|
|
Главная \ Методичні вказівки \ Контролінг
Контролінг« Назад
Контролінг 23.01.2016 03:58
НАЦІОНАЛЬНА АКАДЕМІЯ УПРАВЛІННЯ
С.С. ГЕРАСИМЕНКО
Навчально-методичний посібник
Київ 2013
Зміст
Ó НАЦІОНАЛЬНА АКАДЕМІЯ УПРАВЛІННЯ, 2013 ПЕРЕДМОВА
В останні роки, в світі та економіці, збільшується інтерес до питань, пов’язаних з процесами глобалізації. Для суб’єктів підприємницької діяльності (СПД) це означає ускладнення умов функціонування. Прийняття, в таких умовах, ефективних та раціональних управлінських рішень вимагає використання для цього відповідних засобів. Одним з таких засобів, який все частіше застосовується до вирішення завдань управління є контролінг. Метою вивчення дисципліни є надання знань щодо теоретичних засад контролінгу, засад його проектування і можливості використання з метою надання допомоги в прийнятті ефективних управлінських рішень. Завданнями є ознайомлення з процес побудови структури контролінгу, його інформаційної бази, бюджетування, аналізу та формування висновків управління підприємством. У результаті вивчення навчальної дисципліни студент повинен: знати філософію контролінгу, його зміст та структуру, засади організації та використання бюджетування в контролінгу, практичні аспекти впровадження контролінгу та використання його результатів в обґрунтуванні управлінських рішень вміти реалізовувати етапи контролінгу в управлінні коштам: визначати взаємозв’язок окремих ланок інформаційного контролінгу створення та функціонування яких забезпечує можливості здійснення проектування та впровадження контролінгу з метою аналізу та використання інформації для потреб управління. Метою посібника є також виклад практичних аспектів використання контролінгу в управлінні. На прикладі виробничого підприємства (СПД), продемонстрована реалізація етапів контролінгу в управлінні коштами. Спираючись на звітні та планові дані СПД визначено взаємозв’язок окремих ланок інформаційного контролінгу створення та функціонування яких забезпечує можливості здійснення проектування та впровадження контролінгу з метою аналізу та використання інформації для потреб управління. Для кращого розуміння викладеного в посібнику, в міру потреби, подані посилання на відповідні положення бухгалтерського, фінансового та управлінського обліку, засади та методи економічного аналізу. Це означає, що вивченню контролінгу має передувати оволодіння основними положеннями також таких дисциплін, як «Економічна теорія», «Мікроекономіка», «Менеджмент», «Статистика», «Менеджмент персоналу», «Економічний аналіз».
ТЕМАТИЧНИЙ ПЛАН Модуль 1. Оперативне управління підприємством на засадах контролінгу та бюджетування Тема 1. Поняття, зміст та організація контролінгу Тема 2. Організація бюджетування на підприємстві Тема 3. Механізм реалізації функцій системи контролінгу Тема 4. Моніторинг витрат та результатів діяльності підприємства на базі аналізу відхилень Тема 5. Моніторинг фінансових коефіцієнтів Модуль 2. Складання бюджетів, аналіз прибутку та формулювання висновків за результатами аналізу
ЗМІСТ ДИСЦИПЛІНИ ПО ТЕМАХ
Тема 1.. Поняття, зміст та організація контролінгу 1.1 Поняття, мета, та характеристика контролінгу 1.2 Засади та завдання контролінгу 1.3 Види контролінгу 1.4 Засади проектування систем контролінгу 1.5 Служба контролінгу як структурний підрозділ суб’єкту підприємницької діяльності (СПД)
Тема 2. Організація бюджетування на підприємстві 2.1 Сутність та завдання бюджетування 2.2 Форма, структура та методи складання бюджетів 2.3 Класифікація витрат як об’єкту управління 2.4 Підготовка та планування виробництва 2.5 Складання оперативних бюджетів основних цехів
Тема 3. Механізм реалізації функцій системи контролінгу 3.1 Планування фінансового результату СПД за рахунками повних витрат та рахунками змінних витрат 3.2 Планування ефективної структури виробництва 3.3 Поняття та побудова еластичних бюджетів 3.4 Формування звітів з виконання бюджетів витрат
Тема 4. Моніторинг витрат та результатів діяльності підприємства на базі аналізу відхилень 4.1 Моніторинг витрат та результатів діяльності СПД на базі аналізу відхилень 4.2 Використання результатів аналізу відхилень для цілей управління на базі стандартних бюджетів витрат 4.3 Моніторинг фінансових результатів СПД з використанням РЗВ
Тема 5. Моніторинг фінансових коефіцієнтів 5.1. Роль обліку непрямих витрат в управлінні сучасним СПД 5.2 Поняття та зміст операцій в контексті поопераційного обліку 5.3 Моніторинг фінансових коефіцієнтів СПД
РОБОЧА ПРОГРАМА
Теми практичних занять
РЕГЛАМЕНТ ВИКЛАДАННЯ ТА КОНТРОЛЮ ЗАСВОЄННЯ НАВЧАЛЬНОГО МАТЕРІАЛУ ДЛЯ СТУДЕНТІВ ДЕННОЇ ФОРМИ НАВЧАННЯ Весь програмний матеріал курсу “Контролінг ” поділяється на два модулі: Модуль 1. Оперативне управління підприємством на засадах контролінгу та бюджетування
Модуль 2. Складання бюджетів, аналіз прибутку та формулювання висновків за результатами аналізу
Які представлені в навчально-тематичному плані дисципліни. Викладання основних питань згідно тем модулів та опанування їх студентами денної форми навчання включають такі складові: 1) лекції; 2) практичні заняття; 3) домашня самостійна робота; 4) контрольні роботи. Лекції та практичні заняття проводяться за загальноакадемічними правилами в аудиторний час за розкладом. Тестові завдання виконуються під час практичних занять і слугують для перевірки засвоєння студентами теоретичних положень дисципліни «Контролінг». Перевірка вміння практичного використання методів контролінгу здійснюється шляхом виконання студентами домашньої самостійної роботи та двох контрольних робіт в аудиторії по завершенні вивчення кожного модулю. Завершальною формою контролю знань та вмінь є залік оцінка за який визначається відповідно до кількості балів, набраних студентом протягом семестру, працюючи відповідно до регламенту НАУ та вимог, викладених в даних вказівках. Бали протягом семестру нараховуються наступним чином: - присутність на лекціях і практичних заняттях 1 бал * 10 = 10 балів - робота відповідно до вимог викладача на лекціях і практичних заняття 2 бали * 8 = 16 балів - контрольна робота (максимально 15 балів) 15 балів * 2 = 30 балів - домашня самостійна робота - максимально 20 балів - додаткові бали за виконання окремих розділів домашньої самостійної роботи відповідно до календарного графіку 1 бал * 4 = 4 бали. (Подання домашньої самостійної роботи викладачу на перевірку в міру виконання окремих завдань дозволяє студенту виправити зауважені помилки в остаточному варіанті, за який і будуть нарахована відповідна кількість балів). Контрольні роботи для підвищення позитивної оцінки не переписуються. В разі невиконання контрольної роботи або не подання домашньої самостійної роботи до дня заліку вони оцінюються оцінкою «нуль» яка і використовуються в подальшому для розрахунку завершальної оцінки за засвоєння предмету «Контролінг».
Критерії для рівнів завершальних оцінок є наступні: «відмінно» (А) - 65 балів і більше; «добре» (В) - 60 – 64 балів, «добре» (С) - 55– 59 балів, «задовільно» (D) 50 – 54 бали, «задовільно» (Е) 40 – 49 бали.
