1 1 Постанови № 419 підприємства, що мають дочірні підприємства, крім фінансових звітів про власні господарські операції подають консолідовану звітність власникам (засновникам) у визначені ними строки, але не пізніше 45 днів після закінчення звітного кварталу та не пізніше 15 квітня наступного за звітним року.

Підприємства, які складають консолідовану фінзвітність за МСФЗ, надсилають листом відповідну інформацію органам державної статистики у строки, передбачені для подання такої звітності.

Консолідована звітність складається за формами, затвердженими НП(С)БО 1, а саме:

- форма № 1-к «Консолідований баланс (Звіт про фінансовий стан)» (далі – форма № 1-к);

- формі № 2-к «Консолідований звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід)» (далі – форма № 2-к);

- форма № 3-к «Консолідований звіт про рух грошових коштів (за прямим методом)» (далі – форма № 3-к);

- форма № 3-кн «Консолідований звіт про рух грошових коштів (за непрямим методом)» (далі – форма № 3-кн);

- форма № 4-к «Консолідований звіт про власний капітал» (далі – форма № 4-к).

Підприємства, які звітують за національними стандартами, подають також форму № 5 «Примітки до річної фінансової звітності» (далі – форма № 5), затверджену Наказом №302.

Підприємства, які звітують за МСФЗ, складають примітки у довільній формі. При їх підготовці ми рекомендуємо використовувати аналітичні таблиці із форми №5 та форми №6 «Додаток до Приміток до річної фінансової звітності «Інформація за сегментами»», що допоможе зробити їх більш інформативними.

Для формування консолідованої звітності материнське та дочірні підприємства складають свою фінансову звітність за однаковий період і на ту саму дату балансу. Таким чином, якщо дочірнє підприємство здійснює свою діяльність на території, де фінансовий рік відрізняється від строків, установлених для материнського підприємства, то воно має подавати додаткову звітність, складаючи її у строки, визначені материнським підприємством.

Формування консолідованої фінзвітності також передбачено однойменним МСФЗ 10, який нині є основним стандартом із регулювання правил складання такої звітності.

Нагадаємо, що сьогодні також діє МСБО 27 «Консолідована та окрема фінансова звітність», який регулює порядок формування фінзвітності кожного окремого учасника групи підприємств.

3. Порядок складання консолідованої фінансової звітності

У зв’язку із складними організаційними відносинами в межах групи для заповнення консолідованої звітності слід здійснити певні підготовчі та методичні заходи, у тому числі:

- урахувати особливості діяльності підприємств групи та відносин між ними. Наприклад, підприємство-виробник і банк не відповідають критерію сумісності, тому їх звіти не консолідують. Причину цього необхідно вказати у примітках до консолідованих звітів;

- розробити єдину облікову політику для подібних операцій. Якщо при складанні консолідованої звітності неможливо застосувати єдину облікову політику, про це повідомляється у Примітках до консолідованої фінансової звітності;

- виключити спільні статті з результатами операцій у межах групи (із заборгованістю одних учасників групи перед іншими від операцій з реалізації) для уникнення задвоєння рахунка. Тобто слід здійснити так зване елімінування (від англ. to eliminate – очищувати, вилучати).

Виключенню підлягають (п. 4 розд. ІІ НП(С)БО 2):

- балансова вартість фінансових інвестицій материнського підприємства в кожне дочірнє підприємство та частка материнського підприємства в кожному дочірньому підприємстві;

- cума внутрішньогрупових операцій та внутрішньогрупового сальдо;

- сума нереалізованих прибутків та збитків від внутрішньогрупових операцій (крім збитків, які не можуть бути відшкодовані).

Безпосередньо процес формування консолідованої звітності містить два етапи:

Етап 1. Узгодження звітного періоду, за який складається звітність, та дати балансу. За наявності розбіжностей дочірнє підприємство складає звітність відповідно до вимог материнського та у положеннях облікової політики розкривається суть розбіжностей, які будуть викладені у Пояснювальній записці до консолідованої звітності.

Етап 2. Звіряння сум взаємної внутрішньої заборгованості та внутрішньогосподарських операцій між дочірнім і материнським підприємствами шляхом складання актів звіряння. Це важливий захід, оскільки різниця між сумами внутрішньої заборгованості призведе до нетотожності активу і пасиву форми № 1-к, адже ці суми підлягають взаємному виключенню.

Консолідація кожної із звітних форм має певні особливості. Так, форма № 1-к заповнюється на основі показників індивідуальних балансів та комплекту первинних документів і регістрів, що містять дані про активи та пасиви, які підлягають елімінуванню.

Консолідація форми № 2-к полягає у послідовному підсумовуванні однойменних показників, які формують фінансові результати підприємств групи, з одночасним виключенням даних про доходи за внутрішньогруповими операціями та пов’язаними з ними витратами. Ці показники необхідно отримувати із конкретних контрактів на купівлю-продаж у межах групи, а також актів взаємозвіряння розрахунків із зазначенням витрат, пов’язаних з отриманими доходами.

Найбільше запитань виникає до консолідації Звіту про рух грошових коштів (далі – Звіт). Перш за все його складання потрібно раціонально організувати. Для цього рекомендується:

- обрати прямий метод заповнення Звіту;

- на кожному із підприємств групи вибрати операції з отримання і витрачання грошових коштів за видами діяльності (на основі аналізу рахунків для обліку грошових коштів), окремо виділивши перерахування грошових коштів між підприємствами групи;

- підсумувати рухи грошових коштів за кожною із статей Звіту, не беручи до уваги внутрішні рухи.

Контрольними показниками будуть залишки грошових коштів на початок і кінець року наприкінці Звіту.

При заповненні форми № 4-к необхідно орієнтуватися на показники рахунків з обліку власного капіталу підприємств групи, а також показники власного капіталу консолідованого балансу. Обов’язково слід урахувати показники за операціями, які підлягають виключенню (інвестиції в дочірнє підприємство та його власний капітал).