Навчальне забезпечення
Тема 1. Поняття, зміст та організація контролінгу Метою контролінгу (controlling більшою мірою використовується в Німеччині; в той же час, в Великій Британії та США замість нього застосовують термін management accounting - управлінський облік) є побудова системи формування та використання інформації, яка шляхом упорядкованого поєднання структурних елементів СПД, що беруть участь в господарській діяльності, зокрема – фінансовій, економічній, організаційній та технічній, допомагає керівникам в прийнятті більш ефективних, достовірних, обґрунтованих оперативних та стратегічних рішень. Можна визначити контролінг як систему взаємопов’язаних засад, методів, технічних прийомів та дій, що скеровані на підтримку, адаптацію та координацію діяльності системи управління СПД в цілому для досягнення очікуваного результату шляхом, в першу чергу, створення інформаційної бази, що містить інформацію як про СПД, так і про його оточення (конкурентів, партнерів, ринок), чим обумовлюється можливість підвищення точності планування. Враховуючи наведені поняття, предмет контролінгу можна визначити як систему інформаційного забезпечення діяльності, що дозволяє досягти, як тактичних, так і стратегічних цілей підприємства. Під об’єктомконтролінгу будемо розуміти рух коштів підприємства, починаючи від їх залучення і закінчуючи отриманням результатів від їх використання в господарській діяльності, який обумовлюється ресурсами (трудовими та матеріальними, грошовими коштами, інформаційними потоками та ін.), структурою виробництва (за видами діяльності) та витрат (за місцями виникнення витрат), що формуює відповідний рівень показників діяльності СПД (конкурентоздатності, фінансового стану, собівартості, прибутку, рентабельності, ефективності та ін.) Але, при цьому, мають бути відокремлені функції, що їх виконують власне керівники (управлінці) СПД (to control) від тих, що їх виконують представники служби контролінгу (сontrolleship). Для такого розмежування слід зважити на одне з головних завдань управління виконання якого можливе лише за впровадження контролінгу: виявлення місць та причин будь-яких – корисних чи некорисних – змін та визначення тих структурних підрозділів СПД (або, навіть, операцій) впровадження відповідних заходів щодо яких буде мати найбільший вплив на результати діяльності СПД. впровадження контролінгу дозволяє: 1) розробити систему планів; 2) визначити відповідальність окремих підрозділів СПД щодо певних показників результатів діяльності СПД; 3) покращити інформаційне забезпечення управління; 4) здійснювати систематичний аналіз отриманих результатів; 5) окреслити величини допустимих відхилень показників не перевершення яких не впливає на досягнення запланованих результатів; 6) оцінити вплив змін на ринку та у зовнішньому оточенні на зміни, що сталися на СПД; 7) координувати діяльність окремих підрозділів СПД в процесі планування та при аналізуванні відхилень. Функціонування контролінгу забезпечується ефективним функціонуванням на СПД: - інформаційної системи, - організаційної системи, - системи управління, які і утворюють засади контролінгу. Узагальнюючі наведене, завдання контролінгу, що безпосередньо пов’язані з управлінням можуть бути згруповані наступним чином (рис.1.1).
Інформація, отримана в процесі функціонування контролінгу та надана ним, у відповідній формі, керівництву СПД повинна: - бути потрібною для здійснення процесів планування, управління та контролю діяльності СПД; - давати підстави для вирішення стратегічних (на термін від 5 років і більше) проблем, що вимагає наявності в ній знань щодо майбутніх шансів та загроз, що власне і дозволяє визначити мету діяльності та оцінити потенціал дій для її досягнення; - давати підстави для вирішення оперативних (на термін до 1 року) проблем, що вимагає забезпечення можливості порівняння за її допомогою фактичних та планових показників, результати яких мають бути оброблені, оцінені, проаналізовані та проінтерпретовані таким чином, щоб бути безпосередньо використані управлінським персоналом різних рівнів. Сучасна класифікація контролінгу базується на 4-х критеріях: 1) об’єкт / напрямок діяльності; 2) масштаби часу / функції; 3) складність; 4) ідея / мета діяльності. За першим критерієм можна виокремити такі напрями використання контролінгу, як господарчий, забезпечення процесів виробництва, фінансовий, логістичний, охорони навколишнього середовища, управління персоналом, маркетинг. Другий критерій вирізняє стратегічний та оперативний контролінг (табл.1.1), третій – комплексний, виробничо-фінансовий або тільки фінансовий, четвертий – контролінг структурних складових СПД ( далі - структури) та контролінг результатів.
Таблиця 1.1 Порівняльна характеристика стратегічного та оперативного контролінгу
Головним, тобто – найчастіше використовуваним в практиці, є фінансовий контролінг. Основні характеристики контролінгу: мета – недопущення появи критичної ситуації щодо фінансів, предмет – фінансова діяльність, що характеризується синтетичними та аналітичними показниками фінансової стійкості та управлінського обліку, методи – ті, що їх використовує управлінський облік, та деякі інші методи управління, зокрема – методи аналізу «вузьких місць», використання - при моніторингу, аналізі та оцінюванні фінансових параметрів, в першу чергу - щодо фінансової стійкості, умови впровадження – організація фінансового та оперативного обліку, наявність інформаційно-аналітичного забезпечення, затверджені відповідні форми та методи прийняття рішень. Розуміння засад, методів та процесів проектування систем контролінгу обумовлює потребу у визначенні поняття модуль контролінгу через який власне і реалізуються функції контролінгу. Тому, найчастіше, модулем контролінгу називають структурний підрозділ СПД основним завданням якого є створення умов для функціонування системи контролінгу. Модуль контролінгу складається з внутрішніх та зовнішніх елементів. Внутрішні елементи реалізують наступні функції контролінгу: 1) визначення переліку управлінських показників, що підлягають моніторингу; 2) створення та діяльність комплексної системи обліку (бухгалтерський облік для складання синтетичних та окремих інших рахунків, фінансовий облік для характеристики та контролю розподілу коштів, внутрішній облік з метою визначення фінансової стійкості СПД шляхом складання відповідних балансів, рахунків результатів та руху коштів); 3) встановлення допустимого розміру відхилень планових та фактичних рівнів показників; 4) визначення планових та фактичних рівнів показників; 5) порівняння планових та фактичних рівнів показників та подання результатів порівнянь у формі відповідних таблиць; 6) оцінка та аналіз результатів діяльності СПД, яка включає оцінку та аналіз існуючого стану та прийняття оперативних рішень щодо чинників, які його визначили. В той же час, функціонування внутрішніх елементів пов’язане з дією зовнішніх елементів модулю, які характеризують: 1) параметри оточення СПД; 2) стратегію розвитку СПД; 3) доступні методи дослідження, що дозволяють передбачити рівні можливих відхилень; 4) організаційні та виробничі засади діяльності СПД, використання яких обумовлюється впровадженням контролінгу (узагальнюючий чинник). Процедури проектування систем контролінгу для того, щоб бути ефективними, повинні бути придатними для: - формалізації та упорядкування дій, - адаптування використовуваного інструментарію управління до реальних умов функціонування СПД. Враховуючи ці вимоги, проектування контролінгу має відбуватися за наступними етапами:
Підрозділ СПД, що має здійснювати перелічені вище функції контролінгу, загально прийнято називати службою контролінгу.
Тема 2. Організація бюджетування на підприємстві
Головна засада управління витратами за допомогою контролінгу полягає в тому, що не може існувати безгосподарських коштів. Кошти мають бути уособлені: кожна гривня коштів має відноситися до певного структурного підрозділу СПД, а за її витрату має нести відповідальність певна особа. Такий підхід до управління коштами називають «обліком відповідальності», який передбачає детальне виділення центрів бюджетної відповідальності (ЦБВ) та визначення показників оцінювання ефективності праці керівних осіб ЦБВ. Базою виконання такої функції контролингом є показники витрат, що містяться у відповідних складових фінансово-господарського плану СПД. Такі плани називають бюджетами, процес їх складання – бюджетуванням, а діяльність контролінгу, що базується на бюджетах –управлінням витратами. Враховуючи короткий період, до якого придатне бюджетування та функції, що можуть бути виконані контролінгом з його використанням (планування діяльності, організація здійснення процесів та операцій, контроль функціонування СПД, мотивація менеджерів та працівників, долаштування інформаційної бази до системи прийняття рішень) бюджетування може бути віднесено до системи оперативного контролінгу. В той же час, засади бюджетування обумовлюються стратегічними цілями СПД. Це пов’язане з тим, що оперативні цілі, досягнення яких має запевнити виконання бюджетів, є похідними політики, тобто – стратегічних цілей, СПД. Узагальнюючі наведене вище можна визначити, що процес бюджетування, об’єднуючі дії та операції, що запевняють фінансово-господарську діяльність СПД, складається з виконання 4-х етапів: - розроблення (планування) бюджету, - організація бюджетного обліку, - контроль виконання бюджету, - визнання бюджету, або прийняття рішення про його заміну. В подальшому, в процесі власне контролінгу, здійснюється аналіз виявлених відхилень та їх порівняння з визначеними наперед допустимими значеннями. Кожне відхилення вимагає ідентифікації та встановлення причин його виникнення. Знання, зокрема, причин негативних відхилень дозволяє, в майбутньому, елімінувати дії та процеси, які обумовили їх появу. За результатами аналізу визначається тип та напрямки відповідних коригуючих дій. Зведеним називають бюджет, що охоплює всю діяльність СПД. Складають його як річний, з можливим поділом за кварталами, місяцями та декадами. Розробка в складі зведеного похідних (окремих) бюджетів дозволяє визначити відповідальність нижчих ланок управління перед вищими за реалізацію бюджетних позицій. Операційний використовуються для планування діяльності структурних підрозділів СПД і поділяється на окремі бюджети, що складаються по окремих напрямках діяльності (операціях). На базі останніх складають бюджет прибутків та збитків, який містить зведені результати по операціях. В свою чергу, цей рахунок становить базу фінансового бюджету, виконання якого обумовлює ефективність діяльності СПД. Основним в його складі є бюджет надходжень та витрат коштів (бюджет грошових коштів), позиції якого визначають з використанням касового методу (cash-flow). Розвиток (динаміка) СПД визначає також необхідність застосування фіксованого(стабільного) та гнучкого (змінного) бюджетів. Основним чинником, що відрізняє їх між собою є чинник змінності витрат: - при складанні фіксованого бюджету передбачається незмінність запланованих обсягів виробництва та продажу протягом бюджетного періодутому його, звичайно, використовують для управління тими витратами, які формуються в Центрах витрат, де вони не залежить напряму від обсягу виробництва (дослідницький відділ, рекламний відділ), - застосування ж гнучкого бюджету, показники якого підлягають коригуванню протягом бюджетного періоду відповідно до змін обсягів виробництва та продажу, забезпечує повне використання контролінгового характеру бюджетування, тому що результати оцінок та аналізу за таким бюджетом базуються на порівняннях показників, розрахованих для однакового рівня виробництва; більше того, гнучкі бюджети дозволяють визначити для кожної планової позиції чинник, який впливає на величину цього планового показника та рівень якого обумовлюється обсягом виробництва (знання ступеню впливу вказаного чинника, визначеного за допомогою функції витрат, дозволяє розробляти коригуючи заходи для забезпечення досягнення СПД короткотермінових цілей). Витрати на СПД розглядають та аналізують в двох формах: 1) загальні витрати (виробнича собівартість та собівартість реалізованої продукції), інформація про які надається управлінським обліком та характеризує обсяг використаних для виробництва та реалізації продукції ресурсів у грошовому вигляді, 2) питомі витрати (собівартість одиниці продукції), що визначає обсяг ресурсів, які були використані для виробництва одиниці продукції, у грошовому вигляді. Той вид діяльності, продукт, структурний підрозділ або завдання, що його поставив менеджер, і на який відносять витрати зветься об’єктом витрат. Межі об’єкту витрат визначаються цілями управління та користувачами інформації. Методи оцінювання витрат та системи обліку, що використовуються СПД, визначають характеристики об’єктів витрат, а останні - в свою чергу – визначають систему показників внутрішньої звітності та періодичність складання звітності (калькуляцій) щодо окремих цілей управління. З метою вирішення одного з головних завдань контролінгу – контролю та аналізу витрат для виявлення причин відхилень та забезпечення досягнення цілей діяльності СПД, в управлінському обліку застосовується 3 способи групування витрат: 1. Для розрахунку собівартості виробленої продукції, оцінювання запасів та визначення прибутку: - вхідні та вихідні, - прямі та непрямі, - основні та накладні, - витрати на продукцію і витрати періоду, - одноелементні та комплексні. 2. Для прийняття рішень та при плануванні: - постійні та змінні ( а також напівпостійні та на півзмінні), - ті, що беруться до уваги (релевантні), та ті, що не беруться до уваги (не релевантні), при прийнятті рішень, - безповоротні, - втрачений прибуток - граничні та прирістні. 3. Для контролю та регулювання: - контрольовані та не контрольовані. Система управління витратами з використанням бюджетування передбачає: 1) визначення раціональних зразків споживання ресурсів у вигляді нормативів споживання матеріалів та норм праці, відповідно до яких встановлюються ліміти на розмір прямих витрат; 2) організації бюджетування з метою визначення розмірів непрямих витрат – змінних, постійних та непродуктивних; 3) управлінський облік витрат; 4) спостереження за використанням коштів з метою визначення обсягів та структури витрат; 5) порівняння, в короткому періоді, розмірів фактичних та бюджетних витрат у розподілі за ЦБВ; 6) прогнозування потреби в коштах на довгий період. СПД, на прикладі якого буде розглянуто процес організації та використання контролінгу є виробником кілець до поршнів для автомобілів (рис.1.2).
Рис.1.2 Логічна схема виробничого процесу
Асортимент виробництва складається з 8 типів кілець – від К1 до К8. Їх виробництво здійснюється в 2-х основних цехах: 1) ливарному, продукція якого становить напівфабрикат для виробництва готової продукції; 2) в механічному цеху, де здійснюється процес гальванізації та монтаж готового виробу. Виробництво готової продукції в основних цехах забезпечують 4 допоміжні: 1) інструментальний; 2) ремонтний; 3) енергетичний (котельня); 4) транспортний. Вони надають послуги як основним цехам, так і один одному. Для виробництва напівфабрикатів, в ливарному цеху, потрібно три види сировини (С1, С2, С3), а до готового виробу, у механічному цеху, долаштовують один з покупних елементів (Е1 – Е8 до відповідного кільця). Визначено нормативи споживання С на кожне К в ливарному цеху, та норми витрат праці для виробництва напівфабрикатів в ливарному цеху та готових виробів – в механічному. Планування виробництва здійснене як оперативне планування на один квартал з розподілом по місяцях для основних цехів. В СПД, що досліджується, може бути виокремлено 4 завершених процеси (кінцевих виробничих функції): забезпечення устаткуванням та обладнанням, виробництво основної продукції, виробництво допоміжної продукції, управління, реалізація продукції. Відповідно до такого розподілу витратами окремих ЦБВ є витрати: 1)виробництва основної продукції; 2) виробництва допоміжної продукції; 3) управління; 4) реалізації. Складання оперативного бюджету основного виробництва передбачає: - складання бюджету витрат основних матеріалів, - складання бюджету прямих витрат праці, - бюджетування цехових витрат. Складання бюджету витрат основних матеріалів базується на нормативах споживання сировини, що з використання цін С та плану виробництва дозволяє скласти такий бюджет для кожного К. Узагальнення бюджетів по окремих К здійснюється шляхом складання бюджету витрат основних матеріалів по 2-х основних цехах – ливарному та механічному. Бюджетування цехових витрат полягає в розробленні раціональних засад господарювання фірми та її структурних елементів і визначенні необхідних для їх функціонування коштів для виробництва планового обсягу продукції. Потрібні для бюджетування цехових витрат дані отримують з: - теоретичних розрахунків, - оцінок споживання окремих видів продуктів, - статистичного аналізу звітів за попередні роки. Бюджетування цехових витрат передбачає виділення в складі витрат прямих витрат основних цехів та опосередкованих (непрямих) витрат щодо допоміжних цехів. В свою чергу їх поділяють на постійні витрати, розмір яких не залежить від обсягів виробництва, та змінні витрати, розмір яких обумовлюється обсягами виробництва. Такий поділ може бути здійснений з використанням методів: - обліку, - дослідження технології виробництва, - статистики. Більш обґрунтований результат отримують при використанні статистичних методів для розрахунку коефіцієнтів розподілу. Розподіл витрат допоміжних цехів по цехах СПД базується на емпіричному визначенні структури розподілу їх послуг за споживачами. Емпіричним шляхом встановлюють частку нарахувань на складений бюджет витрат управління, реалізації та маркетингу. Розподіл на постійні та змінні щодо витрат реалізації та маркетингу здійснюється, як і в попередніх випадках, за наперед визначеним коефіцієнтом розподілу коштів цих видів діяльності.
Тема 3. Механізм реалізації функцій системи контролінгу
Кожний СПД для отримання прибутку повинен використовувати методи, що дозволяють визначити обсяги формування та витрати коштів як для СПД в цілому, так і по відношенню до окремих асортиментних позицій або продуктів. Без визначення цих обсягів не можливе встановлення фінансових результатів, що потрібні як для потреб зовнішньої, так і внутрішньої оцінки платоспроможності СПД. З цією метою в рахунках витрат мають бути задіяні показники оцінки величини запасів готової продукції та незавершеного виробництва, а також додаткова інформація, яка потрібна для здійснення контролю витрат, а саме: 1) інформація щодо витрат за часовим (витрати СПД за різні часові інтервали) і просторовим (структура витрат СПД в порівнянні з іншими СПД або галузевою структурою) розподілами; 2) інформація про планові і фактичні обсяги витрат та відхилення між ними в розподілі по окремих статтях та центрах відповідальності. Розрахунки згадуваних витрат можуть бути виконані як в рахунках повних витрат (РПВ), так і в рахунках змінних витрат (РЗВ). Відмінність між ними полягає в структурі витрат: - в РПВ використовується розподіл витрат на прямі та непрямі (опосередковані). Під прямими розуміють витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до певного об’єкту обліку. В той час, як непрямі витрати відносять до багатьох об’єктів. І хоча, в багатьох випадках, неможливо обґрунтовано визначити об’єкт (або – об’єкти) на який мають бути віднесені витрати, при складанні бюджетів розподіл витрат на готову продукцію та на незавершене виробництво здійснюється обов’язково. - в РЗВ використовується розподіл на постійні та змінні витрати. З тим, щоб при його складанні, на певний продукт віднести тільки змінні витрати (так само, як і для РПВ, в розподілі на прямі та непрямі). А всі інші (постійні витрати виробництва, витрати реалізації та маркетингу, управління і т. і.) списати безпосередньо на кінцевий результат діяльності СПД. Результати такого підходу до складання рахунків витрат обумовлюють наступне: - в РЗВ як планові, так і фактичні постійні витрати обліковують в повному обсязі; - в РПВ планові постійні витрати зменшують на ту їх величину, що облікована в нереалізованій продукції, яка збільшила залишки запасів готової продукції. Наслідком вказаних відмінностей є різниця в рівнях операційного прибутку, визначеного в кожному з рахунків: в РПВ він більший, ніж в РЗВ. Базою складання рахунків витрат є план виробництва та реалізації.
Таблиця 1.3 План виробництва та реалізації в січні місяці
«Виручка від реалізації» є вихідним показником при складанні як РПВ, так і РЗВ (табл.1.4).
Таблиця 1.4 План фінансових результатів фірми на січень місяць (тис.грн.)
В умовах зростання конкуренції, беручі під увагу обмеження з боку попиту, значна кількість СПД не в стані на 100% використовувати свої потужності. В такій ситуації для ефективного управління СПД все більш важливою стає інформація про те, за якого рівня використання потужностей, що обумовлюється відповідною структурою попиту, а отже - реалізації та виробництва, виручка від реалізації компенсує загальні витрати. Обсяг реалізації (і відповідний рівень використання потужностей) за якого відбувається вирівнювання витрат з доходами називають межею рентабельності (критичною точкою, точкою беззбитковості) виробництва СПД. Знання межі рентабельності становить інформацію необхідну для прийняття рішень про обсяги та структуру виробництва, про очікувані обсяги реалізації, тобто – інформацію, необхідну для складання планів і бюджетів базою для яких є результати прогнозних розрахунків. Ці знання є також підставою для прийняття рішень щодо розміру інвестицій, отримання яких саме і забезпечить можливість виробництва того мінімального обсягу продукції, реалізація якої, в свою чергу, буде гарантувати можливість розрахунків за них з інвесторами. Дані для розрахунку межі рентабельності отримують з РЗВ, або хоча б за наявності розподілу витрат на постійні та змінні. Обсяг реалізації для точки беззбитковості (Х0) визначають за формулою: постійні витрати СПД Х0 = -------------------------------------------------------------------------------- ∑ (ціна реалізації – питомі змінні витрати) * частка в реалізації
середня маржа – брутто
Якщо бюджети витрат мають відігравати роль зразка для ефективного управління виробництвом, то вони, в міру спливу часу, повинні коригуватися відповідно до фактичних умов, в яких здійснюються фінансово – господарські операції. Обумовлено це тим, що - в порівнянні з моментом складання, через деякий час – початковий (вхідний) бюджет стає неактуальним у зв’язку, в першу чергу, із відхиленнями фактичних обсягів виробництва та реалізації від планових, що – як вказувалось вище – впливає на величину змінних витрат. В той же час слід зауважити, що зміна обсягів виробництва до певного рівня не вимагає коригування вхідного бюджету. Тільки починаючи з відповідної величини відхилень бюджет потребує коригування інакше подальший аналіз його виконання буде здійснюватися за невідповідної бази. бюджетування забезпечує об’єктивні результати аналізу відхилень шляхом складання еластичного бюджету (рис.1.3).
Рис. 1.3 Схема використання бюджетування для контролю витрат
Перерахунок вхідних бюджетів в еластичні може бути виконаний за допомогою: 1) коефіцієнтів перерахунку, що характеризують залежність змін кожної статті витрат в кожному структурному підрозділі СПД від змін обсягів виробництва у тому підрозділі; 2) рівнянь витрат, які для кожної статті витрат (у) вимагають побудови рівняння типу у = ах + В . Слід зауважити, що: - перерахунок вхідних бюджетів в еластичні вимагає зміни тільки величини змінних витрат, - відхилення фактичної зміни запасів від передбаченої у вхідному бюджеті, що вимагало б перерахунку постійних витрат, не враховують і перерахунок не здійснюють. Для здійснення аналізу відхилень фактичних даних від рівнів еластичного бюджету має бути організований облік за всіма статтями, напрямками та центрами виникнення витрат. Але слід підкреслити, що метою аналізу не є контроль витрат. З’ясовані, за результатами аналізу, причини відхилень тільки становлять базу для відповідної оцінки відхилень та розроблення, з їх врахуванням, відповідних заходів з метою запобігання негативним, щодо результатів діяльності СПД, відхиленням у подальшому. Звіт про виконання бюджетів витрат базується на результатах аналізу відхилень. При цьому не має потреби в застосуванні складних методів. Тому, що головним завданням вказаного аналізу є виявлення первинних причин відхилень та оцінювання останніх з метою їх поділу на: - неістотні, що не вимагають термінової реакції з боку менеджерів, - істотні, що вимагають здійснення відповідних кроків з боку керівників центрів повстання витрат. Поточний облік таких відхилень здійснюється щомісячно шляхом складання форм «Виконання бюджету цехових витрат». В кінці кварталу підбивають остаточні підсумки, роблять за ними узагальнюючі висновки та розробляються необхідні для виправлення ситуації заходи керівниками центрів повстання витрат. Виходячи з того, що в СПД за цей період не відбулося змін в тарифах оплати праці та в цінах закупівлі матеріалів та сировини відхилення фактичних витрат від бюджетних рівнів можуть бути обумовлені, в першу чергу за рахунок: 1) прямих витрат праці – відхиленням від нормативної працемісткості; причинами таких відхилень може бути: - використання невідповідного обладнання, - поточна зміна технології, - виконання додаткових операцій, - склад бригади, що відрізняється від нормативного, - неповне використання нормативних потужностей обладнання, - укривання простоїв, - не вказування витрат часу на виправлення браку; 2) витрат основних матеріалів – відхиленням питомих витрат від нормативу, що можуть бути пов’язані: - із сферою постачання і на причини появи яких виробничі цехи впливу не мали: не забезпечення виробництва сировиною та матеріалами або внаслідок їх повної відсутності, або внаслідок невідповідності вимогам виробництва за якістю та асортиментом; - із сферою виробництва, де причиною відхилень могло стати: недотримання стандартних параметрів (наприклад – ваги) виробів, зміна асортименту продукції, необхідність додаткових витрат матеріалів для виправлення браку або на заміну бракованих. Більш складним, з багатьох причин, є контроль непродуктивних витрат – управління, реалізації та маркетингу, реклами, закупівель. В першу чергу з-за того, що вони обертаються в багатьох структурних підрозділах СПД нематеріальні послуги яких або взагалі не вимірювальні, або їх вимірювання є досить складним. Більше того, деякі витрати взагалі неможливо приписати до жодного підрозділу. Тому контроль непродуктивних витрат можливий лише в тому випадку, коли здійснюється детальний облік виконання бюджетів цих витрат та створені умови (розроблені відповідні положення) приписування відповідальності за ці кошти конкретним керівникам певних підрозділів СПД. В той же час, слід зауважити, що: 1) в аналізі відхилень непродуктивних витрат не використовують еластичні бюджети в зв’язку з тим, що це є витрати постійні, 2) на СПД, який аналізується, не здійснений розподіл витрат управління, реалізації та маркетингу за центрами відповідальності, тому контроль за ними здійснюється за зведеними бюджетами СПД. Як наслідок, не можливо визначити окремі підрозділи та керівників, дії яких обумовили виявлені відхилення.
Тема 4. Моніторинг витрат та результатів діяльності підприємства на базі аналізу відхилень
Факторний аналіз відхилень з метою з’ясування причин відхилень витрат, надходжень, результатів та їх ваги, а також контролю та оцінювання роботи менеджерів СПД щодо його функціонування, може бути виконаний на базі еластичного та фактичного бюджетів. Розглянемо моніторинг фінансових результатів, що базується на рахунках змінних витрат. Порівняння фактичних та планових (не скоригованих) показників виконується поступово – від загальних відхилень до детальних. На нульовому етапі аналізу порівнюють між собою операційний прибуток: його фактичний розмір в січні місяці (327,2 тис. грн.) на 36,8 тис. грн. (або на 12,7%) перевищував плановий (290,4 тис. грн.). Перший етап аналізу дозволяє здійснити вказані порівняння поелементно, за складовими операційного прибутку (табл.1.5). Таблиця 1.5 Аналіз відхилень операційного прибутку за складовими за січень місяць
Взаємозв’язок виробництва, витрат та реалізації впливає на відхилення операційного прибутку, аналіз якого потребує, на другому етапі аналізу, двох додаткових еластичних (перерахованих) бюджетів: - перерахованого бюджету реалізації, за допомогою якого визначається та величина виручки від реалізації, якою вона була б в разі реалізації фактичного обсягу за плановими цінами - перерахованого бюджету змінних витрат на фактичний обсяг реалізації. Для порівняння фінансових результатів складають 2 таблиці – розрахункову (таб.1.6) та порівняльну (таб.1.7).
Таблиця 1.6
Розрахункова таблиця для аналізу відхилень результатів діяльності СПД
Таблиця 1.7 Порівняльна таблиця для аналізу відхилень результатів діяльності СПД
Результати аналізу відхилень не є самостійною метою дослідження діяльності СПД, а лише засобом для обґрунтування управлінських рішень. В разі виявлення, наприклад, невиконання плану виробництва, але більших за планові витрат, необхідно шукати шляхи виправлення ситуації з метою усунення (ліквідації, зменшення) цих перевитрат (в першу чергу – постійних). При цьому мова йде не про усунення самих відхилень витрат, а причин, що їх обумовили. Тобто, якщо мало місце перевищення, в порівнянні з планом, витрат на сировину, то результати аналізу дозволяють виявити, що це могло статися внаслідок, наприклад, використання невідповідної сировини (з невідповідними параметрами), що затруднювало її оброблення, чим порушувався визначений технологічний процес і, як наслідок, норми споживання цієї сировини. Щоб позбутися відхилень, за такої умови (використання невідповідної сировини) слід було б перерахувати норми споживання і норми витрат, тобто – санкціонувати (затвердити офіційно) виявлене відхилення і вважати його за норму. Хоча правильніше було б відділу постачання закуповувати сировину тієї якості, яка передбачена технологічним процесом. З метою забезпечення більшої придатності результатів аналізу до вирішення завдань управління необхідно враховувати, що: 1) протидія некорисним відхиленням має бути здійснена в поточному порядку, тобто в момент вимірювання споживання матеріалів чи витрат. І хоча поточний аналіз може бути виконаний не по всіх статтях витрат, щодо прямих витрат він – в більшості випадків – можливий; 2) сам аналіз не має за мету тільки подання величин визначених відхилень у вигляді таблиць або для розрахунку певних показників. Визначення та групування відхилень становить вхідну інформаційну базу, використання якої полегшує визначення напрямків подальших досліджень з метою виявлення причин відхилень та розроблення відповідних заходів, щоб запобігти цим відхиленням в майбутньому. 3) більш корисним є вичерпне дослідження окремих відхилень, ніж зверхнє дослідження всіх відхилень, 4) аналізувати слід первинні явища (джерела, що спричинили відхилення, а не виключно – їх наслідки). Використання стандартних – планових та фактичних - бюджетів цехових витрат та калькуляції собівартості дозволяє здійснити поасортиментний аналіз відхилень: - витрат основних матеріалів, - прямих витрат праці, - цехових витрат. Аналогічним чином здійснено аналіз прямих витрат праці та змінних цехових витрат : 1) аналіз прямих витрат праці - «за рахунок відхилення тарифів» шляхом визначення різниці витрат на фактично відпрацьовані люд.-год. за формулою (тарифиф – тарифипл.) * відпрацьовані люд.год.ф - «за рахунок відхилення продуктивності праці» визначена різниця витрат за умови збереження планових нормативів трудомісткості та планових тарифів за формулою (відпрацьовано люд.-год.ф - обсяг виробництваф * трудомісткістьпл.)* тарифипл. 2) аналіз змінних цехових витрат - «за рахунок відхилення обсягів виробництва» визначена різниця на фактичні витрати часу за формулою витрати часуф –норматив зм.витр.пл* витрати часуф - «за рахунок відхилення продуктивності праці» визначена різниця витрат за умови збереження планових нормативів витрат часу та планових норм змінних витрат за формулою (витрати часуф - обсяг виробництваф * норма витрат часупл.)* норма зм.вит.пл. Більш складним є аналіз відхилень постійних цехових витрат, який базується на нормативах нарахувань на продукцію. Їх відхилення пов’язані з: 1) відхиленнями від планового бюджету витрат, 2) відхиленнями, обумовленими відхиленнями обсягів виробництва. Для розрахунків також може бути використаний метод ланцюгових підставлень. Наприклад: постійні витрати=норматив нарахувань на продукцію* обсяг виробництва Х = а * вΔХ(а) = афвф – аплвф= (аф – апл) вф ΔХ(в) = аплвф – аплвпл = апл (вф – впл)
Δ пост.витр.(норматив)=нормативф * обсяг виробництваф – нормативпл.* обсяг виробництваф = пост.витр.ф -– нормативпл.* обсяг виробництваф
Δ пост.витр.(обсяг вир-ва)=(обсяг вир-ваф – обсяг вир-вапл.)* нормативпл.
Виходячи з того, що обсяг виробництва = ефективність використання * споживання ресурсів ресурсів
вплив чинників на відхилення цехових постійних витрат може бути поданий у вигляді наступної декомпозиції (рис.1.5)
Рис. 1.5 Декомпозиція відхилення постійних цехових витрат для К1 в січні місяці (грн.)
В свою чергу, використання еластичного бюджету та РЗВ, складеного за фактичними результатами діяльності СПД , дозволяє здійснити четвертий етап аналізу витрат, відділивши при оцінюванні впливу на результати діяльності відхилень виручки від реалізації дій зовнішнього – відхилень цін та внутрішнього – ідхилень витрат - чинника. Тобто, відповісти на питання: яким був би прибуток при фактичних обсягах та асортименті продажу, якщо б ціни та питомі змінні витрати залишалися на плановому рівні? Порівняння прибутків за цими трьома бюджетами дозволяє зробити наступні висновки: - про користний вплив зміни виручки від реалізації на прибуток (1970,2 –1038,4) – (285,5 – 235,3 + 92,8) - 308,1 = 318,2 – 308,1 =+10,1 тис.грн. - про некорисний вплив зміни постійних витрат, витрат управління та реалізації: (285,5+235,3+92,8) – (276,2+253,7+92,8) = -9,1 тис. грн. На наступному – п’ятому – етапі аналізу витрат здійснюється аналіз впливу відхилень виручки від реалізації на прибуток (+27,8 тис.грн.) шляхом визначення відокремленого впливу двох чинників: 1) зміни обсягів реалізації (за умови незмінності планового асортименту продажу). Для такого розрахунку використовують середній плановий питомий маржинальний прибуток добуток якої на відхилення фактичного обсягу реалізації від планового і визначає корисний вплив зміни обсягів реалізації на прибуток +19,7 тис.грн. 2) зміни асортименту (структури) реалізації, зростання в якій частки продажу П8, питомий маржинальний прибуток якого набагато перевищує питомий маржинальний прибуток по інших продуктах, також мала корисний вплив на прибуток і збільшила його на 9,4 тис. грн.. По результатах виконаних в розрахунків є можливість здійснити повний аналіз відхилення фактичного та планового операційного прибутку в січні місяці, яке становило +23,8 тис.грн. і на який вплинуло: - відхилення обсягів реалізації +19,7 тис.грн., - відхилення структури реалізації +8,1 тис.грн., - відхилення постійних витрат -23,4 тис.грн., - відхилення цін +47,8 тис.грн., - відхилення змінних витрат – 29,7 тис.грн..
Тема 5. Моніторинг фінансових коефіцієнтів В традиційних системах рахунків витрат: 1) цехові витрати спочатку враховуються за центрами виникнення витрат (ЦВВ), визначених для основних та допоміжних цехів, що дозволяє, пізніше, розрахувати розмір нарахувань для кожного ЦВВ збільшуючи в останніх на цю величину виробничі витрати; 2) невиробничі витрати (реалізації, управління) зазвичай розподіляють по виробах з метою аналізу (визначення рентабельності виробів чи послуг); 3) прямі витрати визначають за результатами докладного обліку та шляхом ведення відповідної документації. В той же час, в більшості випадків, традиційний підхід розподілу цехових витрат за виробами шляхом організації та ведення обліку щодо ЦВВ, в сучасних умовах не відповідає структурі та умовам організації СПД, а отримана за його допомогою інформація є недостатньою для забезпечення високої ефективності управління. Так, підхід до розподілу непрямих витрат шляхом визначення величин нарахувань, що передбачає їх прямий зв’язок з обсягами виробництва, перебільшує собівартість при виробництві виробів у довгих серіях і применшує її при малосерійному та індивідуальному виробництві. А підхід, що базується на зв’язку нарахувань з прямими витратами праці, призводить до перебільшення собівартості виробів, що виробляються переважно з застосуванням ручної праці і применшення її щодо виробів, які виробляються, наприклад, на автоматичних лініях. Тобто, в обидвох випадках, призводить до помилок у визначенні собівартості та рентабельності виробів. Швидкі зміни, які мають здійснюватися на СПД з метою збереження його конкурентоспроможності в умовах зростаючої конкуренції, використання нових технологій, більше того – потреби в їх постійному вдосконаленні або заміні, обумовили підставові зміни в структурі витрат більшості СПД. Полягають вони у зменшенні частки прямих витрат праці у витратах виробництва та зміні характеру праці: з одного боку виконання ручних операцій доручається машинам, а з іншого – витрати праці, які значною мірою відносились до змінних витрат, останнім часом відносять до постійних витрат і непрямих витрат виробництва (оплата праці допоміжного, по відношенню до основного, виробництва, чия діяльність полягає саме в організації технологічного процесу та забезпеченні сталого функціонування машин та механізмів, а не у виробництві продукції). За рахунок збільшення внаслідок цього вказаних цехових, а також загальнозаводських (витрати маркетингу та реклами, дослідження та розвитку, забезпечення якості, логістики), витрат зменшується частка витрат основних матеріалів. Помилки в обліку і розподілі непрямих витрат, про які було зауважено вище, в сучасних умовах виробництва відіграють значно більшу негативну роль в прийнятті управлінських рішень. Цим обумовлена необхідність вдосконалення обліку і аналізу непрямих витрат для виконання завдань контролінгу. Відповідно до концепції поопераційного обліку (Activ Based Costing – ABC) непрямі витрати (виробничі та невиробничі) можуть бути віднесені на окремі вироби відповідно до операцій, які є джерелом виникнення цих витрат. Такий підхід дозволяє пов’язати розмір витрат з причинами їх виникнення, що покращує інформацію про витрати, яка використовується для прийняття рішень щодо цінової політики СПД, деталізації аналізу рентабельності за окремими виробами, клієнтами, операціями та підрозділами, для підвищення об’єктивності оцінювання діяльності ЦВВ. Але слід не забувати, що використання поопераційних рахунків стосується – тільки і виключно – проблематики, пов’язаної з непрямими витратами і не стосується прямих витрат. Головною засадою поопераційних рахунків є розгляд СПД не за організаційною структурою або структурою виробництва, а за набором операції, виконання яких потрібне для виробництва та продажу відповідних виробів (наприклад, забезпечення СПД сировиною та напівфабрикатами, складування, технічна підготовка виробництва, контроль якості, підготовка продукції до реалізації тощо). Деталізація (структуризація) операцій є першим і найбільш важливим етапом, який визначає наступні етапи поопераційного обліку, в процесі виконання яких і формується вихідна інформація. Потреба у виконанні структуризації операцій визначає принципову відмінність між традиційним та поопераційним обліком. Якщо в традиційному обліку розподіл непрямих витрат здійснюється відповідно до обсягів виробництва, (в люд.-год., маш.-год. або пропорційно до прямих витрат), то в поопераційному обліку цей розподіл обумовлюється, в першу чергу, структурою виробництва, яка і обумовлює структуру та кількість операцій, і розмір витрат, що потрібні для їх здійснення. Тобто, в традиційному обліку відповідальність за виконання бюджету непрямих витрат (їх планування, контроль та забезпечення виконання) покладається на керівників підрозділів СПД. Такий підхід передбачає, що в межах підрозділу в процесі виробництва засоби щодо кожного виробу використовуються і споживаються однаковою мірою, а тому і для розподілу між ними непрямих витрат вистачить здійснення обліку їх споживання (наприклад, маш.-год.). В той час, як в поопераційному обліку використовується підхід, який враховує міру споживання засобів при виконанні кожної операції, необхідної для виробництва певного виробу. Таким чином, облік за обома системами здійснюється в 2 етапи. Але, якщо в традиційному обліку непрямі витрати спочатку акумулюються в підрозділах СПД, а потім розподіляються по виробах (включаючи розподіл витрат допоміжних цехів: спочатку – по основних цехах, а вже потім – по виробах), то в поопераційному обліку вони спочатку акумулюються в операціях, і тільки після цього розподіляються по виробах. На СПД, яке розглядається в цій книзі, виробництво продукції здійснюють в 2-х основних цехах – ливарному та механічному. А тому контроль витрат щодо продукції організований в 2-х ЦВВ. В них витрати акумулюються без їх розподілу по виробничих процесах, виробничих лініях і т. і.. Відсутність такого детального розподілу ускладнює ефективне управління витратами, тому що передбачає використання узагальненої норми цехових витрат, що зумовлює їх недооблік при визначенні собівартості продукції (використання на СПД традиційного обліку обумовлене вимогами контролюючих органів щодо організації та ведення бухгалтерського обліку, але – як буде продемонстровано далі – це не є оптимальним з точки зору ефективного управління). В той же час, використання мікроцентрів витрат в поопераційному обліку дозволяє дезагрегатувати норму цехових витрат, що – з одного боку – оптимізує оцінку собівартості виробу, а з іншого – дозволяє дотримати всіх вимог бухгалтерського обліку щодо оцінки запасів. Аналіз основних фінансових коефіцієнтів, що полягає в інтерпретації взаємозалежностей між окремими фінансовими показниками, є останнім, найбільш узагальнюючим етапом контролю діяльності СПД. Широке використання такого аналізу обумовлене його простотою та можливістю подання багатьох складних залежностей у формі одного розрахунку. Слід зауважити, що результати розрахунків співвідношень фінансових показників самі по собі мало що характеризують. Висновки з їх використанням можливі лише шляхом порівняння та відповідної інтерпретації відхилень розрахованих для СПД коефіцієнтів від аналогічних, розрахованих для галузі (середніх, типових), або від минулих чи планових рівнів. Тому і визначення оптимального рівня фінансових коефіцієнтів є складною працею. Однією з проблем, в цьому випадку, є справедлива оцінка вартості основного капіталу яка, з впливом часу, внаслідок зношування зменшується, що може викликати зростання показника рентабельності активів, хоча в реальності покращання ефективності використання основного капіталу могло і не відбутися. Загальноприйняте розподіляти фінансові коефіцієнти за метою їх аналізу на 4 групи: 1) ліквідності, 2) оборотності, 3) заборгованості, 4) рентабельності. Планові та фактичні рівні згаданих вище фінансових коефіцієнтів для нашого СПД наведені в табл.1.9. Таблиця 1.9 Фінансові коефіцієнти СПД в січні місяці
В той же час, для здійснення самого аналізу потрібне використання статистичних методів, наприклад – методу ланцюгових підставлень, за допомогою якого можна виміряти відокремлений вплив кожного з чинників на результативний показник. Використання цього методу в економічних дослідженнях базується на наступному правилі:якщо між трьома показниками має місце прямо пропорційна залежністьХ = а * вто загальна зміна добутку за рахунок впливу двох чинників розраховується як різниця звітного та базисного рівнів Х ΔХ = а1в1 – а0в0 а вплив окремих чинників - за формулами ΔХ(а) = а1в – а0в= (а1 – а0) в ΔХ(в) = ав1 – ав0 = а (в1 – в0) в яких значення якісного (інтенсивного, відносного ) показника фіксується на рівні базисного періоду, а кількісного (екстенсивного, абсолютного) – на рівні звітного періоду.Якщо ж, як в нашому випадку, розглядається взаємозв’язок більше, ніж трьох показників, то правила застосування методу ланцюгових підставлень дещо ускладнюються: 1) в разі залежності виду Х = а * в * с,2) показник а має бути таким, щоб його чисельник співпадав з чисельником результативного показника Х, 3) наступний чинниковий показник в повинен мати чисельник такий, яким був знаменник у показника а; і так само для всіх наступних чинників. 4) тоді вплив окремих чинників визначається за формулами ΔХ(а) = (а1 – а0) * в * с ΔХ(в) = а * (в1 – в0) * с ΔХ(с) = а * в * (с1 – с0) в яких значення показників, що записані за дужками справа фіксуються нарівні звітного періоду , а тих, що зліва – на рівні базисного. Аналіз РВК за даними табл.1.9 дав наступні результати: 1) якщо чинниками РВК є РА, а той – в свою чергу обумовлюється – РР та оборотністю активів, то тоді 2) серед показників-чинників на першому місці буде міститися РР в чисельнику якого, як і в чисельнику РВК, знаходиться показник чистого прибутку, 3) за ним, у формулі взаємозв’язку показників, буде розташований показник оборотності активів, чисельник якого співпадає із знаменником РР і становить величину виручки від реалізації, 4) таким чином формула взаємозв’язку показників, що аналізуються буде мати вигляд РВК = РР * оборотність активів * структура капіталу 5) а вплив окремих чинників на РВК буде визначений за результатами наступних розрахунків Δ РВК(РР) = (РРф – РРпл.) * оборотність активівф * структура капіталуф = (4,8 - 5,6) * 0,33 * 3,61 = -0,95 в.п. Δ РВК(оборотність активів) = РРпл * (оборотність активівф – оборотність активівпл.) * структура капіталуф = 4,8 * (0,33 – 0,32) * 3,61 = +0,17 Δ РВК(структура капіталу) = РРпл. * оборотність активівпл. * (структура капіталуф – структура капіталупл.) = 4,8 * 0,33 * (3,61 - 3,56) = +0,08 Δ РВК(РР) + Δ РВК(оборотність активів) + Δ РВК(структура капіталу) = -0,95 в.п.+ 0,17 в.п. + 0,08 в.п. = - 0,7 в.п. = 5,6% - 6,3%
Завдання для самостійної роботи студентів
Індивідуальні завдання для кожного студента полягають у виконанні розрахункових та аналітичних завдань, що розташовані в кожного розділу методичних вказівок. Домашня самостійна робота виконується студентом в окремому зошиті (12 аркушів). Завдання можуть подаватися викладачеві для перевірки з метою виправлення помилок в поточному порядку в міру їх виконання. Оцінка за домашню самостійну роботу виставляється викладачем на останньому практичному занятті і визначається за наступним критерієм: за кожне правильно виконане завдання студент отримує 5 балів ( в разі наявності помилок при виконанні завдання бали не нараховуються).
Тестові завдання
а) надання оперативної інформації управлінській ланці всередині підприємства; б) визначення результатів діяльності за центрами відповідальності; в) складання фінансової та податкової звітності; г) калькулювання собівартості продукції? Відповідь: а, б, в, г. 2. Основною метою контролінгу є: а) здійснення обліку витрат у розрізі економічних елементів; б) визначення фінансового результату підприємства з метою оподаткування; в) складання фінансової та статистичної звітності; г) надання інформації для прийняття короткотермінових рішень. Відповідь: а, б, в, г; г, в; а, г. 3. Критерії ухвалення управлінських рішень – це: а) показники, що служать для об'єктивного зіставлення різних варіантів рішення і вибору з них найефективнішого; б) встановлені можливі межі зміни характеристик об'єкту або процесу; в) рівень визначеності в навколишньому середовищі; г) визначення місії підприємства. Відповідь: а, б, в, г. 4. Обмеження ухвалення управлінських рішень – це: а) показники, що служать для об'єктивного зіставлення різних варіантів рішення і вибору з них найефективнішого; б) встановлені можливі межі зміни характеристик об'єкту або процесу; в) рівень визначеності в навколишньому середовищі; г) визначення місії підприємства. Відповідь: а, б, в, г. 5. Яка з перелічених функцій не є функцією контролінгу: а) прогностична; б) стимулююча; в) комунікаційна; г) аналітична? Відповідь: а, б, в, г. 6. Управлінський аспект формування витрат пов'язаний із забезпеченням: а) потреб податкових органів; б) внутрішніх потреб підприємства; в) потреб акціонерів; г) правильними є всі відповіді. Відповідь: а, б, в, г. 7. У процесі формування операційних бюджетів останнім кроком звичайно є підготовка бюджетного: а) звіту про фінансові результати; б) балансу; в) звіту про грошові кошти; г) бюджету реалізації; д) звіту про капітальні інвестиції. Відповідь: а, б, в, г, д. 8. У процесі формування операційних бюджетів першим кроком звичайно є підготовка бюджетного: а) звіту про фінансові результати; б)балансу; в) звіту про грошові кошти; г) бюджету реалізації; д) звіту про капітальні інвестиції. Відповідь: а, б, в, г, д. 9. До прямих належать витрати, які: а) здійснюються регулярно; б) обчислюються за встановленими нормами; в) безпосередньо відносяться на окремі види продукції; г) покладені в основу технології виготовлення продукції; д) є постійними. Відповідь: а, б, в, г, д. 10. До непрямих належать витрати, які: а) здійснюються регулярно; б) обчислюються за встановленими нормами; в) безпосередньо не відносяться на окремі види продукції; г) покладені в основу технології виготовлення продукції; д) є зміними. Відповідь: а, б, в, г, д. 11. До постійних належать витрати, величина яких: а) є незмінною для різних видів продукції; б) залишається постійною на одиницю продукції; в) зростає зі збільшенням обсягу виробництва; г) не залежить від зміни обсягу виробництва в межах певної виробничої потужності підприємства; д) залежить від зміни норм. Відповідь: а, б, в, г, д. 12. До змінних належать витрати, величина яких: а) є незмінною для різних видів продукції; б) змінюється на одиницю продукції; в) зростає зі збільшенням обсягу виробництва; г) не залежить від зміни обсягу виробництва в межах певної виробничої потужності підприємства; д) не залежить від зміни норм. Відповідь: а, б, в, г, д. 13. Із наведеного переліку економічними елементами витрат є: а) матеріальні затрати, б) загальновиробничі витрати; в) витрати на оплату праці; г) втрати від браку. Відповідь: а, б, в, г; а, б; а, в; б, в; б, г. 14. Із наведеного переліку калькуляційними статтями витрат є: а) матеріальні затрати; б) загальновиробничі витрати; в) витрати на оплату праці; г) втрати від браку. Відповідь: а, б, в, г; а, б; а, в; б, в; б, г. 15. Підрозділ, керівник якого несе відповідальність за витрати, це: а) центр витрат; б) центр виручки; в) центр прибутку; г) центр інвестицій; д) центр відповідальності. Відповідь: а, б, в, г, д. 16. Підрозділ, керівник якого несе відповідальність за виручку, це: а) центр витрат; б) центр виручки; в) центр прибутку; г) центр інвестицій. д) центр відповідальності. Відповідь: а, б, в, г, д. 17. Підрозділ, керівник якого несе відповідальність за витрати і виручку, це: а) центр витрат; б) центр виручки; в) центр прибутку; г) центр інвестицій. д) центр відповідальності. Відповідь: а, б, в, г, д.
18. Підрозділ, керівник якого несе відповідальність за капіталовкладення, виручку і витрати, це: а) центр витрат; б) центр виручки; в) центр прибутку; г) центр інвестицій. д) центр відповідальності. Відповідь: а, б, в, г, д. 19. Вкажіть методи калькуляції собівартості щодо об'єкту обліку витрат: а) позаказний; б) попроцесний; в) фактичних витрат; г) нормативних витрат. Відповідь: а, б, в, г; а, б; а, в; б, в; б, г. 20. Вкажіть методи калькуляції собівартості щодо способу контролю витрат: а) позаказний; б) попроцесний; в) фактичних витрат; г) нормативних витрат. Відповідь: а, б, в, г; а, б; а, в; б, в; в, г. 21. За збільшення обсягу діяльності: а) постійні витрати на одиницю продукції збільшуються; б) загальна сума постійних витрат збільшується; в) загальна сума постійних витрат залишається незмінною; г) постійні витрати на одиницю продукції зменшуються. Відповідь: а, б; а, в; б, г; в, г. 22. За збільшення обсягу діяльності: а) змінні витрати на одиницю продукції збільшуються; б) загальна сума змінних витрат збільшується; в) загальна сума змінних витрат залишається незмінною; г) змінні витрати на одиницю продукції залишаються незмінними. Відповідь: а, б; а, в; б, г; в, г. 23. Витрати, які не можуть бути віднесені до певного об'єкту витрат економічно доцільним шляхом, це витрати: а) прямі; б) непрямі; в) основні; г) накладні. Відповідь: а, б, в, г. 24. Витрати, які можуть бути віднесені до певного об'єкту витрат економічно доцільним шляхом, це витрати: а) прямі; б) непрямі; в) основні; г) накладні. Відповідь: а, б, в, г. 25. Витрати, безпосередньо пов'язані з технологічним процесом виготовлення продукції і неминучі за будь-яких умов і характеру виробництва, це витрати: а) прямі; б) непрямі; в) основні; г) накладні. Відповідь: а, б, в, г. 26. Витрати, які безпосередньо не пов’язанні з технологічним процесом виготовлення продукції, а утворюються під впливом певних умов роботи по організації, управлінню і обслуговуванню виробництва, це витрати: а) прямі; б) непрямі; в) основні; г) накладні. Відповідь: а, б, в, г. 27. Витрати, розмір яких змінюється прямо пропорційно зміні об'єму виробництва і не змінюється в собівартості одиниці продукції, це витрати: а) змінні; б) постійні; в) релевантні; г) нерелевантні. Відповідь: а, б, в, г. 28. Витрати, які змінюються під впливом управлінських рішень, це витрати: а) змінні; б) постійні; в) релевантні; г) нерелевантні. Відповідь: а, б, в, г. 29. Витрати, рівень яких не змінюється при зміні об'єму виробництва і характеризує вартість самого підприємства, це витрати: а) змінні; б) постійні; в) релевантні; г) нерелевантні. Відповідь: а, б, в, г. 30. Витрати, які не змінюються під впливом будь-яких управлінських рішень, це витрати: а) змінні; б) постійні; в) релевантні; г) нерелевантні. Відповідь: а, б, в, г.
31. Гнучкий бюджет: а) призначений для контролю за виробничими накладними витраті ми, а не для контролю за прямими виробничими витратами; б) може застосовуватися для будь-якого рівня діяльності; в) призначений для контролю за прямими виробничими витратами а не для контролю за виробничими накладними витратами; г) складається виходячи з фактичного рівня діяльності. Відповідь, а, б; в, г; б,г; а,в. 32. Основна різниця між зведеним і гнучким бюджетами полягає в тому, що: а) гнучкий бюджет приймає до уваги тільки змінні витрати, а зведений бюджет охоплює всі види витрат підприємства; б) гнучкий бюджет дає менеджерам певну свободу у досягненні поставленої мети, у той час як зведений бюджет базується на постійному незмінному стандарті; в) зведений бюджет складається для всього підприємства в цілому, а гнучкий бюджет охоплює тільки окремі підрозділи; г) зведений бюджет складається на основі запланованого рівня діяльності, а формування гнучкого бюджету відбувається виходячи з фактичного рівня діяльності. Відповідь: а, б, в, г. 33. Об'єм діяльності, що впливає на витрати, називають: а) функція витрат; б) чинник витрат; в) поведінка витрат; г) оцінка витрат. Відповідь: а, б, в, г.
34. Характер реакції витрат на зміни в діяльності підприємства називають: а) функція витрат; б) чинник витрат; в) поведінка витрат; г) оцінка витрат. Відповідь: а, б, в, г.
Виконання залікової роботи студентами заочної форми навчання має засвідчити розуміння ними основних теоретичних та методологічних засад контролінгу, вміння використовувати ці засади для виконання завдань контролінгу. Зокрема, студенти мають продемонструвати вміння складати бюджети та аналізувати за їх інформацією відхилення у виконанні поточних планів результатів діяльності підприємства. З метою контролю вказаних знань та вмінь студенту, за даними, що мстяться в [1], по визначеному для кожного студента виду продукції: 1) обчислити собівартість виробництва та реалізації, 2) скласти план фінансових результатів, 3) проаналізувати відхилення фактичних результатів виробництва від планових, 4) скласти звіт про виконання плану виробництва по операційному прибутку, 5) проаналізувати відхилення фактичних постійних цехових витрат від планових, 6) проаналізувати відхилення фактичного прибутку від реалізації від планового. Максимальна кількість балів, яку можна отримати за виконання кожного завдання становить: І завдання – 10, ІІ завдання – 10, ІІІ завдання – 20, ІУ завдання – 10, У завдання – 20, УІ завдання – 20. Ще 10 балів можна отримати склавши висновки за результатами аналізу.
Список рекомендованої літератури
Методичне забезпечення 1.Контролінг: навчальний посібник / За заг. ред. проф. С.С.Герасименка. - НАУ, 2012. – С.99
Рекомендована література Базова 1. Базась М.Ф. Теоретико-методологічні засади внутрішньогоспо-дарського (управлінського) обліку та контролінгу: навч. посібник для студ. вищих навч.закл. / Міжрегіональна академія управління персоналом. — К. : МАУП, 2007. — 240с. 2. Контролiнг : навчальний посiбник: /Швиданенко Г.О., Лаврененко В.В., Дерев'янко О.Г., Приходько Л. М. - К.: КНЕУ, 2008 . - 256 с. 3. Косарев О. Й., Волик В. М. Методологія бюджетування діяльності підприємств: Навч. посібник для студ. екон. спец. вищ. навч. закладів / Національний авіаційний ун-т. — К. : НАУ, 2004.
Допоміжна 1. Нападовська Л.В., Король С.Я., Мазіна О.І. Управлінський облік. Практикум: [навч. посібник] / Київський національний торговельно-економічний ун-т / Л.В. Нападовська (заг.ред.). — К., 2008. — 300с. 2. Яковлєв Ю. П. Контролiнг на базi iнформацiйних технологiй: навчальний посiбник для вузiв.: - К.: Кондор, 2008. - 398 с. КомментарииКомментариев пока нет Пожалуйста, авторизуйтесь, чтобы оставить комментарий. |
||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||